本文運用一些實際案例，探討審計人員如何進(jìn)行審計數(shù)據(jù)采集與處理、開展計算機(jī)輔助審計、創(chuàng)新傳統(tǒng)審計方法。
一、審計數(shù)據(jù)采集與處理
審計數(shù)據(jù)采集與處理有利于計算機(jī)輔助審計工作的順利開展，有效的降低審計人員工作量，促進(jìn)審計質(zhì)量的提高，是進(jìn)行計算輔助機(jī)審計的先決條件。
?。ㄒ唬徢罢{(diào)查增加的內(nèi)容
在傳統(tǒng)審計模式下，審計人員需要對被審計單位的基本情況進(jìn)行審前調(diào)查，以制定審計方案，從而有計劃的開展審計工作。計算機(jī)審計方式下審計人員實施審前調(diào)查，既包括傳統(tǒng)審計方法下所有審前調(diào)查內(nèi)容，又增加與計算機(jī)數(shù)據(jù)處理有關(guān)的內(nèi)容。
1．業(yè)務(wù)流程。審計人員需調(diào)查被審計單位電算化會計管理軟件、業(yè)務(wù)操作流程、業(yè)務(wù)授權(quán)、內(nèi)部控制、檔案管理、電子數(shù)據(jù)存儲等，繪制業(yè)務(wù)流程圖，以確立清晰的審計思路、設(shè)計可行的審計方案、初步確定數(shù)據(jù)采集方案。
2．管理制度。審計人員需調(diào)查被審計單位電算化會計管理業(yè)務(wù)中所遵循的會計準(zhǔn)則、會計制度、內(nèi)部控制制度、電算會計管理制度、檔案管理制度、內(nèi)部規(guī)章制度等，以熟悉相關(guān)管理制度制定的依據(jù)和運用。
3．電算化會計管理。審計人員需調(diào)查被審計單位電算化會計管理軟硬件配置、運行環(huán)境、操作系統(tǒng)、功能模塊、數(shù)據(jù)輸入輸出、數(shù)據(jù)庫結(jié)構(gòu)等，以采集電算化會計管理數(shù)據(jù)。
?。ǘ徲嫈?shù)據(jù)采集
審計數(shù)據(jù)采集是開展計算機(jī)審計的一個重要步驟。審計人員需要根據(jù)確定的審計方案，運用審計軟件，采用適合被審計單位電算化會計管理軟件的數(shù)據(jù)采集方法，進(jìn)行審計數(shù)據(jù)采集。
1．選擇適用的數(shù)據(jù)采集方法。審計人員可采用一種或幾種計算機(jī)數(shù)據(jù)采集方法進(jìn)行數(shù)據(jù)采集，如電算化會計管理軟件輸出數(shù)據(jù)的格式符合審計人員需求，或者輸出數(shù)據(jù)處理后符合審計人員需求，審計人員可采用電算化會計管理軟件的數(shù)據(jù)輸出功能采集數(shù)據(jù)；審計人員也可采用電算化會計管理軟件SQL數(shù)據(jù)庫的導(dǎo)入和導(dǎo)出數(shù)據(jù)功能采集數(shù)據(jù)；如被審計單位的電算化會計管理軟件中安裝有數(shù)據(jù)庫系統(tǒng)軟件，審計人員也可使用ODBC將數(shù)據(jù)庫中的表全部或有選擇的導(dǎo)出，并可以選擇導(dǎo)出多種常見的數(shù)據(jù)格式；有的審計軟件本身帶有對特定軟件的數(shù)據(jù)輸出工具軟件，其獲取數(shù)據(jù)簡單易行并完全符合審計軟件要求，審計人員可使用審計軟件自帶的數(shù)據(jù)輸出工具軟件采集數(shù)據(jù)；審計人員也可根據(jù)了解的電算化會計管理軟件情況，直接將可利用的數(shù)據(jù)文件復(fù)制到所使用的計算機(jī)。
