摘 要：在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，稅收是政府通過(guò)市場(chǎng)調(diào)節(jié)資源配置的主要手段，對(duì)企業(yè)的技術(shù)創(chuàng)新活動(dòng)有著重要影響。本文擬從財(cái)政收入和支出兩個(gè)角度出發(fā)，對(duì)稅收促進(jìn)企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新的機(jī)理做一些探討。
關(guān)鍵詞：稅收；技術(shù)創(chuàng)新；機(jī)理
中共中央在“十一五”規(guī)劃明確提出“要全面增強(qiáng)自主創(chuàng)新能力，努力掌握核心技術(shù)和關(guān)鍵技術(shù)，增強(qiáng)科技成果轉(zhuǎn)化能力，提升產(chǎn)業(yè)整體技術(shù)水平”，“建立以企業(yè)為主體、市場(chǎng)為導(dǎo)向、產(chǎn)學(xué)研相結(jié)合的技術(shù)創(chuàng)新體系”。全面增強(qiáng)自主創(chuàng)新能力的一個(gè)重要組成部分就是企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新能力的增強(qiáng)。由于技術(shù)知識(shí)的性質(zhì)，技術(shù)創(chuàng)新能力只有通過(guò)經(jīng)驗(yàn)性學(xué)習(xí)和技術(shù)開發(fā)實(shí)踐，才能逐漸被企業(yè)組織所具備，技術(shù)轉(zhuǎn)移的有效性，也取決于接受方的學(xué)習(xí)努力程度。稅收可以通過(guò)降低技術(shù)創(chuàng)新投資的資本成本，增強(qiáng)企業(yè)承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的意愿，有效引導(dǎo)和促進(jìn)企業(yè)對(duì)技術(shù)創(chuàng)新投資，進(jìn)行技術(shù)創(chuàng)新實(shí)踐，進(jìn)而促進(jìn)企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新能力的提升。
稅收的主要職能就是為國(guó)家提供公共產(chǎn)品以滿足公共需要提供最基本的財(cái)力保障與支撐，而政府的財(cái)政支出對(duì)經(jīng)濟(jì)具有重要的影響。因此，對(duì)于經(jīng)濟(jì)而言，稅收的征收與使用是同樣重要的兩個(gè)方面，要評(píng)價(jià)稅收對(duì)于企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新活動(dòng)的影響,
除了考慮征收環(huán)節(jié)，還必須結(jié)合其使用情況，即用該筆稅收安排的財(cái)政支出情況綜合確認(rèn)。
一、從財(cái)政支出角度分析稅收促進(jìn)企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新的機(jī)理
經(jīng)濟(jì)外部效應(yīng)，也可稱為經(jīng)濟(jì)利益外溢性，是指?jìng)€(gè)人或企業(yè)的社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)影響了他人或其他企業(yè)，但卻沒(méi)有為此承擔(dān)應(yīng)有的成本費(fèi)用，或沒(méi)有獲得應(yīng)有的報(bào)酬。技術(shù)創(chuàng)新活動(dòng)具有明顯的經(jīng)濟(jì)外部效應(yīng)。技術(shù)創(chuàng)新者對(duì)知識(shí)產(chǎn)品的消費(fèi)并不影響其他人的消費(fèi)，而且知識(shí)產(chǎn)品一旦生產(chǎn)出來(lái)，其他人增加消費(fèi)的邊際成本幾乎為零，創(chuàng)新者要阻止局外人免費(fèi)使用該項(xiàng)成果,即使可行也是非常困難的。知識(shí)產(chǎn)品的消費(fèi)與其他共用品不同的地方，在于知識(shí)的使用和消費(fèi)不僅不會(huì)使知識(shí)損耗減少，而且還會(huì)使知識(shí)增加。許多知識(shí)產(chǎn)品被推廣應(yīng)用，在全社會(huì)范圍內(nèi)產(chǎn)生極為可觀的經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益，并為社會(huì)成員共同分享，另一方面，知識(shí)產(chǎn)品的創(chuàng)造者所得到的收益只是所有這些收益中的極小一部分。由于私人邊際收益小于社會(huì)邊際收益，私人就沒(méi)有積極性投資代價(jià)高昂的技術(shù)創(chuàng)新活動(dòng)，導(dǎo)致對(duì)全社會(huì)非常有益的創(chuàng)新活動(dòng)出現(xiàn)嚴(yán)重不足。
