[摘 要]洗錢已經(jīng)成為國民經(jīng)濟的毒瘤，反洗錢活動作為一項系統(tǒng)工程，已經(jīng)引起了各個部門組織的關(guān)注，但各個部門之間缺乏一個有效的協(xié)調(diào)機制將各個部門有效的連接起來，尚缺乏一個統(tǒng)一的信息收集甄別機構(gòu)。本文從洗錢與反洗錢的現(xiàn)狀和反洗錢會計的必要性著手，具體分析反洗錢會計信息的使用者，需要什么樣的會計信息，以及如何提供反洗錢會計信息三個方面，結(jié)合政治、法律因素闡述了我國反洗錢會計的目標(biāo)的定位。
[關(guān)鍵詞] 反洗錢；反洗錢會計；目標(biāo)
Research on The Objectives of Anti-Money Laundering Accounting
NIE Hai tao
(School of Accounting, Zhejiang University of Finance and Economics, Hangzhou 310018,China)
Abstract: Money Laundering has became a malignant tumor which affect the gross economy, and Anti-Money Laundering has led to the focus of all kinds of organizations as for a systematic project, while there is not an effective system to corporate the different organizations and an unified mechanism to collect and discriminate the information. This paper begins with the description of he status of Money Laundering and Anti-Money Laundering and the necessity of Anti-Money Laundering Accounting, then analyzes the users of information about Anti-Money Laundering Accounting and which information they need and how to provide such information, at last it gives an explanation on the objective of Anti-Money Laundering Accounting in China with the consideration of political and lawful factors.
Key words: Anti-Money Laundering; Anti-Money Laundering Accounting; Objectives
據(jù)估計，我國每年通過地下錢莊洗錢金額至少高達(dá)2000億元人民幣，大概占GDP的2%左右，據(jù)兩年前成立的中國反洗錢監(jiān)測分析中心提供的數(shù)據(jù)顯示，截至2005年年末，該中心對外移送可疑交易線索共683份，涉及人民幣1378億元，外幣10多億美元，交易7萬余筆，賬戶4926個。當(dāng)前我國的洗錢犯罪非常嚴(yán)重,洗錢已經(jīng)成為我國國民經(jīng)濟中的一塊毒瘤,嚴(yán)重干擾了我國宏觀經(jīng)濟和金融部門的穩(wěn)定運行。今年4月25日，十屆全國人大常委會第二十一次會議對備受關(guān)注的《反洗錢法（草案）》進(jìn)行首次審議。也就在今年的4月12日，中國人民銀行對外下發(fā)了《銀行業(yè)金融機構(gòu)反洗錢規(guī)定（征求意見稿）》、《證券、期貨業(yè)金融機構(gòu)反洗錢規(guī)定（征求意見稿）》、《保險業(yè)金融機構(gòu)反洗錢規(guī)定（征求意見稿）》，并向社會公開征求意見。本文擬從反洗錢的現(xiàn)狀機制著手，具體分析反洗錢會計信息的需求情況，就反洗錢會計目標(biāo)談一點看法。
