現(xiàn)代企業(yè)管理必須更加關(guān)注成本,成本管理方法也必須更加科學(xué)。然而,傳統(tǒng)成本管理由于存在諸多缺陷,難以滿足現(xiàn)代企業(yè)管理的要求,必須加以改革和完善。
一、現(xiàn)代企業(yè)成本管理的現(xiàn)狀
改革開放以來,我國企業(yè)成本管理改革也取得了豐碩成果,中國加入WTO,標志著我國企業(yè)與國際成功接軌,這也給我國企業(yè)成本管理帶來新的階段。這個具體體現(xiàn)在以下幾個方面:
1、在觀念上發(fā)生了很大變化
人們普遍認識到,進行成本管理改革應(yīng)當認真學(xué)習(xí)借鑒國際經(jīng)濟發(fā)達國家科學(xué)有效的管理方法和先進經(jīng)驗,廣開思路,博覽眾長,為我所用。同時要結(jié)合國情,加以吸收和深化。
2、企業(yè)成本管理工作向技術(shù)領(lǐng)域擴展,成本控制滲透到成本管理的各個環(huán)節(jié)
一些企業(yè)推行了成本目標管理、價值工程和產(chǎn)品質(zhì)量成本管理。在過去,成本管理只限于生產(chǎn)領(lǐng)域,對產(chǎn)品設(shè)計成本沒有進行控制。其實,產(chǎn)品成本的高低主要取決于產(chǎn)品設(shè)計是否合理。設(shè)計不合理、質(zhì)量過剩會造成先天性浪費和損失。開展了成本目標管理后,在新產(chǎn)品設(shè)計之前,根據(jù)預(yù)期的售價減去目標利潤和稅金,求得產(chǎn)品的設(shè)計目標成本,以此控制產(chǎn)品成本,從而保證新產(chǎn)品不僅在技術(shù)上是先進的,而且在經(jīng)濟上也是合理的。我國一些大型企業(yè)在開展成本目標管理時,實行全過程、全部門、全員成本目標管理;把目標成本作為價值工程的奮斗目標,把價值工程作為實現(xiàn)目標成本的手段,從而使成本目標管理不斷向廣度和深度發(fā)展,為降低成本,提高經(jīng)濟效益開辟了新的途徑。
3、對傳統(tǒng)產(chǎn)品成本核算作了改革,以充分發(fā)揮成本核算的作用
在改革中注意加強了成本會計基礎(chǔ)工作的力度,并提出成本核算信息主要滿足微觀經(jīng)營管理的需要,同時也要適應(yīng)宏觀經(jīng)濟管理的要求;成本核算要算為管用,以更好的滿足成本控制和成本分析的需要;區(qū)分變動成本與固定成本,使成本核算更好的滿足成本預(yù)測和成本決策的要求。從具體改革內(nèi)容上來看,企業(yè)對傳統(tǒng)成本核算作了以下幾方面的改革:
(1)推行標準成本制度
在充分借鑒西方標準成本制度的同時,根據(jù)我國的實際和社會主義市場經(jīng)濟的要求,形成了具有中國特色的標準成本制度。其基本做法如下:
?、兕A(yù)先制定各種產(chǎn)品應(yīng)發(fā)生的各項目成本,作為職工努力的目標,及衡量實際成本節(jié)約或超支的尺度,實現(xiàn)成本的事前控制。
②在生產(chǎn)過程中將成本的實際消耗與標準消耗進行比較,及時揭示和分析脫離成本標準的差異,并迅速采取措施加以改進,以加強成本的事中控制。
?、勖吭陆K了按實際產(chǎn)量乘各成本項目的成本標準,將求得的標準成本同計算出來的實際成本相比較,揭示各項目成本差異,分析差異原因,查明責(zé)任歸屬,評估業(yè)績,為將來的成本管理工作和降低成本的途徑指出努力方向,實現(xiàn)成本的事后控制。
?、茉谕菩袠藴食杀镜耐瑫r,計算產(chǎn)品實際成本,以適應(yīng)宏觀經(jīng)濟管理的要求,并滿足企業(yè)定價和行業(yè)間產(chǎn)品成本水平對比的需要。
?、莶牧蟽r格差異一般在庫存存貨和已消耗材料之間進行分配。這是因為在市場經(jīng)濟條件下,價格波動大,全部列入當期銷售成本也不符合存貨估價的原則;況且我國一些企業(yè)采購材料是不均衡的。所以,為了正確計算產(chǎn)品成本,材料價格差異應(yīng)當在庫存原材料和已消耗材料之間進行分配。
?、蕹杀静町惖目颇吭O(shè)置和賬務(wù)處理。國際上企業(yè)按各成本項目和差異原因設(shè)置各種差異科目,我國一般只設(shè)置一個“產(chǎn)品成本差異”科目。這一科目按責(zé)任單位設(shè)置多欄式明細賬,各責(zé)任單位還按差異原因設(shè)置多欄式明細賬。賬務(wù)處理主要有以下兩種處理方法:一種是在費用發(fā)生時,標準成本記入生產(chǎn)成本科目,成本差異記在產(chǎn)品成本差異科目;另一種是按實際成本記入生產(chǎn)成本科目,月末根據(jù)車間計算出來的成本差異調(diào)整生產(chǎn)成本借方,以把實際成本調(diào)整為標準成本。