盡管國(guó)家建立了嚴(yán)格的知識(shí)產(chǎn)權(quán)保護(hù)制度，即通過(guò)制度安排來(lái)把其他人對(duì)技術(shù)進(jìn)步的消費(fèi)排除在外，以保護(hù)創(chuàng)新者的利益。但保護(hù)期有時(shí)限，一旦保護(hù)期結(jié)束，技術(shù)創(chuàng)新仍然會(huì)成為共用品，為社會(huì)共享；另一方面，在知識(shí)產(chǎn)權(quán)保護(hù)期內(nèi)，技術(shù)的使用在給發(fā)明人帶來(lái)高額收益的同時(shí)，也會(huì)促進(jìn)相關(guān)產(chǎn)業(yè)技術(shù)水平的提高或工藝水平的更新。這樣，創(chuàng)新這的部分利益不可避免的外溢了。這部分外溢的利益需要得到相應(yīng)的補(bǔ)償，當(dāng)受益對(duì)象不確定、補(bǔ)償不能通過(guò)市場(chǎng)機(jī)制進(jìn)行時(shí)，技術(shù)創(chuàng)新者自然把目光投向了政府。Grossman和Helpman（1991）的模型證實(shí)，由于研發(fā)部門具有外溢效應(yīng)，競(jìng)爭(zhēng)性均衡增長(zhǎng)率低于社會(huì)最適增長(zhǎng)率，所以為了鼓勵(lì)這些領(lǐng)域的投資活動(dòng)，政府需要利用稅收政策特別是稅收優(yōu)惠政策來(lái)降低研發(fā)成本。
主張政府利用經(jīng)濟(jì)手段解決外部性問(wèn)題的傳統(tǒng)可以追溯到馬歇爾。其后，20世紀(jì)初期庇古又提出了著名的“庇古稅”來(lái)試圖消除外部性問(wèn)題。持這種觀點(diǎn)的學(xué)者認(rèn)為，應(yīng)引入政府干預(yù)力量來(lái)解決因外部性問(wèn)題引起的資源帕累托最適度配置問(wèn)題。而這種政府干預(yù)既可以是直接的行政控制，如由政府指令生產(chǎn)者提供最優(yōu)的產(chǎn)量組合，決定公共產(chǎn)品的價(jià)格等，也可以是間接的經(jīng)濟(jì)控制，如通過(guò)產(chǎn)生外部性問(wèn)題的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)征稅或提供補(bǔ)貼，使生產(chǎn)者或消費(fèi)者的私人成本與社會(huì)成本一致。
庇古提出了“邊際私人純產(chǎn)品”和“邊際社會(huì)純產(chǎn)品”這兩個(gè)概念，他把生產(chǎn)者個(gè)人從追加一個(gè)單位的投資所獲得的純產(chǎn)品，叫做“邊際私人純產(chǎn)品”，而從整個(gè)社會(huì)來(lái)看，該投資給社會(huì)帶來(lái)的純產(chǎn)品（不論這些純產(chǎn)品歸誰(shuí)所有），叫做“邊際社會(huì)純產(chǎn)品”。他指出，一種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)給個(gè)人帶來(lái)的利益，與社會(huì)從這項(xiàng)活動(dòng)中獲得的利益有時(shí)可能是不一樣的，即“邊際私人純產(chǎn)值”和“邊際社會(huì)純產(chǎn)值”不一致。在這種場(chǎng)合，提高國(guó)家干預(yù)，主要是采取課稅的辦法來(lái)抑制“邊際私人純產(chǎn)值”大于“邊際社會(huì)純產(chǎn)值”的投資，用補(bǔ)貼的辦法來(lái)促進(jìn)“邊際社會(huì)純產(chǎn)值”大于“邊際私人純產(chǎn)值”的投資。這樣，利潤(rùn)最大的原則就會(huì)迫使生產(chǎn)者將其產(chǎn)出水平限制在價(jià)格等于社會(huì)邊際成本之外，這正好符合有效配置的條件。另一方面，對(duì)“積極的”或“正的”外部性的生產(chǎn)者，政府提供相當(dāng)于外部效益的財(cái)政補(bǔ)貼，鼓勵(lì)產(chǎn)出量擴(kuò)大到社會(huì)最大效率的水平。