一、 反洗錢會計的構(gòu)建
2005年央行公布的《中國反洗錢報告2004》指出：2004年度，央行、國家外匯管理局配合公安機關(guān)，成功破獲洗錢及其相關(guān)案件50起，涉案金額5.7億元人民幣及4.47億美元，并且公布了五大典型的洗錢案件，但其中僅有一起案件是以洗錢罪定罪，整個效果不很明顯。
反洗錢作為一項系統(tǒng)工程，其中一個主要的問題是，目前盡管成立了反洗錢監(jiān)測中心，但是由央行牽頭涉及的公安、檢察等20多個部門之間還缺乏一個有效的銜接協(xié)調(diào)機制，缺乏統(tǒng)一的信息收集與甄別系統(tǒng)，還不能提供系統(tǒng)的洗錢犯罪信息。洗錢犯罪的過程是資金流動的一個過程，在資金流動過程中，其資金的來源、去向都會留下相應(yīng)的痕跡，會計作為一個信息系統(tǒng)，其對象是資金運動，構(gòu)建反洗錢會計系統(tǒng)，則可以把原來分散在不同行業(yè)、不同部門的、不同地區(qū)的有關(guān)洗錢犯罪的資金情報信息統(tǒng)一協(xié)調(diào)起來。另外，作為報告大額和可疑交易的主體金融企業(yè)，由于建立反洗錢內(nèi)部控制制度缺乏有效性，導(dǎo)致洗錢犯罪發(fā)生的可能性加大，而會計本身又是一項管理活動，除了具有反映職能之外，還具有監(jiān)督（控制）職能。綜上，構(gòu)建反洗錢會計，發(fā)揮會計在反洗錢中的作用，具有現(xiàn)實的可能性。
二、 反洗錢會計信息的主要使用者及其需要的會計信息分析
在關(guān)于會計的本質(zhì)討論上我們國家有兩種代表性觀點，即“信息系統(tǒng)論”和“管理活動論”，但是較多的專家學(xué)者還是比較贊同兩種觀點的統(tǒng)一，也就是認(rèn)為兩種觀點并沒有什么本質(zhì)的區(qū)別，只是側(cè)重點不同而已。湯云為教授等人（1998）在“中國會計研究評述”一文中指出：“會計既是一個信息系統(tǒng)，又是一種管理活動，這是大多數(shù)中國會計學(xué)者對會計本質(zhì)的理解?！比绻写苏J(rèn)同，那么，既承認(rèn)會計有反映職能，又承認(rèn)會計有控制職能，已是理所當(dāng)然。從反洗錢的角度來看，筆者認(rèn)為反洗錢會計應(yīng)該是一個以提供財務(wù)信息為主的經(jīng)濟信息系統(tǒng)，它在企業(yè)、金融、司法等機構(gòu)，主要用于處理洗錢資金價值運動所形成的數(shù)據(jù)，進(jìn)行甄別并產(chǎn)生與此有關(guān)的信息，起反映職能的上述數(shù)據(jù)信息的進(jìn)一步利用，又能具有監(jiān)督、預(yù)測、規(guī)劃和分析評價等控制功能。在這種觀點下，反洗錢會計的目標(biāo)主要是向信息使用者提供有用的會計信息。反洗錢會計目標(biāo)的設(shè)計主要包括三個方面的問題，誰是反洗錢會計信息的使用者？反洗錢會計信息使用者有哪些信息需求？反洗錢會計如何提供反洗錢會計信息滿足這些需求？這三個問題既是反洗錢會計理論所研究的問題，也是反洗錢實踐需要解決基本問題。按照需求的信息的類似性，筆者將反洗錢會計信息的使用者分為以下幾類，并對他們各自的信息需求和提供信息的方式進(jìn)行分析。
（一） 商業(yè)銀行
