經(jīng)過30多年的改革開放,我國經(jīng)濟(jì)得到了快速發(fā)展,城鄉(xiāng)居民的收入也快速增長。在居民收入增長的同時,居民的收入差距出現(xiàn)了明顯擴(kuò)大,而且差距有越拉越大的趨勢,這就要求個人所得稅在調(diào)節(jié)個人收入、解決分配不公問題上發(fā)揮積極作用。但與之對應(yīng)的卻是我國個人所得稅制度建設(shè)的相對落后,不能適應(yīng)經(jīng)濟(jì)形勢的需要。當(dāng)前,我國個人所得稅制度主要存在4個方面的缺陷。
(一)稅制模式方面
當(dāng)前世界各國對稅制模式的選擇不外乎3種:分類制、綜合制及混合制。我國采用的分類制有違背稅收公平的原則,隨著我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,這種模式的弊端也隨之顯露出來。
我國現(xiàn)行的稅收分類制把征稅對象分為11類,并對不同的所得采取不同的稅率征收。其優(yōu)點(diǎn)是規(guī)定明確,征管方便,可以從每項(xiàng)所得的源泉上進(jìn)行扣繳,既可以控制稅源,又可以節(jié)約征收成本。但隨著我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,分類所得稅制已不能全面、真實(shí)地反映納稅人的稅負(fù)能力,在這種情況下,人們對個人所得稅的收入調(diào)節(jié)功能以及量能課稅原則的要求也越來越高。
(二)費(fèi)用扣除方面
從各國實(shí)踐來看,費(fèi)用扣除主要有3種方法:定額扣除法、定率扣除法、定額與定率相結(jié)合扣除法。費(fèi)用扣除的標(biāo)準(zhǔn)體現(xiàn)了政府的經(jīng)濟(jì)政策傾向,各國對于費(fèi)用扣除的標(biāo)準(zhǔn)和方法都很不一致。從理論上說,個人所得稅的稅基應(yīng)該是納稅人的凈所得而不是毛所得。凈所得的計(jì)算就必須在毛所得的基礎(chǔ)上考慮到相關(guān)因素。而我國目前現(xiàn)行費(fèi)用扣除規(guī)則過于簡單,沒有考慮影響負(fù)稅能力的相關(guān)因素,根據(jù)修改后的個人所得稅法,對納稅義務(wù)人的工資、薪金所得實(shí)行一刀切的扣除辦法,每月的扣除額均是2 000元,不考慮納稅義務(wù)人的住房、養(yǎng)老、失業(yè)等因素,也不考慮納稅義務(wù)人贍養(yǎng)人口的多寡、婚姻狀況、健康狀況、年齡大小甚至殘疾以及地區(qū)差異、物價等情況,這樣有違背稅收公平原則。因此,現(xiàn)行費(fèi)用扣除規(guī)則實(shí)際上是對倫理公平的扭曲。
(三)稅率方面
近年來,世界不少國家下調(diào)個人所得稅累進(jìn)級數(shù)及邊際稅率,可以說減少級距及邊際稅率已成為世界稅率改革的趨勢,而我國最高邊際稅率為45%,累進(jìn)級數(shù)最多為9級,不太符合世界稅改趨勢。
我國目前的這種稅率結(jié)構(gòu)容易引起以下問題:對同屬勞動所得的工資、薪金所得采用9級超額累進(jìn)稅率,最高邊際稅率為45%,而對個體工商戶和承包經(jīng)營所得則采取5%～35%的5級超額累進(jìn)稅率,最高邊際稅率為35%。同是勞動所得,稅負(fù)不一樣容易造成稅收歧視,進(jìn)而產(chǎn)生稅收漏洞,難以體現(xiàn)公平稅負(fù)原則;工薪所得的9級超額累進(jìn)稅率,級距過多并且差額小,使得稅額計(jì)算繁瑣,工作效率低,不符合世界范圍“簡稅制”的發(fā)展趨勢;各類所得邊際稅率過大,不利于吸引投資且最高邊際稅率過高,在現(xiàn)實(shí)中極少運(yùn)用,形同虛設(shè)。
(四)稅收征管方面
