摘要：財(cái)政部于2006年2月15日頒布的《企業(yè)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)——投資性房地產(chǎn)》，體現(xiàn)了我國(guó)在會(huì)計(jì)制度同國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同，但是由于我國(guó)的國(guó)情，還存在一定的差異。本文通過對(duì)我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則比較，來說明投資性房地產(chǎn)在計(jì)量模式方面的異同。
關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 投資性房地產(chǎn) 計(jì)量模式
0 引言
隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和完善，房地產(chǎn)市場(chǎng)日益活躍，企業(yè)持有的房地產(chǎn)除了用作自身管理、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)場(chǎng)所和對(duì)外銷售之外，出現(xiàn)了將房地產(chǎn)用于賺取租金或增值收益的活動(dòng)。房地產(chǎn)已經(jīng)不能簡(jiǎn)單的適用固定資產(chǎn)準(zhǔn)則。為了規(guī)范投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)、計(jì)量和相關(guān)信息的披露，我國(guó)財(cái)政部于2006年2月15日發(fā)布了新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。全面實(shí)施的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中增加了一項(xiàng)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)——投資性房地產(chǎn)》（以下簡(jiǎn)稱：新準(zhǔn)則）。新準(zhǔn)則的頒布反映了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同。
本文主要通過對(duì)比新準(zhǔn)則和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中投資性房地產(chǎn)計(jì)量模式的異同的對(duì)比，從而促進(jìn)企業(yè)更好的運(yùn)用新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中投資性房地產(chǎn)計(jì)量模式，準(zhǔn)確把握我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定精神和改進(jìn)方向。
1投資性房地產(chǎn)初始計(jì)量
在投資性房地產(chǎn)的初始計(jì)量方面，新準(zhǔn)則規(guī)定，投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。這與國(guó)際準(zhǔn)則保持一致。國(guó)際準(zhǔn)則另外對(duì)于不作為投資性房地產(chǎn)的成本項(xiàng)目進(jìn)行了相關(guān)的規(guī)定，如為使房地產(chǎn)達(dá)到工作狀態(tài)所必需的啟動(dòng)費(fèi)之外的其他啟動(dòng)費(fèi)用和其他的不正常損失等支出，不能作為投資性房地產(chǎn)成本的構(gòu)成部分。新規(guī)則中只對(duì)初始計(jì)量成本的項(xiàng)目組成作了規(guī)定。因此，新準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在對(duì)此的規(guī)定在本質(zhì)上是相同的。
2 投資性房地產(chǎn)后續(xù)計(jì)量
2.1 計(jì)量模式運(yùn)用數(shù)量 新規(guī)則規(guī)定一個(gè)企業(yè)只能采用一種計(jì)量模式對(duì)其所有房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，不得同時(shí)采用兩種模式。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，可以采用公允價(jià)值模式或成本模式作為其會(huì)計(jì)政策，并且將選定的會(huì)計(jì)政策采用于其全部投資性房地產(chǎn)。可見在投資性房地產(chǎn)后續(xù)計(jì)量模式數(shù)量上，二者規(guī)定都是二選一。
2.2 計(jì)量模式選用側(cè)重點(diǎn) 新準(zhǔn)則規(guī)定，投資性房地產(chǎn)后續(xù)計(jì)量，通常采用成本模式，只有企業(yè)有確鑿證據(jù)證明其投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的，可以對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。采用公允價(jià)值模式計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿足下列條件：①投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)；②企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場(chǎng)上取得同類或類似房地產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)格及其他相關(guān)信息，從而對(duì)投資性房地產(chǎn)地產(chǎn)的公允價(jià)值做出合理的估計(jì)?？梢娦聹?zhǔn)則更傾向于成本模式，只有在公允價(jià)值能夠可靠取得時(shí)采用公允價(jià)值模式。
國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則雖然對(duì)公允價(jià)值模式和成本價(jià)值模式選用，并未規(guī)定優(yōu)先順序，但認(rèn)為從公允價(jià)值模式變更為成本模式通常不大可能導(dǎo)致更恰當(dāng)?shù)牧袌?bào)；對(duì)于選用成本計(jì)量模式的企業(yè)，仍應(yīng)對(duì)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值進(jìn)行披露；公允價(jià)值計(jì)量模式還被作為了一些房地產(chǎn)歸為投資性房地產(chǎn)的一個(gè)必備條件。例如：國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)于經(jīng)營(yíng)租賃方式租入的房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)租的，只要該類房地產(chǎn)符合投資性房地產(chǎn)定義的且企業(yè)對(duì)該房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式計(jì)量的，允許將其歸類為投資性房地產(chǎn)，但企業(yè)必須對(duì)所有其它投資性采用公允價(jià)值模式計(jì)量。從以上三個(gè)方面可以看出，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更側(cè)重于使用公允價(jià)值作為投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量。
2.3 計(jì)量模式轉(zhuǎn)換方面 新準(zhǔn)則規(guī)定，為保證會(huì)計(jì)信息的可比性，企業(yè)對(duì)投資性房地產(chǎn)的計(jì)量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。存在確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠計(jì)量取得且能夠滿足采用公允價(jià)值模式條件的情況下，才允許企業(yè)對(duì)投資性房地產(chǎn)從成本模式計(jì)量變更為公允價(jià)值模式計(jì)量。成本模式轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式的，應(yīng)當(dāng)作為會(huì)計(jì)政策變更處理。已采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價(jià)值模式轉(zhuǎn)為成本模式。這主要是由于我國(guó)資本市場(chǎng)發(fā)展并不完善所決定的。對(duì)于企業(yè)而言應(yīng)該慎重的選用公允價(jià)值計(jì)量模式作為其投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量。選用成本模式的，當(dāng)資本市場(chǎng)、經(jīng)濟(jì)發(fā)展等客觀情況發(fā)生變化時(shí)，還有選擇公允價(jià)值的機(jī)會(huì)，而一旦選擇了公允價(jià)值模式，就沒有回旋的余地了。因此，新準(zhǔn)則發(fā)布了這么長(zhǎng)時(shí)間，但是很多企業(yè)仍舊選擇成本計(jì)量模式作為其后續(xù)計(jì)量。
《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)》規(guī)定，只有能夠?qū)е略谄髽I(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)交易、其他事項(xiàng)或情況進(jìn)行更恰當(dāng)?shù)牧袌?bào)的情況下，才能自愿變更會(huì)計(jì)政策。而從公允價(jià)值模式變更為成本模式不大可能導(dǎo)致更恰當(dāng)?shù)牧袌?bào)。由此看出，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不主張從公允價(jià)值模式變更為成本模式對(duì)投資性房地產(chǎn)后續(xù)進(jìn)行計(jì)量，但是并沒有明確的禁止，在特殊條件下，還是存有一定變更的空間，而我國(guó)則明確禁止。
綜上所述，《企業(yè)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)——投資性房地產(chǎn)》的制定，規(guī)定了投資性房地產(chǎn)范圍的界定、確認(rèn)、計(jì)量模式及轉(zhuǎn)換和相關(guān)信息的披露，順應(yīng)了我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，填補(bǔ)了我國(guó)投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則的空白，反映了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同。但是由于我國(guó)具體國(guó)情如資本市場(chǎng)不健全，還與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在一定的差異，但這種差異的存在是客觀和必要的。在我國(guó)資本市場(chǎng)逐漸完善和與國(guó)際市場(chǎng)融合中會(huì)逐漸的縮小。
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