作為洗錢與反洗錢的第一戰(zhàn)場，商業(yè)銀行在洗錢體系的建立與運行過程中起著至關(guān)重要作用，洗錢的入賬、分賬、和整合三個階段基本上都涉及到銀行，另外銀行一般是企業(yè)的主要債權(quán)人。目前反洗錢體系中，要求商業(yè)銀行對客戶的大額和可疑交易進(jìn)行識別并報告給人民銀行，即通常所說的“了解你的客戶”（KYC，Know Your Customer）和“可疑交易報告”(SAR，Suspicious Activity Reporting) 。商業(yè)銀行作為贏利性質(zhì)的實體，又作為主要的債權(quán)人為了減少自己的債權(quán)回收的風(fēng)險和降低經(jīng)營風(fēng)險，全面的了解自己的客戶是必須的程序，但是對于企業(yè)主體的日常交易行為要求全面詳盡的了解，從經(jīng)濟效益角度來講是很難實現(xiàn)的，而且在眾多的客戶中，商業(yè)銀行對企業(yè)大額和可疑交易的關(guān)注缺乏一個可以直接參考的指導(dǎo)性標(biāo)準(zhǔn)，國際會計師聯(lián)合會曾定義了洗錢行為的可疑指標(biāo)，其中對涉及現(xiàn)金交易、賬戶交易的指標(biāo)作了詳盡的規(guī)定。為了減少信息的甄別成本，了解更多的關(guān)于債務(wù)人償債能力從而降低風(fēng)險，商業(yè)銀行一方面需要關(guān)注企業(yè)主體的資產(chǎn)負(fù)債情況，另一方面還要履行其法律義務(wù)關(guān)注異常的大額和可疑的交易信息，特別是大量的現(xiàn)金流出情況。反洗錢會計則可以提供企業(yè)主體正常經(jīng)營狀況下的現(xiàn)金交易和賬戶交易，并且可以將相應(yīng)的指標(biāo)進(jìn)行比較發(fā)現(xiàn)現(xiàn)金交易和賬戶交易的異常情況。除此之外，商業(yè)銀行還比較關(guān)注企業(yè)主體的內(nèi)部控制設(shè)計的有效性和完整性，對于一個內(nèi)部控制完善有效的主體來講，發(fā)生違法和違規(guī)的行為可能性要小很多，反洗錢會計可以通過提供企業(yè)主體在反洗錢方面的內(nèi)部控制方面的信息，促進(jìn)商業(yè)銀行對企業(yè)主體的了解。
（二） 公安、檢察、法院司法部門
反洗錢活動不是一個純粹的洗錢行為的犯罪活動，它往往是和它的上游犯罪活動緊緊的聯(lián)系在一起的，包括將毒品犯罪、黑社會性質(zhì)的組織犯罪、恐怖活動犯罪、走私犯罪還有近段時間我國在制定《反洗錢法》中要求增列的貪污受賄腐敗犯罪。一方面這些上游犯罪和洗錢是源和流的關(guān)系，有了這些上游犯罪之源，就有了洗錢之流。另外構(gòu)成上游犯罪的黑社會、恐怖組織犯罪和政府官員的腐敗犯罪助長了洗錢犯罪的猖獗。司法機關(guān)中,公安機關(guān)負(fù)責(zé)洗錢案件偵察，檢察機關(guān)負(fù)責(zé)起訴洗錢犯罪，法院機關(guān)負(fù)責(zé)審理和定罪量刑。公安機關(guān)、檢察機關(guān)和法院機關(guān)在聯(lián)合打擊這些上游犯罪中，需要偵查和收集與犯罪有關(guān)的各種證據(jù)，特別是各種犯罪的資金的來源和去向問題。而這些關(guān)于資金來源與去向的證據(jù)的獲得主要是通過對犯罪主體的洗錢行為進(jìn)行分析識別，洗錢主體總是意圖通過洗錢行為掐斷公檢法人員辦案過程中的查賬線索。公檢法在辦案過程中雖有專門的法務(wù)會計的介入，但是洗錢活動的系統(tǒng)規(guī)模太大，連接的部門過多，以及隨著電子信息技術(shù)，高智商犯罪分子的加入，甚至很多主體在洗錢活動中高級會計師的參與給法務(wù)會計的調(diào)查取證工作帶來困難。通過構(gòu)建反洗錢會計則可以將洗錢主體的資金來源狀況和資金的去向，通過資產(chǎn)負(fù)債表、損益表和現(xiàn)金流量表來反映出來，特別關(guān)注商業(yè)活動異常的、業(yè)務(wù)流轉(zhuǎn)不現(xiàn)實、風(fēng)險與收益出奇的不合情理、與日常業(yè)務(wù)不相關(guān)的、涉及到大額現(xiàn)金交易。