污水處理產(chǎn)業(yè)正成為國際上的朝陽產(chǎn)業(yè)。但是由于政府資金財力以及管理的力度有限,不能顧及到國民建設(shè)的各個方面,所以必然對某些建設(shè)心有余而力不足,這就需要企業(yè)的參與。近年來越來越多有實力的企業(yè)開始嘗試BOT項目,而毫無疑問的是隨著BOT融資方式的日臻成熟必將成為中國經(jīng)濟發(fā)展不可或缺的重要支撐。
一、BOT含義
世界上基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)私有化的概念出現(xiàn)在18世紀(jì),但真正概念的BOT形式是在 20世紀(jì)70年代的中國香港形成并開始實施。盡管目前世界上采用BOT形式建設(shè)基礎(chǔ)設(shè)施時,操作及具體實施有很大差異,但是關(guān)于BOT的一些基本原理和構(gòu)想都是相同的。
BOT從原理上講非常簡單,BOT代表的Build-Operate-Transfer,即建設(shè)—運營—轉(zhuǎn)讓,這是一種直接吸收企業(yè)資金和技術(shù)(包括外資企業(yè))的方式,用以建設(shè)、運營和轉(zhuǎn)讓給公用部門的基礎(chǔ)設(shè)施計劃,并據(jù)此組織這個項目,政府授權(quán)給下屬公用專業(yè)公司,邀請企業(yè)投標(biāo),經(jīng)過談判簽訂專營合同,經(jīng)政府批準(zhǔn),某企業(yè)獲得特許權(quán),籌措資金,在項目所在地成立專營公司,設(shè)計并建設(shè)該項目;運營該項目一定的期限(通常20～50年),并獲取一定效益,最后在特許期結(jié)束時,將該項目無償轉(zhuǎn)讓當(dāng)?shù)卣\營。采用這種形式操作的項目即為BOT方式的項目。
BOT方式不僅是一個融資的協(xié)議,而且還是一個長期專業(yè)化的協(xié)議。在協(xié)議的基礎(chǔ)上,政府與企業(yè)雙方建立起伙伴關(guān)系,并向公眾提供經(jīng)濟、高效的服務(wù)。
BOT項目成功的最重要因素之一是項目是否可行,尤其是在經(jīng)濟上是否可行,由于BOT項目通過股東的股本投資和借貸籌集建設(shè)資金,股本回報和貸款本息的償還,完全倚賴于項目建成后的運營收益,項目本身能否產(chǎn)生預(yù)期足夠的收益,是立項時所要考慮的首要問題;另外項目的投資環(huán)境、政府的支持程度、項目公司的經(jīng)營能力對于項目成敗關(guān)系非常重大。
二、城市污水處理廠BOT模式下的財務(wù)核算
我公司是專業(yè)環(huán)保工程企業(yè),具有環(huán)保設(shè)備制造、環(huán)保工程施資質(zhì),在水務(wù)市場上具有很強的競爭實力,2003年公司與市政府簽訂BOT協(xié)議。該BOT項目通過與當(dāng)?shù)卣炗喬卦S經(jīng)營合同,正式獲得政府授權(quán),負(fù)責(zé)城市污水處理廠項目建設(shè)、營運,并于特許經(jīng)營期滿后無償移交給政府,特許經(jīng)營期為25年。
項目已完成建設(shè)期,于2007年開始運營。在此就實際工作中對BOT項目財務(wù)核算及稅收方面的一點體會和粗淺的認(rèn)識,與大家一起分享與探討。
1.建設(shè)期投入資產(chǎn)的財務(wù)核算
BOT模式下企業(yè)經(jīng)營的目標(biāo)是收回投資獲取收益,BOT項目所擁有是有期限污水處理收費。依據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)》第三條無形資產(chǎn),是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。資產(chǎn)滿足下列條件之一的,符合無形資產(chǎn)定義中的可辨認(rèn)性標(biāo)準(zhǔn):
(一)能夠從企業(yè)中分離或者劃分出來,并能單獨或者與相關(guān)合同、資產(chǎn)或負(fù)債一起,用于出售、轉(zhuǎn)移、授予許可、租賃或者交換。
(二)源自合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利,無論這些權(quán)利是否可以從企業(yè)或其他權(quán)利和義務(wù)中轉(zhuǎn)移或者分離。
第四條無形資產(chǎn)同時滿足下列條件的,才能予以確認(rèn): (一)與該無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè);
(二)該無形資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。
所以,企業(yè)投資建造的污水處理設(shè)施項應(yīng)當(dāng)作為公司的無形資產(chǎn)而不是固定資產(chǎn)入賬。建設(shè)期建造的資產(chǎn)應(yīng)在建工程或其他長期資產(chǎn)中核算,驗收竣工后轉(zhuǎn)入無形資產(chǎn)核算,但應(yīng)設(shè)置資產(chǎn)明細臺賬,加強資產(chǎn)的安全性管理。無形資產(chǎn)從開始使用之日起,在有效使用期限內(nèi)平均攤?cè)牍芾碣M用。但污水處理收費與一般的無形資產(chǎn)不同,它屬于經(jīng)營性資產(chǎn),而且是有嚴(yán)格的合同約定期限的,因此其攤銷也應(yīng)該按照特許合同約定的經(jīng)營期限進行。
2.運營階段的財務(wù)核算
污水處理屬于特許經(jīng)營,其財務(wù)核算實質(zhì)是對城市污水進行的受托加工業(yè)務(wù)核算,污水處理廠按照企業(yè)會計制度要求建立賬務(wù)體系,BOT協(xié)議約定污水處理費收入納入財政行政事業(yè)預(yù)算由財政委托自來水公司征收再按污水處理廠實際污水處理量撥入企業(yè)。污水處理廠按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》規(guī)定的原則確認(rèn)主營業(yè)務(wù)收入,同時確認(rèn)應(yīng)收債權(quán);直接人工費用、電力費用、藥劑費用、設(shè)備維修費用納入生產(chǎn)成本核算,按月結(jié)轉(zhuǎn)主營業(yè)務(wù)成本;按月攤銷特許經(jīng)營權(quán)形成的無形資產(chǎn),計入企業(yè)管理費用中核算;合理控制生產(chǎn)成本及管理費用、財務(wù)費用,正確核算企業(yè)的資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)及經(jīng)營成果。