⑦成本差異全部轉(zhuǎn)入產(chǎn)品銷售成本或當期損益。產(chǎn)品成本差異如何處理,西方國家各企業(yè)標準成本差異處理不盡相同。我國有些企業(yè)認為,本期成本差異是已經(jīng)發(fā)生的損失或收益,將它計入當期損益符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則,否則就會使存貨和利潤虛增或虛減。同時,從持續(xù)經(jīng)營的角度看,成本差異處理只涉及到本期與后期分配多少的問題,并不改變差異的性質(zhì)和總額,只要堅持前后一致性原則,從全年看對利潤并無多大影響,也不會因此影響是上繳國家的所得稅的金額;更為重要的是,這樣處理具有簡便、迅速、反映靈敏、分析方便等優(yōu)點。(2)推行變動成本法。變動成本法在我國的推行存在如下三種形式:
?、賳诬壷?。實行該種方式的人認為,由于變動成本法在企業(yè)管理中具有重要作用,所以應(yīng)用變動成本法取替完全成本法。對于存貨重新估價的降低額,轉(zhuǎn)記在“待攤費用”或“遞延資產(chǎn)”科目上,如果數(shù)額不大,可將估價差異直接轉(zhuǎn)到本年利潤科
目。這種方法由于違背公認的會計原則,很少企業(yè)實施。
?、陔p軌制。實行這種方式的人認為,鑒于兩種方法各有優(yōu)缺點,不能相互取代,可另建一套賬用以計算產(chǎn)品的變動成本,以滿足企業(yè)內(nèi)部管理的需要。這種方法花費人力多,且工作量較大,所以在實踐中也鮮有實施。
④結(jié)合制。為了吸收兩種成本計算方法的優(yōu)點,同時又不至于增加工作量,在實踐中一些企業(yè)將變動成本法與完全成本法有機結(jié)合起來。即在日常核算時采用變動成本法,期末采用一定的方法將變動成本法求得的產(chǎn)品銷售利潤調(diào)整為完全成本法的產(chǎn)品銷售利潤。
4、成本管理劃小核算單位,推行了責(zé)任成本制度
責(zé)任成本制度是在企業(yè)內(nèi)部,通過劃分責(zé)任單位,編制責(zé)任預(yù)算,組織責(zé)任核算,實施責(zé)任目標,進行成本控制,供業(yè)績報告,對企業(yè)內(nèi)部各責(zé)任單位的可控成本進行核算、控制、監(jiān)督與考核的一種內(nèi)部經(jīng)濟責(zé)任制度。但實踐中責(zé)任會計的職能并沒有充分的發(fā)揮。據(jù)我們會計人員之間的互相探討,一般的企業(yè)均運用了責(zé)任會計,多數(shù)大中型企業(yè)設(shè)置了“成本中心”和“費用中心”,但是在對“責(zé)任中心運用的效果”調(diào)查中回答“較好”的占30%,不太好占40%,“比較差”占30%。可見,在很多企業(yè),責(zé)任成本制度形同虛設(shè)。實踐中責(zé)任成本會計存在的問題,與理論界在開展責(zé)任成本會計存在分歧是有一定關(guān)系的。理論界的意見分歧主要在于責(zé)任成本核算與產(chǎn)品成本核算能否結(jié)合。一種意見認為責(zé)任成本與產(chǎn)品成本有七個方面的不同點;即:(1)成本計算對象不同;(2)核算原則不同;(3)核算目的不同;(4)成本資料匯集方式不同;(5)成本計算價格不同;(6)成本差異反映形式不同;(7)成本核算內(nèi)容不同。所以主張建立互不聯(lián)系的兩套核算體制,實行“雙軌制”的核算形式。另一種意見認為,責(zé)任成本與產(chǎn)品成本核算必須結(jié)合,這樣按算一套人馬一套賬,不 重復(fù)勞動,數(shù)據(jù)統(tǒng)一,核算質(zhì)量有保證,同時能夠提供兩種信息以滿足不同的要求。
通過長時間的研究,我們又有了一些新的初淺的認識對于責(zé)任成本與產(chǎn)品成本核算應(yīng)具體情況具體分析。
模式一,計算責(zé)任成本力主,計算產(chǎn)品成本為輔,其基本做法是:每個成本責(zé)任單位除計算可控的實際成本外,還要計算實際產(chǎn)量所需的標準成本和成本差異并分析差異原因。各成本責(zé)任單位將實際成本、標準成本和成本差異層層匯總,最后差異轉(zhuǎn)給財會部門。財會部門將差異全部由當期完工產(chǎn)品負擔(dān)。為計算各種產(chǎn)品實際成本,可將差異按其標,準成本進行分配。這種模式適用于不能直接記入產(chǎn)品費用比重較大的企業(yè)。