2．確定所獲取的數(shù)據(jù)格式和大小。審計人員根據(jù)所選擇的審計軟件，確定所獲取的數(shù)據(jù)格式和大小。采集數(shù)據(jù)的格式以滿足審計人員需求或?qū)徲嬡浖鬄闃?biāo)準(zhǔn)，如確實無法達(dá)到以上要求，則獲取的數(shù)據(jù)文件格式必須可以通過其他方法轉(zhuǎn)換為所需文件格式。如所采集的數(shù)據(jù)超過了所使用審計軟件的數(shù)據(jù)處理能力，應(yīng)考慮進(jìn)行數(shù)據(jù)分割以及分割后的數(shù)據(jù)便于利用。
3．篩選確定數(shù)據(jù)采集范圍。審計人員對被審計單位的業(yè)務(wù)如了解得比較深入，則只需采集審計人員關(guān)注的數(shù)據(jù)表。審計人員如初次審計某類業(yè)務(wù)或?qū)δ愁悩I(yè)務(wù)不是很熟悉，建議審計人員采集被審計單位數(shù)據(jù)庫中的所有表；因為數(shù)據(jù)庫系統(tǒng)中有些表雖然很小，卻可能是對整個業(yè)務(wù)系統(tǒng)至關(guān)重要的代碼型文件，業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)表中的某些字段需要通過查找這些代碼表來確定其含義。如在財政審計中，需采集與財政經(jīng)費管理相關(guān)的預(yù)算指標(biāo)明細(xì)表、指標(biāo)下達(dá)明細(xì)表、項目類型、資金來源、預(yù)算項目、預(yù)算類型等表格。
（三）審計數(shù)據(jù)處理
審計人員初次采集的業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)一般不會完全符合要求，需要對數(shù)據(jù)進(jìn)行整理。審計人員進(jìn)行數(shù)據(jù)整理主要有以下方法：
1．?dāng)?shù)據(jù)格式轉(zhuǎn)換。審計人員根據(jù)審計軟件的要求和對應(yīng)用軟件的熟悉程度，將不符合要求的數(shù)據(jù)庫文件格式或數(shù)據(jù)表文件格式轉(zhuǎn)換為符合審計軟件和審計需要的格式。如被審計單位提供的數(shù)據(jù)文件類型為.TXT，可將其轉(zhuǎn)換為SQL或EXCEL分析用數(shù)據(jù)格式。
2．大數(shù)據(jù)文件分割。審計人員應(yīng)根據(jù)便于使用的原則對大數(shù)據(jù)文件進(jìn)行分割。如某商業(yè)銀行所提供的存儲3年數(shù)據(jù)的數(shù)據(jù)庫單表文件超過2G，；但現(xiàn)有審計軟件的處理能力不超過2G，且只支持?jǐn)?shù)據(jù)庫ACCESS和FOXPRO；審計人員可運用SQL數(shù)據(jù)輸出功能，將數(shù)據(jù)庫單表文件按年度分割為3個文件，以解決數(shù)據(jù)過大的問題。
3．多個關(guān)系表處理。為降低冗余，大多數(shù)據(jù)庫系統(tǒng)往往將一個表中的所用字段分成多個表存儲，在審計過程中會給審計人員帶來諸多不便。如被審計單位的數(shù)據(jù)中字段名用字母或數(shù)字表示，審計人員可根據(jù)實際經(jīng)驗和對財政工作流程的熟悉程度翻譯表中字母或數(shù)字字段，達(dá)到數(shù)據(jù)完整、直觀的要求。
4．字段類型調(diào)整。有的數(shù)據(jù)庫中某些金額、數(shù)量型數(shù)據(jù)字段類型被定義為字符型或其他類型，使審計軟件無法識別，也不便于審計人員利用其他工具軟件對數(shù)據(jù)進(jìn)行分析。審計人員為進(jìn)行統(tǒng)計、匯總分析，需要調(diào)整某些字段的數(shù)據(jù)類型。如被審計單位的數(shù)據(jù)類型不支持審計軟件的數(shù)據(jù)語言，審計人員用CAST語句將數(shù)據(jù)類型轉(zhuǎn)換為可以進(jìn)行匯總計算的數(shù)據(jù)類型。