個人所得稅的征管直接影響到稅收收入的多少,因而對一國財(cái)政收入有著至關(guān)重要的作用。而我國由于征管方面的不力,使得個人所得稅的流失規(guī)模大大超過個人所得稅的增長速度。
1.稅收調(diào)節(jié)貧富差距的作用在縮小。按理說,掌握社會較多財(cái)富的人,應(yīng)為個人所得稅的主要納稅人,而我國的現(xiàn)狀是:處于中間的、收入來源主要依靠工資薪金階層繳納的個人所得稅占全部個人所得稅收入的46.4%;應(yīng)作為個人所得稅繳納主要群體的納稅人(包括在改革開放中發(fā)家致富的民營老板、歌星、影星、球星及建筑承包商等名副其實(shí)的富人群體),繳納的個人所得稅只占個人所得稅收入總額的5%左右。
2.對隱形收入、高收入者缺乏有效的監(jiān)管措施。由于我國經(jīng)濟(jì)正處于轉(zhuǎn)型期,收入分配渠道不規(guī)范,導(dǎo)致現(xiàn)實(shí)生活中個人收入的貨幣化程度較低,現(xiàn)金交易頻繁,并產(chǎn)生大量的隱形收入、灰色收入。而對這部分收入往往缺乏有效的稅收征管。
3.全社會依法納稅的意識依然淡薄。相當(dāng)多的人,當(dāng)自己的勞動所得在免稅范圍內(nèi)時高唱“納稅光榮”,一旦應(yīng)繳納稅款時,便使出渾身解數(shù)進(jìn)行逃稅。越是高收入者逃稅的越多,他們或利用權(quán)力自定納稅標(biāo)準(zhǔn),或化整為零,以實(shí)物、債權(quán)、股權(quán)分配等方式逃稅。
二、我國個人所得稅制度改革建議
經(jīng)過以上分析,我們有必要對現(xiàn)行個人所得稅制度進(jìn)行適當(dāng)?shù)母母?使之更加科學(xué)合理,更加健全完善,從而更好的發(fā)揮聚集財(cái)政收入和調(diào)節(jié)收入分配方面的作用。
(一)建立合理的稅制模式
我國個人所得稅在建立之初就實(shí)行分類所得稅模式,這種模式在當(dāng)時還是比較符合我國國情的。但是隨著我國經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展,個人收入分配形式多樣化,大量隱性收入的出現(xiàn),這種分類所得稅模式的弊端越來越突出。因此,應(yīng)盡快修改我國個人所得稅的課稅模式以適應(yīng)我國政治經(jīng)濟(jì)的發(fā)展需要。
隨著我國國際地位的日益提高及國際交往能力的發(fā)展,從長遠(yuǎn)來看,建立綜合所得稅模式是我國個人所得稅改革的目標(biāo)。但是,由于綜合所得稅對征管的外部條件和內(nèi)部能力都要求較高,需要高納稅意識的納稅人、高素質(zhì)的征管人員以及完善的稅收征管體系,需要稅務(wù)管理、稅收環(huán)境和社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的綜合協(xié)調(diào)。具體來說,可在原有的分類稅制的基礎(chǔ)上,逐步推進(jìn),采用分類綜合課稅制,然后擴(kuò)大綜合所得范圍,過渡到綜合課稅制。在具體操作中,可以列入綜合征稅的項(xiàng)目包括工資薪金所得、勞務(wù)報(bào)酬所得、生產(chǎn)經(jīng)營所得、財(cái)產(chǎn)租賃所得4項(xiàng);列入分類征稅的項(xiàng)目包括特許權(quán)使用費(fèi)所得、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得、利息股息紅利所得、偶然所得、其他所得等5項(xiàng)。實(shí)行這種較為規(guī)范的分類綜合個人所得稅制模式比分類稅制復(fù)雜一些,但比綜合稅制簡單,它既可以保持我們傳統(tǒng)上的源泉扣繳方法,又能通過實(shí)行簡單的附加稅來實(shí)現(xiàn)支付能力原則,以靈活的機(jī)制強(qiáng)化個人所得稅的征收管理,增強(qiáng)納稅人主動申報(bào)納稅的意識,為今后向個人所得稅模式轉(zhuǎn)化打下基礎(chǔ)。