同時可以將多個其它部門包括人行、商業(yè)銀行、工商、財政、稅務(wù)、海關(guān)、外匯管理等部門有效的連接起來，將各個部門中發(fā)現(xiàn)的與主體有關(guān)的資金變動情況信息進(jìn)行甄別，結(jié)合公檢法所調(diào)查到的其他線索進(jìn)行分析評價，為偵查提供證據(jù)。按照國際《金融行動工作小組40條建議》（Financial Action Task Force 40 Recommendations），的要求，企業(yè)主體應(yīng)當(dāng)保存自己的可客戶身份和交易記錄至少五年，反洗錢會計提供的這些非財務(wù)性資料信息也為公檢法調(diào)查取證提供了證據(jù)。
（三） 人民銀行、外匯管理和其他政府行政部門
作為政府在金融領(lǐng)域的代表，中國人民銀行被賦予建立反洗錢體系的責(zé)任，是反洗錢工作部級聯(lián)席會議制度的牽頭單位，主要致力于加強反洗錢政策措施的研究，改進(jìn)對反洗錢工作的管理，強化對金融機構(gòu)反洗錢的監(jiān)管，加強反洗錢資金的監(jiān)測和分析；會同有關(guān)部門制定銀行、證券、保險以及其他洗錢活動高風(fēng)險行業(yè)的反洗錢指引，推動金融機構(gòu)和其他洗錢活動高風(fēng)險機構(gòu)完善反洗錢內(nèi)部控制制度；發(fā)現(xiàn)洗錢犯罪線索，及時移交公檢法部門、配合其他行政機關(guān)，調(diào)查有關(guān)違法犯罪案件。其他行政機關(guān)中，工商管理部門審查企業(yè)注冊申請；稅務(wù)部門通過稅務(wù)稽查發(fā)現(xiàn)可疑蹤跡；外匯管理部門審查資本來源、用途、走向、兌換、支出、結(jié)算；而證監(jiān)會、銀監(jiān)會和保監(jiān)會則分別要求對上市公司披露的財務(wù)報告信息進(jìn)行審查，對金融機構(gòu)的反洗錢的監(jiān)管和對保險機構(gòu)的反洗錢管理。所有的這些行政機關(guān)代表政府行使國家的權(quán)力，打擊反洗錢義不容辭，需要的反洗錢信息與各自的領(lǐng)域緊密相聯(lián)，除此之外，還可以提供其他各相關(guān)部門的掌握的反洗錢資料，各個部門統(tǒng)一協(xié)調(diào)進(jìn)行匯總、分析，提供的信息才具有完整性和可靠性。
（四） 企業(yè)主體的投資者
在各種信息需求者中，對反洗錢信息需求最迫切莫過于企業(yè)主體的投資者，而投資者又可以分為管理型投資者和職業(yè)型投資者。從目前的洗錢途徑來看，絕大多數(shù)的洗錢犯罪對象基本上是企業(yè)主體，當(dāng)然也存在個人主體洗錢犯罪，而且大多數(shù)的洗錢途徑，都是通過企業(yè)主體，將非法的收入通過虛構(gòu)交易，或者虛構(gòu)實體的方式轉(zhuǎn)變?yōu)楹戏ǖ氖杖?。在?dāng)前很多企業(yè)公司治理結(jié)構(gòu)不完善的情況下，出現(xiàn)了很多的“一股獨大”或“內(nèi)部人控制”的局面，公司的經(jīng)營者或者主要個別股東，將公司作為自己的非法收入的洗錢對象，甚至直接的侵吞公司的財產(chǎn)，轉(zhuǎn)變成個人的資產(chǎn)，完成洗錢犯罪過程，一方面直接侵害了其他投資者在公司中的權(quán)益，另外一方面，洗錢犯罪行為一經(jīng)查處，將面臨的是企業(yè)的關(guān)閉或者承擔(dān)相應(yīng)的刑事法律責(zé)任，更加嚴(yán)重的損害了投資者的利益。作為企業(yè)主體的職業(yè)型投資者特別關(guān)心自己投資主體損益表中盈利信息和主體披露的股利分配信息，而管理型的投資者更為關(guān)心的是企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營能力和現(xiàn)金流動狀況。