5．說明型文件處理。審計人員對于代碼型字段或一些字段含義不清的字段，應(yīng)詢問被審計單位相關(guān)人員或查看數(shù)據(jù)庫文件中的相應(yīng)說明。
6．?dāng)?shù)據(jù)結(jié)構(gòu)分析。數(shù)據(jù)庫表中字段名稱大多數(shù)是英文的，審計人員為方便使用需要將表字段名稱轉(zhuǎn)換為中文，需要特別注意數(shù)量較多、英文名稱相似的金額型字段結(jié)構(gòu)分析。
二、計算機(jī)輔助審計內(nèi)容
《中華人民共和國審計法實施條例》第三十條規(guī)定：“審計機(jī)關(guān)有權(quán)檢查被審計單位運用電子計算機(jī)管理財政收支、財務(wù)收支的財務(wù)會計核算系統(tǒng)。被審計單位應(yīng)當(dāng)向?qū)徲嫏C(jī)關(guān)提供運用電子計算機(jī)儲存、處理的財政收支、財務(wù)收支數(shù)據(jù)及有關(guān)資料”。因此，審計人員進(jìn)行計算機(jī)輔助審計，其審計的介質(zhì)還包括被審計單位電算化會計管理軟件及系統(tǒng)數(shù)據(jù)。
?。ㄒ唬┕芾碥浖膶徲?
在電算化會計管理軟件中，會計核算的具體過程、核算方法以及核算控制，基本上都是通過軟件程序的方式固定實現(xiàn)的。因此，審計人員對會計核算過程的審計，主要是實施電算化會計管理軟件的模式審計、功能審計、合法化審計和業(yè)務(wù)處理規(guī)則審計。
1．模式審計。電算化會計管理軟件模式，是對會計核算組織及核算業(yè)務(wù)過程的具體體現(xiàn)。會計核算組織是否嚴(yán)密，核算業(yè)務(wù)過程是否符合內(nèi)部控制制度要求等，可以通過對電算化會計管理軟件模式審計得出結(jié)論。審計人員對電算化會計管理軟件的模式審計，可通過運行系統(tǒng)最長業(yè)務(wù)流程和最短業(yè)務(wù)流程實現(xiàn)，其中關(guān)鍵業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)控制可通過簡單運行進(jìn)行檢測。如按照會計制度規(guī)定，只有經(jīng)過審核的會計憑證才能記賬，可采用對樣本憑證的審核和記賬操作結(jié)果驗證。
2．功能審計。功能審計包括系統(tǒng)的使用安全控制功能和系統(tǒng)的數(shù)據(jù)安全控制功能。
系統(tǒng)的使用安全控制，是指系統(tǒng)所具備的禁止非法使用和禁止越權(quán)使用的控制功能。在電算化會計管理軟件中，一般通過對系統(tǒng)使用人員的密碼設(shè)置、授權(quán)設(shè)置以及進(jìn)入系統(tǒng)的身份驗證功能實現(xiàn)。審計人員可通過測試試驗對這些功能進(jìn)行審計，得出結(jié)論。
系統(tǒng)數(shù)據(jù)，按時間劃分為歷史數(shù)據(jù)和當(dāng)前數(shù)據(jù)；按數(shù)據(jù)的處理性質(zhì)劃分為基礎(chǔ)數(shù)據(jù)、中間數(shù)據(jù)和結(jié)果數(shù)據(jù)。在電算化會計管理軟件中，對系統(tǒng)數(shù)據(jù)的管理，一般按照系統(tǒng)數(shù)據(jù)的組織模型借助于數(shù)據(jù)庫管理系統(tǒng)實現(xiàn)。為確保系統(tǒng)數(shù)據(jù)安全，系統(tǒng)不僅要具備對歷史數(shù)據(jù)的卸出和重新裝入功能，還應(yīng)具備對基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的完整備份與恢復(fù)功能。審計人員對這些功能的審計，不僅要測試其功能的完整性，而且應(yīng)重點測試其與基礎(chǔ)設(shè)置的一致性。如系統(tǒng)中上年度采用移動平均法、本年度調(diào)整為先進(jìn)先出法進(jìn)行存貨核算，審計人員應(yīng)通過恢復(fù)上年度歷史數(shù)據(jù)，審計系統(tǒng)中對上年度的存貨計價方法是否采用移動平均法進(jìn)行處理。