模式二,計算兩類成本。責(zé)任成本計算方法與模式一一樣,產(chǎn)品成本只進行一級核算,由財會部門負責(zé)。凡是能按產(chǎn)品計入的費用直接計入,間接費用分配計入。在產(chǎn)品按標準成本計算。期初在產(chǎn)品成本與本期費用之和減去期末在產(chǎn)品成本,就求得完工產(chǎn)品成本。
模式三,責(zé)任成本與產(chǎn)品成本核算半結(jié)合。各成本責(zé)任單位除了計算本身責(zé)任成本和成本差異外,還要將成本差異直接計入各產(chǎn)品成本,不能直接計入的可由成本責(zé)任單位按一定標準進行分配或是轉(zhuǎn)給財會部門,財會部門負責(zé)計算各種完工產(chǎn)品的標準成本,按產(chǎn)品匯總各成本責(zé)任單位轉(zhuǎn)來的差異,不分品種的差異按完工產(chǎn)品標準進行分配,將各種完工產(chǎn)品的標準成本加上各成本責(zé)任單位轉(zhuǎn)來的差異以及財會部門分配的差異;就可求得各種完工產(chǎn)品的實際成本。這種方法適用于產(chǎn)品品種不多的企業(yè)。
二、企業(yè)成本管理改革的發(fā)展趨勢
1、宏觀成本管理必須為微觀成本管理創(chuàng)造條件
目前宏觀管理調(diào)控不力,盲目、重復(fù)的建設(shè),造成人財物的巨大浪費。所以,國家進行產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整、資源配置、生產(chǎn)力布局和經(jīng)濟杠桿運用時,首先考慮成本最優(yōu)化。這樣只有從宏觀決策機制導(dǎo)向入手,為企業(yè)降低成本,提高經(jīng)濟效益創(chuàng)造有利條件,才能從根本上全面加強成本管理。
2、微觀成本管理深化改革的重點
(1)提高全員成本意識和成本管理素質(zhì)
首先,領(lǐng)導(dǎo)對成本管理的作用必須要有充分的認識,深入學(xué)習(xí)大綱經(jīng)驗,把成本管理落到實處。
其次,在公司中配備必要的有勝任能力的成本管理人員,是順利開展成本工作,發(fā)揮成本管理作用的重要條件。這就要求從事成本管理的人員除了應(yīng)具備會計職業(yè)道德之外,還應(yīng)樹立強烈的經(jīng)營意識、競爭意識、技術(shù)進步意識和效益意識;不僅要懂得成本會計,還應(yīng)熟悉生產(chǎn)技術(shù)、熟練掌握現(xiàn)代化的成本管理理論和方法。此外,提高其他人員的成本意識和素質(zhì),特別是工程技術(shù)人員更要增強成本意識和素質(zhì),把經(jīng)濟性與技術(shù)性很好結(jié)合起來,對于降低企業(yè)成本,提高經(jīng)濟效益具有重要意義。
(2)成本管理手段要現(xiàn)代化
現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營的多樣性和復(fù)雜性所需要的會計核算,在手工條件下是難以想象的。會計電算化不僅節(jié)省了核算時間,減輕了會計人員的工作壓力,使其從簡單的重復(fù)性的會計核算工作中解脫出來,為會計人員把更多的精力放在事前成本預(yù)測、日常成本控制和成本分析上提供了條件,而且,也使成本核算工作更細致、更全面,滿足了企業(yè)管理對成本信息不斷提高的要求。
(3)完善事前成本管理,開展科學(xué)的經(jīng)營決策
成本管理深化改革,必須研究各種方案的可行性,從中選取最優(yōu)方案,以謀取企業(yè)最佳經(jīng)濟效益。從而使成本管理向預(yù)防性管理方向發(fā)展。
總之傳統(tǒng)成本分析要進一步的加大改革步伐。在分析內(nèi)容上,突破分析只以產(chǎn)品生產(chǎn)過程為對象,并僅限于經(jīng)濟方面因素分析的方法,要把分析對象擴大到生產(chǎn)經(jīng)營全過程,深入到技術(shù)領(lǐng)域,開展技術(shù)經(jīng)濟分析;在分析作用上,把分析重點由考核成本計劃執(zhí)行情況,轉(zhuǎn)移到開展成本效益分析,實現(xiàn)經(jīng)濟效益最優(yōu)化;在分析時間上,增強分析時效,把分析由事后分析為主發(fā)展為事前分析為主;在分析方法上,繼承傳統(tǒng)優(yōu)點,建立新型的分析方法體系,并向電算化方向發(fā)展;在分析范圍上,不但要開展企業(yè)成本,還要推行責(zé)任單位成本的分析,只有做到這樣才能適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)成本管理改革