從西方市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)看，政府作為技術(shù)進(jìn)步的主要組織者和經(jīng)費(fèi)的主要提供者，除了采用直接的財(cái)政撥款或政府采購(gòu)支持手段外，還采用財(cái)政擔(dān)保和財(cái)政資助。財(cái)政擔(dān)保是指以政府信用對(duì)企業(yè)或個(gè)人從事具有高風(fēng)險(xiǎn)的活動(dòng)進(jìn)行負(fù)責(zé)，承諾承擔(dān)活動(dòng)失敗的責(zé)任。政府為促進(jìn)科技的進(jìn)步與發(fā)展，對(duì)真正具有良好前景但具有高風(fēng)險(xiǎn)的科技創(chuàng)新項(xiàng)目以及高新技術(shù)企業(yè)，以政府信用為后盾給企業(yè)提供擔(dān)保，保證企業(yè)能籌集到足夠的資金開展科技創(chuàng)新活動(dòng)，這是一種非常有效的辦法。采用這種財(cái)政支持方式，一方面可以緩解財(cái)政的壓力，另一方面也可以減輕財(cái)政支出對(duì)民間資本的擠出效應(yīng)。特別是在我國(guó)目前風(fēng)險(xiǎn)資本市場(chǎng)發(fā)育非良好的情況下，這一方法應(yīng)成為主要的促進(jìn)科技發(fā)展的財(cái)政支持手段。財(cái)政資助，包括直接提供設(shè)備與服務(wù)的資助，也包括財(cái)政貼息以鼓勵(lì)銀行低息貸款的間接資助，都是政府可以采用的能有效促進(jìn)科技發(fā)展的財(cái)政支持手段。直接提供設(shè)備與服務(wù)的資助，主要是指財(cái)政出資組建高新技術(shù)企業(yè)“孵化器”，以縮短科技企業(yè)特別是小型的高科技企業(yè)的起步周期，這種財(cái)政方式，發(fā)達(dá)國(guó)家已經(jīng)積累了很多成功經(jīng)驗(yàn)。
二、從財(cái)政收入角度分析稅收促進(jìn)企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新的機(jī)理
（一）稅收對(duì)資本成本的影響
早在60年代末70年代處，喬根森、桑德莫和霍爾等經(jīng)濟(jì)學(xué)家，在研究稅收政策與投資行為的關(guān)系時(shí)，構(gòu)建了標(biāo)準(zhǔn)的資本成本理論模型。根據(jù)這一理論，在某一特定階段內(nèi)，企業(yè)將不斷積累資本，直至最后一單位的收入等于資本的全部經(jīng)濟(jì)成本為止，即資本的邊際收入=資本的邊際使用成本。其中，資本成本包括邊際投資的融資成本、折舊成本等，減去資本利得、節(jié)省的稅款等。稅收影響投資決策和水平的機(jī)制之一就是影響資本成本。在其他條件保持不變的情況下，任何旨在提高資本成本的稅收措施，將抑制投資的增長(zhǎng)；任何旨在使資本成本下降的稅收優(yōu)惠措施，將刺激投資意愿。
一般來(lái)說(shuō)，直接影響資本成本的稅種是公司所得稅，因此，本節(jié)將集中對(duì)公司所得稅的投資效應(yīng)進(jìn)行探討。在政府不征收公司所得稅的情況下，資本成本的決定式是：c=q(r+δ)①
式中，c=資本成本，q=資本品價(jià)格，r=市場(chǎng)利率，δ=實(shí)際折舊率。在政府征收公司所得稅的情況下，并假設(shè)稅收對(duì)損失與利得同等待遇。資本成本的決定式是：
c=q(r+δ)(1-uz-uy)/1-u②
式中，u=公司所得稅率，z=價(jià)值1元資本的將來(lái)折舊扣除現(xiàn)值，y=價(jià)值1元資本的利息扣除現(xiàn)值。
如果(1-uz-uy)>(1-u)，②式?jīng)Q定的資本成本大于等式①表明的無(wú)稅情況下的成本，那么，我們就認(rèn)為公司所得稅抑制了投資。如果z+y=1,即價(jià)值1元資本的折舊和利息扣除現(xiàn)值等于1元,那么公司所得稅將是中性的。如果允許按比率δ折舊，價(jià)值1元資本的折舊現(xiàn)值z(mì)=∑(1+r)-tδ(1+δ) -t=δ/r+δ③,同時(shí)也允許利息扣除，則價(jià)值1元資本的利息扣除現(xiàn)值是：y=∑(1+r)-tr(1+δ) -t=δ/r+δ④，因此，z+y=r+δ/r+δ=1,資本成本減少到q(r+δ)。
