本文擬對引出國內(nèi)對中國預算會計體系問題討論的原因、主要觀點及其理由以及國外概況等進行闡述。
1 當前預算會計的問題
中國預算會計體系主要由財政總預算會計、行政單位會計和事業(yè)單位會計三部分組成。
行政單位會計與事業(yè)單位會計的分離,以及目前不少事業(yè)單位日益走向市場,在資金上與財政逐漸脫勾,實行自負盈虧,但與此同時,行政單位與財政的關(guān)系日益密切,而與其附屬單位逐漸脫勾,這一現(xiàn)實使人們有理由相信,行政單位會計與事業(yè)單位會計的差距將進一步擴大。與此同時,這一現(xiàn)實也已使越來越多的人對事業(yè)單位會計是否仍應歸屬于預算會計體系產(chǎn)生了懷疑。從1998年底起,中國財政部將事業(yè)單位的會計管理工作從原來的預算司(歷來負責管理預算會計工作的政府職能部門)轉(zhuǎn)入了會計司(歷來負責管理企業(yè)會計工作的政府職能部門),與此同時,財政總預算會計和行政單位會計的管理工作依然留在預算司。這一現(xiàn)實更引起了不少人對中國事業(yè)單位會計的歸屬問題作進一步的思考。合理界定預算會計體系,首先有利于政府財政部門正確編制行政事業(yè)單位收支匯總表。行政事業(yè)單位收支匯總表反映了一級政府所屬行政事業(yè)單位的收入、支出和收支結(jié)余的匯總情況。由于目前不少事業(yè)單位面向市場開展業(yè)務活動取得的大量業(yè)務活動收支也全部并入政府財政部門編制的行政事業(yè)單位收支匯總表,這樣的收支匯總表,其意義值得懷疑。其次有利于進一步完善預算會計制度體系。中國目前要想制定一個內(nèi)容能同時涵蓋財政總預算會計、行政單位會計和事業(yè)單位會計的《預算會計基本準則》,依然存在著相當?shù)碾y度。合理界定預算會計體系,有利于擬定《預算會計基本準則》及其他相應的會計制度,從而進
一步完善中國預算會計制度體系。
2 關(guān)于會計體系的論述
目前在中國,關(guān)于如何合理界定預算會計體系存在著三種不同的觀點。
2.1 事業(yè)單位會計仍應歸屬于預算會計體系,與行政單位會計一起合稱“行政事業(yè)單位會計”。持這種觀點的人認為,古今中外,會計歷來分成盈利性會計即企業(yè)會計和非盈利性會計即非盈利組織會計或稱預算會計兩大類,事業(yè)單位的非盈利性質(zhì)足以讓事業(yè)單位會計歸屬于預算會計體系。另外,如果將事業(yè)單位會計從預算會計體系中分離出去,這會打亂中國多年來精心建立起來的預算管理信息系統(tǒng)。
2.2 事業(yè)單位會計不應再歸屬于預算會計體系,事業(yè)單位的經(jīng)濟效益指標將越來越重要。事業(yè)單位的會計核算也將逐漸從以核算預算的執(zhí)行情況為主轉(zhuǎn)向全面核算事業(yè)單位本身的財務狀況和經(jīng)營成果為主,企業(yè)會計中的諸多一般原則如權(quán)責發(fā)生制原則、配比原則、收入實現(xiàn)原則等也將越來越多地可以適用于事業(yè)單位。事業(yè)單位會計將逐漸向企業(yè)會計靠攏,而不是向預算會計靠攏。