3．合法化審計。系統(tǒng)功能合法化審計，是審查軟件是否提供了支持系統(tǒng)進(jìn)行非法處理或違法處理的功能。如某些系統(tǒng)提供的“反記賬”和“反結(jié)賬”功能，就是支持使用者實現(xiàn)“無”痕跡修改歷史賬簿的功能。這些“違法”功能，在軟件中往往隱藏較深。最直接的審計方法是分析軟件的功能模型或數(shù)據(jù)組織模型，但這涉及到軟件產(chǎn)品的技術(shù)秘密，可操作性很難。除非有明確的線索證明系統(tǒng)有此功能，方能要求軟件開發(fā)商采取相應(yīng)措施予以糾正。 4．業(yè)務(wù)處理規(guī)則審計。業(yè)務(wù)處理規(guī)則是軟件系統(tǒng)進(jìn)行某一業(yè)務(wù)處理的原則、步驟和具體算法。業(yè)務(wù)處理規(guī)則是否準(zhǔn)確，直接影響系統(tǒng)的運算處理結(jié)果。如審計人員審計財政預(yù)算指標(biāo)情況，需要對預(yù)算指標(biāo)下達(dá)所要遵循的規(guī)則、部門預(yù)算“二上二下”的流程順序、會計核算、財務(wù)決算的掌握等方面進(jìn)行分析。
?。ǘ┫到y(tǒng)數(shù)據(jù)的審計
被審計單位所采用的電算化會計管理軟件，大多是由專業(yè)軟件公司研制，軟件設(shè)計者與系統(tǒng)應(yīng)用者不同，客觀上限制了故意作弊的動機(jī)和可能。但由于管理軟件具有通用性特點，其靈活程度足以滿足使用者的部分作弊和造假需求，加之計算機(jī)系統(tǒng)本身數(shù)據(jù)處理的隱蔽性和不可視化的處理過程設(shè)計，使得審計人員審計計算機(jī)系統(tǒng)作弊和造假更困難。因此，對系統(tǒng)數(shù)據(jù)的審計在計算機(jī)審計中就更加重要。對系統(tǒng)數(shù)據(jù)的審計包括原始數(shù)據(jù)審計和輸出信息審計。
1．原始數(shù)據(jù)審計。不同的被審計單位由于信息化的程度不同，其原始數(shù)據(jù)的獲取方式不一致。審計人員對源于業(yè)務(wù)系統(tǒng)的原始數(shù)據(jù)，可以通過系統(tǒng)的查詢功能查詢其對應(yīng)的具體業(yè)務(wù)進(jìn)行審計；對源于自制記賬憑證的人工輸出、系統(tǒng)內(nèi)部的機(jī)制轉(zhuǎn)賬憑證或外來原始憑證，可以抽查紙質(zhì)材料進(jìn)行審計。
2．輸出信息審計。在電算化會計管理軟件中，對系統(tǒng)輸出的設(shè)計，完全是一種工具化的設(shè)計，系統(tǒng)輸出什么、以何種方式輸出、輸出格式設(shè)計等，主要由使用者決定，軟件提供了實現(xiàn)使用者輸出要求的機(jī)制和功能。審計人員可以運用軟件提供的輸出機(jī)制和功能，生成所需要的憑證、賬簿、報表等信息進(jìn)行核對、分析、審計。
三、計算機(jī)輔助審計方法
由于審計對象的多樣化，計算機(jī)信息系統(tǒng)各成體系，審計人員應(yīng)結(jié)合被審計單位實際、因地制宜、靈活運用各種審計方法。比較實用、適應(yīng)范圍較廣的計算機(jī)輔助審計方法主要包括：
（一）篩選法
篩選法是最簡單最常用的方法，篩選的條件十分靈活，操作簡易，如審計人員按關(guān)鍵字、邏輯條件、設(shè)定金額條件、時間條件等進(jìn)行篩選查詢；按指標(biāo)來源、下達(dá)日期等篩選條件對下達(dá)的預(yù)算明細(xì)指標(biāo)進(jìn)行檢索，查詢符合要求的數(shù)據(jù)。