反洗錢會計則可以提供的企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營業(yè)績和現(xiàn)金流動情況，特別是異常的涉嫌洗錢犯罪大額交易情況信息，讓投資者了解企業(yè)主體是否存在洗錢犯罪行為，為管理型投資者采取相應(yīng)的管理決策，減少資金的流失和降低法律風(fēng)險提供直接信息，為職業(yè)型投資者是否繼投資決策提供真實公允的財務(wù)信息。洗錢有大量的現(xiàn)金流量，但是通常又對企業(yè)的利潤并不產(chǎn)生影響，也不會對企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債產(chǎn)生影響，傳統(tǒng)的財務(wù)會計報表不能向企業(yè)的投資者提供洗錢信息。反洗錢會計的構(gòu)建則可以通過對企業(yè)大額和可疑交易進(jìn)行分析、甄別反映企業(yè)的洗錢情況，提高財務(wù)信息的透明度和可靠性，最終減少信息不對稱。
（五） 會計師事務(wù)所、律師事務(wù)所和其他中介機構(gòu)
國外的《反洗錢法》往往都要求會計師事務(wù)所和律師事務(wù)所做好對客戶的全面了解，報告執(zhí)業(yè)中發(fā)現(xiàn)的大額和可疑交易以保存記錄等，而且如果注冊會計師和注冊律師因為不按照規(guī)定了解客戶、報告大額和可疑交易以及保存交易記錄的，還有可能因此承擔(dān)刑事責(zé)任。法律對會計師事務(wù)所、律師事務(wù)所等中介組織的直接要求使得注冊會計師和注冊律師不得不關(guān)注反洗錢信息。同時洗錢犯罪的上游犯罪往往與恐怖主義、販毒等惡性犯罪相聯(lián)系，甚至關(guān)系到國家的安全與國家形象。中介機構(gòu)的客戶涉及洗錢犯罪，往往會顛覆客戶的持續(xù)經(jīng)營假設(shè)，使得注冊會計師和律師陷入法律訴訟。所以中介機構(gòu)在接受洗錢方面屬于高風(fēng)險領(lǐng)域的客戶委托時，應(yīng)當(dāng)特別慎重，充分的了解客戶。國際《金融行動工作小組40條建議》要求企業(yè)有反洗錢遵循方案，并且要求對控制環(huán)境和方案的有效性進(jìn)行獨立測試。盡管目前對這種遵循方案的測試多是由企業(yè)內(nèi)部審計部門完成的，但是許多政府已經(jīng)實施和考慮制定新的法律和規(guī)章，要求對企業(yè)是否符合反洗錢模式進(jìn)行獨立審計。中介機構(gòu)從選擇客戶開始就需要了解客戶是否存在洗錢行為以降低執(zhí)業(yè)風(fēng)險，而作為注冊會計師而言除了要求對客戶披露的財務(wù)信息作簽證之外，還要對企業(yè)內(nèi)部控制制度的有效性和完整性進(jìn)行獨立審計，兩者均存在著較大的審計風(fēng)險，為降低這種審計風(fēng)險和避免不必要的法律責(zé)任，中介機構(gòu)需要的反洗錢會計信息，包括企業(yè)的財務(wù)報表是否相關(guān)可靠的信息，還包括企業(yè)反洗錢遵循情況的內(nèi)部控制設(shè)計是否有效和完善的信息。
三、 反洗錢會計目標(biāo)的定位
會計的本質(zhì)決定了會計的目標(biāo)，同時會計目標(biāo)是在一定的會計環(huán)境中，其描述的問題核心是“會計信息應(yīng)該提供什么樣的信息”。會計目標(biāo)與會計環(huán)境之間是一種互動的關(guān)系，會計目標(biāo)取決于相關(guān)的會計環(huán)境，尤其是相關(guān)會計環(huán)境中的會計信息使用者的特征，會計環(huán)境決定了不同的會計信息使用者。反洗錢會計作為會計在特殊領(lǐng)域的運用，其目標(biāo)的定位在分析了反洗錢的會計信息使用者的特征之外，還應(yīng)考慮反洗錢會計環(huán)境中其他的政治、經(jīng)濟、文化、法律和教育因素的影響，而且這種影響是分層次和分程度的?！罢我蛩睾头梢蛩刂饕绊憰嬆繕?biāo)的存在，經(jīng)濟因素主要影響會計目標(biāo)的定位”（梁爽，2005）。