3.移交階段的財務(wù)核算
移交階段因投資人并未將該項目及其附屬設(shè)施確認(rèn)為固定資產(chǎn)等,相關(guān)特許權(quán)已作為無形資產(chǎn)在特許期內(nèi)攤銷完畢,日常維護也已經(jīng)確保該項目及其附屬設(shè)施處于良好的技術(shù)狀態(tài)中,故無需為移交進行特別的會計處理。
三、城市污水處理廠BOT模式下的稅收政策
我國稅收法規(guī)對符合條件的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水項目,包括公共污水處理、公共垃圾處理、沼氣綜合開發(fā)利用、節(jié)能減排技術(shù)改造、海水淡化等項目給予一定的稅收優(yōu)惠,城市污水處理廠BOT模式下的稅收政策離不開政府的政策支持,以下針對城市污水處理廠相關(guān)稅收優(yōu)惠和大家共同探討。
1.污水處理勞務(wù)免征增殖稅
BOT模式下污水處理廠按照企業(yè)規(guī)模通常情況下被認(rèn)定為增殖稅一般納稅人或小規(guī)模納稅人。財稅[2008]156號:為了進一步推動資源綜合利用工作,促進節(jié)能減排,經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn),決定調(diào)整和完善部分資源綜合利用產(chǎn)品的增值稅政策。同時,為了規(guī)范對資源綜合利用產(chǎn)品的認(rèn)定管理,需對現(xiàn)行相關(guān)政策進行整合?，F(xiàn)將有關(guān)資源綜合利用及其他產(chǎn)品增值稅政策統(tǒng)一明確如下:....二、對污水處理勞務(wù)免征增值稅。污水處理是指將污水加工處理后符合GB18918—2002有關(guān)規(guī)定的水質(zhì)標(biāo)準(zhǔn)的業(yè)務(wù)。污水處理廠的污水處理收入按上述規(guī)定應(yīng)享受增值稅免稅優(yōu)惠。
2.城鎮(zhèn)土地使用稅優(yōu)惠
根據(jù)2006年12月31日《國務(wù)院關(guān)于修改<中華人民共和國城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例>的決定》第六條 下列土地免繳土地使用稅:
(一)國家機關(guān)、人民團體、軍隊自用的土地;
(二)由國家財政部門撥付事業(yè)經(jīng)費的單位自用的土地;
(三)宗教寺廟、公園、名勝古跡自用的土地;
(四)市政街道、廣場、綠化地帶等公共用地;
(五)直接用于農(nóng)、林、牧、漁業(yè)的生產(chǎn)用地;
(六)經(jīng)批準(zhǔn)開山填海整治的土地和改造的廢棄土地,從使用的月份起免繳土地使用稅5年至10年;
(七)由財政部另行規(guī)定免稅的能源、交通、水利設(shè)施用地和其他用地。
污水處理廠BOT項目污水處理費收入納入財政行政事業(yè)預(yù)算由財政按污水處理量按期撥入企業(yè),屬于(二)由國家財政部門撥付事業(yè)經(jīng)費的單位自用的土地;污水處理廠應(yīng)享受此項優(yōu)惠。
3.企業(yè)所得稅優(yōu)惠
2008年1月開始實施的新《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第二十七條企業(yè)的下列所得,可以免征、減征企業(yè)所得稅:
(一)從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項目的所得;
(二)從事國家重點扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項目投資經(jīng)營的所得;
(三)從事符合條件的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水項目的所得;
(四)符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得;
(五)本法第三條第三款規(guī)定的所得。
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第八十八條 《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第二十七條第(三)項所稱符合條件的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水項目,包括公共污水處理、公共垃圾處理、沼氣綜合開發(fā)利用、節(jié)能減排技術(shù)改造、海水淡化等。項目的具體條件和范圍由國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門商國務(wù)院有關(guān)部門制訂,報國務(wù)院批準(zhǔn)后公布施行。
企業(yè)從事前款規(guī)定的符合條件的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水項目的所得,自項目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起,第一年至第三年免征企業(yè)所得稅,第四年至第六年減半征收企業(yè)所得稅。
按此規(guī)定污水處理廠減半征收企業(yè)所得稅稅率為12.5%。
以上關(guān)于BOT模式下城市污水處理廠的財務(wù)核算與稅收與大家共同探討,近年來,我國也在環(huán)境、能源、交通等領(lǐng)域試點推行BOT項目,吸引有實力的國內(nèi)企業(yè)及外資企業(yè)投資到BOT項目中,取得了較好的投資效益,也積累了一些寶貴的經(jīng)驗。隨著BOT投資所涉及的經(jīng)濟、法律環(huán)境的逐步完善,相信企業(yè)也必將在BOT項目領(lǐng)域贏得更多的經(jīng)濟效益與社會效益。
參考文獻:
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