?。ǘ┍容^法
審計人員可利用數(shù)據(jù)之間本身具有的關(guān)聯(lián)性，對被審計單位不同性質(zhì)的關(guān)聯(lián)數(shù)據(jù)進(jìn)行比較。如對預(yù)算指標(biāo)合計數(shù)與財務(wù)數(shù)據(jù)中相應(yīng)的收入合計數(shù)比較，審查被審計單位是否存在收入不入賬，或年底調(diào)節(jié)收入等問題。也可將不同來源的數(shù)據(jù)進(jìn)行比較，找出不符合規(guī)律的數(shù)據(jù)，如審計地方稅務(wù)局是否存在稅收漏征漏管情況，可將稅務(wù)登記數(shù)據(jù)與工商登記數(shù)據(jù)進(jìn)行對比，分析得出已辦理工商登記卻未在一定期限內(nèi)辦理稅務(wù)登記的單位名稱。
（三）計算法
有些數(shù)據(jù)之間的關(guān)系不能夠直接比較，但可以用一定的計算關(guān)系式、借助于計算機(jī)強(qiáng)大的計算功能審核其真實性、合規(guī)性。如政府采購預(yù)算執(zhí)行過程中追加調(diào)整，可以通過對支付的實際數(shù)與年初預(yù)算數(shù)相減，得到全年政府采購的追加或調(diào)整數(shù)。審計人員可通過編輯循環(huán)計算程序來進(jìn)行審計。
（四）分析法
手工條件下審計人員通常只能依靠被審計單位提供的匯總數(shù)據(jù)進(jìn)行一些財務(wù)分析。利用計算機(jī)輔助審計，審計人員可以將基礎(chǔ)數(shù)據(jù)進(jìn)行篩選、排序、匯總分析。如對銀行貸款大戶的統(tǒng)計分析，計算機(jī)在幾分鐘內(nèi)就能完成對貸款戶按貸款金額大小的排序、計算貸款戶貸款余額占全部貸款余額的比例等工作。審計人員只需要提出思路，編寫適當(dāng)程序，就可以對電子數(shù)據(jù)進(jìn)行全方位、多角度的透視分析，其結(jié)果可以為審計提供目標(biāo)和方向，或者為審計建議提供參考。審計分析也是審計人員財經(jīng)業(yè)務(wù)水平、審計經(jīng)驗、國家法律法規(guī)規(guī)定、數(shù)理統(tǒng)計等知識運用的綜合體現(xiàn)。
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部分計算機(jī)審計輔助中需要一個反復(fù)進(jìn)行邏輯判斷的循環(huán)過程，審計人員可編寫小程序來實現(xiàn)審計。如被審計單位是否存在違規(guī)轉(zhuǎn)款情況，審計人員可以在財政授權(quán)支付表中，通過預(yù)算單位與收款單位進(jìn)行比較以發(fā)現(xiàn)相似或相等的情況，并篩選疑似數(shù)據(jù)。因此，審計人員可編輯循環(huán)判斷程序按順序判斷出預(yù)算單位與收款單位相同或相似的情況，從而實現(xiàn)審計要求。
審計人員運用計算機(jī)技術(shù)和工具，進(jìn)行審計數(shù)據(jù)采集與處理，采用靈活的計算機(jī)輔助審計方法，對審計實施方案中確定的主要內(nèi)容進(jìn)行審計，取得符合被審計單位實際情況和項目評價的審計證據(jù)，匯總評價審計結(jié)果，編制客觀公正的審計報告等工作都可以由計算機(jī)輔助完成。但審計人員還應(yīng)當(dāng)認(rèn)識到計算機(jī)輔助審計需要與傳統(tǒng)審計技術(shù)和方法結(jié)合、審計工作經(jīng)驗的不斷積累和審計人員業(yè)務(wù)水平的不斷提高，才能更好地更有效地實施審計工作，向被審計單位提出合理的管理建議。
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