2.3 事業(yè)單位會計既不應再歸屬于預算會計體系,也不應歸屬于企業(yè)會計體系,而應成為一個相對獨立的會計體系,即企業(yè)會計、預算會計(或政府會計)、事業(yè)單位會計(或非盈利組織會計)應成三足鼎立之勢。持這種觀點的人認為,事業(yè)單位以其不以盈利為目的而區(qū)別于企業(yè),又以其不具有社會管理職能而區(qū)別于政府。由此,事業(yè)單位會計需要核算的是收支結(jié)余而不是利潤,是凈資產(chǎn)而不是所有者權(quán)益;與此同時,事業(yè)單位會計也需要采用資本保持概念,需要進行成本核算、采用權(quán)責發(fā)生制。另外,事業(yè)單位還存在著眾多不同的行業(yè),例如高等學校、中小學、科研院所、文化館、博物館、圖書館、醫(yī)院、廣播電臺、電視臺、體育館等等。事業(yè)單位行業(yè)之多及其情況的復雜性不亞于企業(yè)。
3 問題的解決方法
為進一步完善預算會計制度體系,中國目前應考慮制定一個內(nèi)容可以同時涵蓋財政總預算會計、行政單位會計和事業(yè)單位會計的《預算會計基本準則》了。但中國在這方面不能完全照搬西方國家的做法。中國有中國自己的實際情況。目前,中國的事業(yè)單位數(shù)量龐大,不僅區(qū)分成國有或公立和私立,而且還區(qū)分成納入預算管理或非企業(yè)化管理和不納入預算管理或企業(yè)化管理。 納入中國預算會計體系的事業(yè)單位,可以僅限于那些國有或公立并且是納入預算管理的事業(yè)單位。至于那些私立以及不納入預算管理的事業(yè)單位,可以考慮不納入預算會計體系,而納入企業(yè)會計體系。這樣處理的原因主要是:一方面,由于私立以及不納入預算管理的事業(yè)單位與財政脫勾,如果將其收入與支出的數(shù)據(jù)并入政府財政部門編制的行政事業(yè)單位收入支出匯總表,匯總的收入與支出數(shù)據(jù)缺乏意義。試想:如果將與財政脫勾的國有或公立事業(yè)單位的收入和支出匯入行政事業(yè)單位收支匯總表,那么,是否也有必要將國有企業(yè)的收入與支出匯入“行政企事業(yè)單位收支匯總表”?另一方面,由于私立以及不納入預算管理的事業(yè)單位,其會計原則更接近于企業(yè)而不是行政單位,因此,如果將私立及不納入預算管理的事業(yè)單位會計納入預算會計體系,那么,預算會計制度體系就難以完善。試想:中國目前是否有可能制定出一個能同時適用于企業(yè)和預算單位的“公認會計準則”?
不應該將中國事業(yè)單位會計設(shè)為是一個與企業(yè)會計、預算會計(或改稱政府會計)相并列的第三個相對獨立的會計體系。其原因主要是:一方面,在中國的事業(yè)單位中,有的為國有或公立,有的為私立,有的納入預算管理,有的不納入預算管理,各種事業(yè)單位的情況各不相同,要想將中國事業(yè)單位會計設(shè)立為一個相對獨立的會計體系幾乎不大可能。試想:如果將90%的經(jīng)費來源于政府財政的中小學,與100%的經(jīng)費來源于業(yè)務活動的劇團、科研所、電視臺等放在一起,如何恰當?shù)刂贫ǔ瞿茏屗鼈児餐m用的會計制度?另一方面,會計體系也不宜設(shè)立得太復雜,相互割裂不利于尋求會計的共性,總結(jié)會計發(fā)展的一般規(guī)律。
將中國預算會計體系僅局限于財政總預算會計、行政單位會計以及公立且納入預算管理的事業(yè)單位會計,符合中國的實際情況。這樣來界定中國預算會計體系,不僅有利于政府財政部門編制出富有意義的“行政事業(yè)單位收支匯總表”,而且還有利于目前在中國制定出《預算會計基本準則》及其相應的會計制度,進一步完善預算會計制度體系。當然,這樣做的前提之一,就是必須明確:已全面走向市場并與財政完全脫勾的事業(yè)單位,不論其公立或國有與否,均屬于不納入預算管理或企業(yè)化管理的事業(yè)單位。