從資本成本決定式②可以看出，在稅法一般都允許大部分利息扣除的情況下，折舊率的高低將是影響資本成本的決定性因素，折舊率的高低是在稅法上規(guī)定的。同時(shí)到目前為止，世界各國(guó)的公司稅法都未允許公司對(duì)其估算利息作扣除。公司所得稅對(duì)投資的影響，主要是通過(guò)它對(duì)折舊的影響實(shí)現(xiàn)的。因此，有必要通過(guò)考察公司所得稅對(duì)折舊的影響，進(jìn)一步分析公司所得稅與資本成本之間的關(guān)系。
如果公司稅法允許的折舊率α低于實(shí)際折舊率δ，價(jià)值1元初始投資的折舊扣除現(xiàn)值將是z=∑(1+r)-tα(1+α) -t=α/r+α⑤，假設(shè)按資本存量全部?jī)r(jià)值計(jì)算的利息扣除y與等式④所表明的相同。在這種折舊制度下，通過(guò)把等式⑤和④中的z和y代入②中得到資本成本式：
c=q(r+δ)[qru(δ-α)/(1-u)(r+α)]
可以看出，如果δ>α,稅法允許的折舊率低于實(shí)際折舊率，資本成本將增加，投資受阻。反之，實(shí)行加速折舊制度，即稅法允許的折舊率α>δ,資本成本將降低，投資受到公司所得稅的鼓勵(lì)。
如果公司稅法允許企業(yè)直接按投資支出的一定比例k扣除，剩余部分再按照正常折舊率扣除，價(jià)值1元資本支出的折舊現(xiàn)值是：z=k+(1-k)δ/r+δ，由于這里的z大于在實(shí)際折舊下的z，因此，企業(yè)的資本成本降低了。
另外，如果在正常折舊和利息扣除外，還允許企業(yè)按其投資的一定比例k，在投資支出一發(fā)生就作為費(fèi)用扣除，資本成本c=q(r+δ)(1-uz-uy-uk)/1-u；若按投資的一定比例k給予稅收抵免,資本成本c=q(r+δ)(1-uz-uy-k)/1-u,通過(guò)比較兩式可以看出，只要稅率u不變，上述兩種投資刺激對(duì)c影響屬于同類。前者是應(yīng)稅所得按投資的一定比例減少，后者是應(yīng)稅額的減少。
（二）稅收對(duì)企業(yè)承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的影響
任何投資都是有風(fēng)險(xiǎn)的，但并不是所有有風(fēng)險(xiǎn)的投資都是風(fēng)險(xiǎn)投資，國(guó)際上通常將在高風(fēng)險(xiǎn)的情況下，向處于起步階段或發(fā)展初期、具有良好市場(chǎng)前景的項(xiàng)目進(jìn)行的中長(zhǎng)期投資稱為風(fēng)險(xiǎn)投資。對(duì)技術(shù)創(chuàng)新的投資是一種典型的風(fēng)險(xiǎn)投資。一般情況下，我們可以把投資者分成三種類型:風(fēng)險(xiǎn)偏好者、風(fēng)險(xiǎn)中性者和風(fēng)險(xiǎn)厭惡者。就我國(guó)國(guó)情來(lái)說(shuō)，我國(guó)大多數(shù)投資者都是風(fēng)險(xiǎn)厭惡型的，為簡(jiǎn)單起見，假定所有投資者都是風(fēng)險(xiǎn)厭惡者，那么，這些投資者進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)投資的先決條件就是：進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)投資的預(yù)期收益超過(guò)投資于安全投資(為對(duì)應(yīng)分析，我們把其他投資統(tǒng)稱為安全投資，如購(gòu)買政府債券所進(jìn)行的投資)所獲得的預(yù)期收益，并足以補(bǔ)償其承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)。
公司稅負(fù)中有一部分是對(duì)承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的征稅，但由于公司稅制中存在大量的風(fēng)險(xiǎn)損失扣除等規(guī)定，實(shí)際上公司稅也承擔(dān)了可能的風(fēng)險(xiǎn)損失，從這個(gè)意義上說(shuō)，政府成了企業(yè)承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的“隱匿合伙者”。本節(jié)以下通過(guò)簡(jiǎn)單地分析公司所得稅負(fù)對(duì)承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的影響，說(shuō)明稅收對(duì)承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的主要影響。