(二)建立合理的費(fèi)用扣除制度
理論上講,不同地區(qū)、不同家庭,費(fèi)用開支不同,費(fèi)用扣除額也應(yīng)該不同。但是,考慮到我國納稅人或家庭的數(shù)量較多,目前征管力量不足,難以按各個納稅人或家庭的實(shí)際開支確定費(fèi)用扣除額,鑒于此,我們可以根據(jù)各地區(qū)存在的差異,實(shí)行基準(zhǔn)費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的辦法。由國家根據(jù)各省的經(jīng)濟(jì)發(fā)展情況,考慮到地區(qū)收入、消費(fèi)水平的差距,根據(jù)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)可計(jì)算出各省(直轄市、自治區(qū))的基準(zhǔn)費(fèi)用扣除額;而具體執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)由各省、自治區(qū)、直轄市根據(jù)當(dāng)?shù)氐慕y(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)實(shí)際確定。為防止各地競相提高費(fèi)用扣除額,國家以基準(zhǔn)費(fèi)用扣除額對各省、自治區(qū)、直轄市確定的費(fèi)用扣除額進(jìn)行監(jiān)督。
費(fèi)用扣除額有兩部分,即生計(jì)費(fèi)用和必要費(fèi)用扣除。在這里,生計(jì)費(fèi)用就是城鎮(zhèn)職工的人均月負(fù)擔(dān)消費(fèi)支出,即全國城鎮(zhèn)居民月均消費(fèi)支出與人均負(fù)擔(dān)率(平均每一就業(yè)者負(fù)擔(dān)人數(shù))的乘積。所以,費(fèi)用扣除額就是在平均每一就業(yè)者負(fù)擔(dān)的月消費(fèi)支出的基礎(chǔ)上增加一定的必要費(fèi)用扣除額。
同時,個人所得稅的征繳必須考慮通貨膨脹因素,使費(fèi)用扣除額能夠隨物價因素的變化而調(diào)整,以保證納稅人的實(shí)際生活水平不下降。
(三)優(yōu)化稅率結(jié)構(gòu)
我國目前實(shí)行的累進(jìn)稅率是9級超額累進(jìn)稅率,最高稅率是45%,名義稅率是比較高的,但是能達(dá)到最高稅率的納稅人很少,所以造成名義稅率與實(shí)際稅率嚴(yán)重不符。我國超額累進(jìn)稅率優(yōu)化設(shè)計(jì)重點(diǎn)在于要設(shè)計(jì)好累進(jìn)級數(shù)、級距和邊際稅率。就累進(jìn)級數(shù)來說,累進(jìn)級數(shù)越少則征管越簡便,但有損稅收公平;反過來,累進(jìn)級數(shù)越多,征管越復(fù)雜,但稅收比較公平。我國個人所得稅累進(jìn)級數(shù)應(yīng)當(dāng)適中,可借鑒現(xiàn)行稅制中的生產(chǎn)經(jīng)營所得采用5級累進(jìn)為宜。在確定累進(jìn)級距時,一方面要符合所得分布的實(shí)際情況,另一方面要符合公平負(fù)擔(dān)的要求。一般來說,在所得額小時,級距的分布相應(yīng)小些;所得額大時,級距的分布則相應(yīng)大些。對于邊際稅率的設(shè)計(jì),理論分析的結(jié)果是最優(yōu)邊際稅率結(jié)構(gòu)應(yīng)呈倒U型結(jié)構(gòu),即低收入段的邊際稅率由零開始漸趨爬升,到中收入段時達(dá)到最高并趨于穩(wěn)定,收入在爬升到一定高度時,邊際稅率則漸趨下降,接近于零。