商譽的界定非同一控制下的企業(yè)合并中，企業(yè)合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，應(yīng)確認(rèn)為商譽。即商譽產(chǎn)生于非同一控制下的企業(yè)合并。非同一控制下的企業(yè)合并采用購買法，并以公允價值為計量基礎(chǔ)。
同一控制下的企業(yè)合并采用權(quán)益結(jié)合法，即對于被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債按照原賬面價值確認(rèn)，不按公允價值進(jìn)行調(diào)整，不形成商譽。
合并商譽＝企業(yè)合并成本－合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額企業(yè)合并成本的變化《企業(yè)會計準(zhǔn)則第20號—— —企業(yè)合并》規(guī)定：非同一控制下企業(yè)合并成本包括購買方為進(jìn)行企業(yè)合并支付的現(xiàn)金或現(xiàn)金資產(chǎn)、發(fā)行或承擔(dān)的債務(wù)、發(fā)行的權(quán)益性證券在購買日的公允價值以及企業(yè)合并中發(fā)生的各項直接相關(guān)費用。
《企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第4號》規(guī)定：非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方為企業(yè)合并發(fā)生的審計、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費用以及其他相關(guān)管理費用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損益，即《企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第4號》將與合并相關(guān)的直接相關(guān)費用全部計入當(dāng)期損益“管理費用”科目，與企業(yè)合并類型無關(guān)。如此處理會使企業(yè)合并成本降低，從而間接影響了合并商譽的大小。
商譽的列示按企業(yè)合并方式的不同，控股合并的情況下，商譽在個別報表中不列示，而是將其包含在長期股權(quán)投資的初始成本中，并只在合并財務(wù)報表中列示。吸收合并的情況下，商譽在購買方賬簿及個別財務(wù)報表中都應(yīng)該列示。
案例甲企業(yè)以公允價值7000萬元、賬面價值5000萬元的無形資產(chǎn)為對價，對乙企業(yè)進(jìn)行吸收合并，甲、乙公司無關(guān)聯(lián)方關(guān)系，甲企業(yè)購買過程中支付審計費、評估費等直接相關(guān)費用100萬元。不考慮所得稅及其他相關(guān)稅費。購買日乙企業(yè)持有的資產(chǎn)情況如下：固定資產(chǎn)賬面價值為3000萬元、公允價值為4000萬元；長期股權(quán)投資賬面價值為2000萬元、公允價值為3000萬元；長期借款賬面價值為1500萬元、公允價值為1500萬元；凈資產(chǎn)賬面價值為3500萬元、公允價值為5500萬元。編制甲企業(yè)有關(guān)企業(yè)合并的會計分錄。
解析1．甲企業(yè)合并成本＝7000萬元注：《企業(yè)會計準(zhǔn)則第20號—— —企業(yè)合并》規(guī)定企業(yè)合并成本為7100萬元（7000＋100），《企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第4號》將直接相關(guān)費用100萬元計入當(dāng)期損益（管理費用），不再計入合并成本。
2．被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額＝5500萬元3．商譽＝企業(yè)合并成本－合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額＝7000－5500＝1500（萬元）4．無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益＝7000－5000＝2000（萬元）甲企業(yè)有關(guān)企業(yè)合并的會計分錄：借：固定資產(chǎn)4000（公允價值）長期股權(quán)投資3000（公允價值）商譽 1500管理費用 100貸：長期借款1500（公允價值）無形資產(chǎn)5000（賬面價值）營業(yè)外收入—— —處置非流動資產(chǎn)利得 2000銀行存款100延伸分析由于《企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第4號》對合并相關(guān)的直接相關(guān)費的調(diào)整，進(jìn)而間接影響到商譽的初始確認(rèn)以及后續(xù)計量。《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號—— —資產(chǎn)減值》規(guī)定，企業(yè)合并所形成的商譽，持有期間不要求攤銷，但至少應(yīng)在每年年終進(jìn)行減值測試。
由于商譽難以獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流量，因此，商譽應(yīng)當(dāng)結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組合進(jìn)行減值測試。《企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第4號》對合并成本的調(diào)整，從而影響到與此相關(guān)的商譽的確認(rèn)、商譽的減值測試等一列會計因素的變動，自2010年1月1日起開始執(zhí)行，不需要進(jìn)行追溯調(diào)整。