假設(shè)每一個(gè)投資者可以根據(jù)資產(chǎn)組合期望收益與風(fēng)險(xiǎn)的情況，得出不同投資資產(chǎn)組合的福利與效用數(shù)值。根據(jù)效用數(shù)值可以對(duì)資產(chǎn)組合進(jìn)行排序，風(fēng)險(xiǎn)—收益組合越吸引人，資產(chǎn)組合的效用值也就越高。風(fēng)險(xiǎn)相同，期望收益越高，資產(chǎn)組合的效用數(shù)值就越大；或者期望收益相同，收益的波動(dòng)性越大的資產(chǎn)組合，其效用數(shù)值就越低。一個(gè)金融界廣泛應(yīng)用的效用值計(jì)算公式是：U=E(r)-0.005Aб2
，E(r)表示資產(chǎn)組合的期望收益，б表示未來(lái)收益的不確定性，不確定性的程度越高，風(fēng)險(xiǎn)就越大，A表示投資者的風(fēng)險(xiǎn)厭惡指數(shù)，A值越大，即投資者對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的厭惡程度越強(qiáng)，風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)組合的效用越小。在指數(shù)值不變的情況下，期望收益越大，效用越大；收益方差越大，效用越小。
同時(shí)，假設(shè)投資者已經(jīng)確定了各種風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)的投資種類和每一種的比例，現(xiàn)在要決定的是資產(chǎn)組合中風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)組合y和無(wú)風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)組合1-y的比例。y份風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)與1-y份無(wú)風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)組成的整個(gè)資產(chǎn)組合C的收益率用rc表示，無(wú)風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)組合的收益率用rf表示，可以得到rc=(1-y)rf+yrp
資產(chǎn)組合C的期望收益為E(rc)=yE(rp)+(1-y)rf=y[E(rp)-rf]+rf
資產(chǎn)組合的標(biāo)準(zhǔn)差等于風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)的標(biāo)準(zhǔn)差乘以風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)組合占全部資產(chǎn)組合的比例,即бc=yбp
將整個(gè)資產(chǎn)組合的期望收益和收益的標(biāo)準(zhǔn)差代入效用函數(shù),可以得到
maxU=E(rc)-0.005Aбc2=y[E(rp)-rf]+rf-0.005Ay2бp2
效用函數(shù)對(duì)y求一階導(dǎo)數(shù)的結(jié)果是：
(maxU)/={y[E(rp)-rf]+rf-0.005Ay2бp2}/=E(rp)-rf-0.01Aбp2
令導(dǎo)數(shù)為0,則y×=E(rp)-rf/0.01Aбp2
通過(guò)資產(chǎn)組合中最優(yōu)風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)組合比例的表達(dá)式,可以看出它與用方差測(cè)度的風(fēng)險(xiǎn)厭惡水平成反比,與風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)提供的風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)成正比。