雖然該理論是在完全競爭的假定條件下做出的分析,但在不完全競爭經(jīng)濟(jì)條件下仍具有意義,而且從世界各國近20年來的稅制改革中也可以看出這種理論的適用性。因此,我國的個人所得稅的超額累進(jìn)稅率設(shè)計(jì)也應(yīng)與該規(guī)律相符。適當(dāng)降低邊際稅率,可以使我國作為一個發(fā)展中國家更好地吸引國際資金和人才,以提高納稅家庭工作、投資和納稅的積極性。實(shí)際上現(xiàn)行稅法規(guī)定的35%、40%和45%這最高的3檔稅率適用的納稅人非常少。如果把稅率調(diào)低一點(diǎn)、合并幾級,就可以降低高收入者逃稅的收益預(yù)期,自然可以減少一部分逃稅行為。根據(jù)我國目前的狀況,建議超額累進(jìn)稅率級數(shù)設(shè)置不超過5級,最高邊際稅率不超過40%,以體現(xiàn)合理稅負(fù)。 (四)建立完善的征管機(jī)制
征管問題的本質(zhì)在于,沒有建立有效的稅源監(jiān)控體系,也沒有多少有效的技術(shù)手段來監(jiān)控納稅人的稅源,特別是高收入群體的稅源。因此繼續(xù)加強(qiáng)和完善對高收入個人所得稅的管控是當(dāng)務(wù)之急。
1.要求高收入者自行申報(bào)納稅。2006年11月,國家稅務(wù)總局印發(fā)了《個人所得稅自行納稅申報(bào)辦法(試行)》的通知,規(guī)定年所得12萬元以上的、從中國境內(nèi)兩處或者兩處以上取得工資薪金所得的、從中國境外取得所得的、取得應(yīng)稅所得沒有扣繳義務(wù)人的,均應(yīng)按規(guī)定辦理納稅申報(bào)。其主要目的:一是為了加強(qiáng)對高收入者的稅收征管:二是為今后實(shí)行全員全額自行納稅申報(bào)、實(shí)施綜合與分類相結(jié)合的征稅模式奠定良好的基礎(chǔ)。這樣一來,稅務(wù)機(jī)關(guān)就可以按照《稅收征管法》的規(guī)定,對不申報(bào)或申報(bào)不實(shí)的納稅人處以不繳或者少繳的稅款5O%以上5倍以下的罰款,構(gòu)成犯罪的,依法追究其刑事責(zé)任。
2.要求扣繳義務(wù)人辦理全員全額明細(xì)申報(bào)。全員全額管理是我國個人所得稅征管的方向。為實(shí)現(xiàn)全員全額管理,要進(jìn)一步推進(jìn)代扣代繳明細(xì)申報(bào)工作。要求扣繳義務(wù)人不僅要申報(bào)扣繳單位納稅的總體情況,而且要申報(bào)扣繳單位每個納稅人納稅的明細(xì)情況。把推行明細(xì)申報(bào)作為推進(jìn)全員全額管理的突破口,逐步擴(kuò)大代扣代繳明細(xì)申報(bào)的覆蓋范圍。通過實(shí)行扣繳義務(wù)人的全員全額明細(xì)申報(bào),稅務(wù)機(jī)關(guān)可以更準(zhǔn)確地掌握和核定納稅人的收入來源、數(shù)額和結(jié)構(gòu),及時堵塞征管漏洞。
3.構(gòu)建現(xiàn)代化的稅務(wù)代理服務(wù)體系。稅務(wù)代理以中介的立場,為納稅人提供所需的服務(wù),將納稅人由于不熟悉稅法或者計(jì)算失誤而少繳或者多繳稅款的風(fēng)險降到最低。因此作為獨(dú)立的代理服務(wù)機(jī)構(gòu),會普遍受到納稅人的歡迎。
4.強(qiáng)化稅務(wù)稽查。加大稅收處罰力度。納稅人是否依法納稅在很大程度上取決于稅收征管中稅務(wù)機(jī)關(guān)能否檢查出其偷逃稅行為,并對其偷逃稅行為進(jìn)行處罰的力度,強(qiáng)有力的稅務(wù)稽查制度是關(guān)鍵。在提高稽核效率的基礎(chǔ)上,應(yīng)建立懲罰機(jī)制,增加逃稅的懲罰成本,用以加大逃稅的各種成本和風(fēng)險。