我國目前實行的是在市場經(jīng)濟基礎(chǔ)上的雙重調(diào)節(jié)機制，市場和國家計劃共同調(diào)節(jié)，國家對經(jīng)濟的宏觀管理力度較大，而且國有資產(chǎn)在國民經(jīng)濟中占有一定的比重，國家對會計活動的管制比較大，是會計信息的主要需求者，從企業(yè)主體來講，我國目前企業(yè)資金來源主要是依賴于商業(yè)銀行，而不是證券市場。因此決定了反洗錢會計信息的主要需求者應(yīng)該是代表國家權(quán)力的各行政機關(guān)和各商業(yè)銀行以及管理型的投資者。
我國目前反洗錢情況來看，我國尚未加入任何反洗錢國際性區(qū)域性組織,這不僅與我國的大國地位不相稱,使我國在反洗錢領(lǐng)域處于被動地位,也不利于我國與國合作打擊跨國洗錢。相比較發(fā)達(dá)的有著成功反洗錢經(jīng)驗的國家而言，會計在反洗錢中的應(yīng)用發(fā)揮還不是很充分。但我國作為政權(quán)相對集中的國家，政府選擇了減少對經(jīng)濟活動集權(quán)管制的政治態(tài)度,我國在打擊洗錢犯罪各方面已經(jīng)逐漸開始與國際慣例接軌。
從法律層面上來看，作為處于轉(zhuǎn)軌經(jīng)濟過程中的發(fā)展中國家，目前中國反洗錢制度框架包括的層次中，法律層次上的《反洗錢法》尚在制定過程中，而《刑法》中對洗錢罪的規(guī)定中還不包括貪污、受賄腐敗上游犯罪行為，目前使用的只有規(guī)章層次的《金融機構(gòu)反洗錢規(guī)定》以及《人民幣大額和可疑交易報告管理辦法》和《金融機構(gòu)大額和可疑外匯資金交易報告管理辦法》（簡稱“一個規(guī)定，兩個辦法”）， [①]而關(guān)于會計在反洗錢中的作用相關(guān)制度規(guī)則還是空白，目前英國、加拿大等國家則制定了相應(yīng)的準(zhǔn)則，如英格蘭及威爾士特許會計師協(xié)會于2003年和2004年發(fā)布了《會計師反洗錢指南》，加拿大特許會計師協(xié)會于2004年發(fā)布了《特許會計師反洗錢指南》。
文化教育上，我們更多的企業(yè)主體在對反洗錢的認(rèn)識上還停留在初級階段，并沒有認(rèn)識到洗錢犯罪帶來的巨大危害，認(rèn)為反洗錢措施可有可無，各單位會計人員對洗錢的認(rèn)識不夠，各單位在建立反洗錢內(nèi)部控制上更是薄弱，反洗錢會計的認(rèn)可在一定的程度上還需要一段時間?！敖逃蛩貙嬆繕?biāo)定位的影響主要表現(xiàn)在按照經(jīng)濟因素定位會計目標(biāo)時的制約作用因此，如果會計目標(biāo)根據(jù)經(jīng)濟因素定位以后，會計人員、會計信息需求者的教育素質(zhì)不會影響這種會計目標(biāo)的實現(xiàn)，那么，教育素質(zhì)對會計目標(biāo)定位的影響就不存在了，但如果會計人員、會計信息需求者的教育素質(zhì)難以保證會計目標(biāo)的實現(xiàn)，那么，在會計目標(biāo)定位時，還應(yīng)該考慮教育方面因素的影響?？梢?與經(jīng)濟因素相比，教育因素對會計目標(biāo)定位的影響是次要的、間接的” （梁爽，2005）。從這一角度來看，我國目前的反洗錢會計目標(biāo)的定位盡管受反洗錢教育的影響，但是它的影響是次要的。
綜合以上的分析，我國目前反洗錢會計的目標(biāo)主要定位在為政府行政機關(guān)、各商業(yè)銀行金融機構(gòu)、管理型投資者和外部中介機構(gòu)提供真實、可靠的洗錢方面的信息，包括財務(wù)報表信息和內(nèi)部控制設(shè)計方面的信息。
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作者：聶海濤 文章來源：浙江財經(jīng)學(xué)院會計學(xué)院