當(dāng)對(duì)每一塊錢風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)收益rp 課征比例所得稅時(shí)，并假設(shè)稅收對(duì)損失與利得同等待遇,收益rp應(yīng)付的稅款是trp,如果是損失，則可以得到退稅或稅收抵免，換言之，納稅人所繳納稅額占應(yīng)稅所得總額的比例，等于損失時(shí)所得補(bǔ)償占損失總額的比例。這種制度是一種允許“充分損失補(bǔ)償”的補(bǔ)償。在實(shí)踐中，有這種做法，例如某一所得來(lái)源的損失可以從其他來(lái)源的贏利中扣除，或者如果損失超過(guò)贏利，當(dāng)期給予補(bǔ)助或允許虧損結(jié)轉(zhuǎn)于其他年份。在充分損失補(bǔ)償制下，一段時(shí)期內(nèi)每一塊錢風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)所獲收益被減少為：rpt=rp (1-t)，同時(shí)風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)的期望收益減少為E(rpt)＝(1-t)E(rp)，用方差測(cè)度的風(fēng)險(xiǎn)降低為D(rpt)=D[rp (1-t)]=(1-t)2D(rp)，則資產(chǎn)組合中最優(yōu)風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)組合比例的表達(dá)式變?yōu)椋?br />
yt×=[E(rp)-rf](1-t)/0.01A(1-t)2бp2=E(rp)-rf/0.01A(1-t)бp2
可以明顯看出，當(dāng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)收益課征比例所得稅時(shí),提高稅率將促使投資者增加其資產(chǎn)組合中的風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)份額。所得稅具有增加承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的效用，其關(guān)鍵機(jī)制是允許充分損失補(bǔ)償。E.D多馬和R.A穆斯格雷夫也認(rèn)為，所得稅盡管在任何情況下總會(huì)減少投資者的預(yù)期收入，但相對(duì)地說(shuō)，會(huì)大大增加風(fēng)險(xiǎn)的預(yù)期收入，承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的總數(shù)實(shí)際上是隨著所得稅的增加而增加的，當(dāng)開征允許抵扣風(fēng)險(xiǎn)損失的企業(yè)所得稅時(shí)，納稅人有朝風(fēng)險(xiǎn)大的項(xiàng)目轉(zhuǎn)移投資的傾向。如果邊際稅率是累進(jìn)的，損失補(bǔ)償將是不充分的，因而抑制承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的意愿。
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discussions to the mechanism of the tax promoting enterprise's technological innovation
abstract
Under the market economy condition, the tax policy is the main means that the government adjusts the resource distribution by the market regulation, having important influence on the technological innovation activities of enterprises. This text plans to do some discussions to the mechanism of the tax promoting enterprise's technological innovation from financial expenditure and income two angles
the key words
tax；technological innovation；mechanism
作者：趙彬 文章來(lái)源：湖南大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院
