事業(yè)單位會計也面臨新環(huán)境，也需要注入新的會計理念，對于當(dāng)前事業(yè)單位會計改革發(fā)展中的種種矛盾和問題，應(yīng)當(dāng)結(jié)合環(huán)境變化運(yùn)用新的觀念仔細(xì)分析，爭取整體性的解決。
一、對現(xiàn)行事業(yè)會計制度的積極作用應(yīng)該做出科學(xué)評價
改革需要一定的條件和步驟，而理性的分析和評價尤為重要，改革順利進(jìn)行的前提是對現(xiàn)行制度體系的合理性進(jìn)行分析，保持其中符合客觀需要的部分，變革其不合理部分，自1997年的預(yù)算會計制度改革以來，從運(yùn)行情況來看，事業(yè)單位會計制度至少滿足了會計工作和財務(wù)管理制度化規(guī)范化的基本需要，這主要體現(xiàn)在以下幾點：
一是通過對事業(yè)單位所用會計方法的規(guī)范，進(jìn)一步縮短了和企業(yè)會計的差別。比如采用借貸記賬法以取代收付記帳法，引入了會計假設(shè)、會計原則等企業(yè)會計理論的基本概念，為進(jìn)一步借鑒企業(yè)會計改革的成果提供了理論平臺；事業(yè)單位會計的特點主要體現(xiàn)在基金和支出控制方面，其對財產(chǎn)管理資產(chǎn)計價等方面，甚至對外投資、租賃資產(chǎn)等方面,和企業(yè)會計的核算方法有許多共同之處，現(xiàn)行事業(yè)單位會計制度借鑒了當(dāng)時的企業(yè)會計制度，涵蓋了這些內(nèi)容，使其會計系統(tǒng)性更強(qiáng)，內(nèi)容更為完整，為進(jìn)一步在此基礎(chǔ)上深化改革提供了很好的基礎(chǔ)。
二是通過制定事業(yè)單位會計準(zhǔn)則和通用的事業(yè)單位會計制度，協(xié)調(diào)了同屬事業(yè)單位的不同行業(yè)的基本會計指標(biāo)和財務(wù)報表項目，使得會計信息更具有可比性，準(zhǔn)則和制度對事業(yè)單位面對的基本業(yè)務(wù)和重要會計政策選擇給出了比較符合實際的規(guī)定，為不同行業(yè)的事業(yè)單位會計的統(tǒng)一奠定了基礎(chǔ)，也為進(jìn)一步制定具體的事業(yè)單位會計準(zhǔn)則具體準(zhǔn)則提供了思想和知識準(zhǔn)備。
三是現(xiàn)行事業(yè)單位會計制度充分考慮了政府預(yù)算管理的需要，對于近年來陸續(xù)進(jìn)行的相關(guān)政府財政管理制度的多項改革，如結(jié)算制度的改革，政府收支分類改革等，體現(xiàn)了其較強(qiáng)的適應(yīng)性。與其他制度的良好配套性也是制度改革需要格外重視的一個方面，尤其是事業(yè)單位會計同政府與預(yù)算管理制度方面的融合，體現(xiàn)了事業(yè)單位會計管理特殊的需要，不可忽視。
四是現(xiàn)行事業(yè)單位會計制度在財產(chǎn)管理、收支控制和反映以及事業(yè)單位財務(wù)管理工作中的規(guī)范作用也十分明顯，事業(yè)單位會計制度相關(guān)部分與財政部制定的同樣適用于事業(yè)單位的內(nèi)部會計控制規(guī)范配合較好，作用明顯。
五是從制度運(yùn)行成本來看，由于制度簡明清楚，學(xué)習(xí)成本、培訓(xùn)成本和執(zhí)行障礙都比較少，滿足了各個基層事業(yè)單位基本財務(wù)管理的需要；對事業(yè)單位會計制度的學(xué)習(xí)也提高了事業(yè)單位財務(wù)會計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和財務(wù)會計理論水平，為進(jìn)一步的改革提供了人才和知識準(zhǔn)備。
當(dāng)然現(xiàn)行制度的合理性和優(yōu)點不止如此，應(yīng)該指出的是，在現(xiàn)行制度基礎(chǔ)上完善而不是全面否定現(xiàn)行制度應(yīng)該是一個基本原則，是毋庸置疑的。任何制度和理論一樣，都存在著一定的優(yōu)勢和弊端，都存在著其合理因素和不適應(yīng)環(huán)境的要素，需要認(rèn)真分析和判斷。對事業(yè)單位會計制度需要做的種種變革也應(yīng)當(dāng)持相對比較謹(jǐn)慎的態(tài)度；改革應(yīng)當(dāng)充分考慮改革的實際條件和步驟，應(yīng)該歷史地考慮與相關(guān)制度規(guī)范的配套和銜接，而現(xiàn)行事業(yè)單位會計制度的經(jīng)驗值得借鑒。
二、更新觀念，重新審視事業(yè)單位會計的環(huán)境和定位
事業(yè)單位會計的改革環(huán)境總的來說主要受兩個大環(huán)境的影響，一是我國財政管理體制改革引起的管理環(huán)境和管理模式的變革，二是企業(yè)會計改革所掀起的現(xiàn)代會計和財務(wù)管理理論的改革熱潮；前者是環(huán)境需要的變化，后者是會計本身的進(jìn)步的影響，是工具性的發(fā)展。這里面臨許多新的認(rèn)識上的問題，其中最為關(guān)鍵的是，事業(yè)單位會計的目標(biāo)和基本職能是什么，以往的事業(yè)單位會計功能十分強(qiáng)調(diào)為政府預(yù)算管理和單位預(yù)算管理服務(wù)，對財政性資金的去向和控制是理所當(dāng)然的重點，這一點目前仍然不能放松，因為事業(yè)單位的業(yè)務(wù)資金的用途應(yīng)當(dāng)受到政府監(jiān)管，會計改革不能削弱這個控制要求反而應(yīng)當(dāng)為其提供更有效的信息；問題在于目前有一些事業(yè)單位的理財行為已經(jīng)超出了這個范圍，有的事業(yè)單位有許多市場行為(不僅僅局限為經(jīng)營活動，比如有些為了使單位資金保值增值進(jìn)行投機(jī)型投資，受資金市場的風(fēng)險影響就很大），面臨一些更為復(fù)雜的財務(wù)決策問題，有的事業(yè)單位由于決策失誤而存在較大的財務(wù)風(fēng)險，如何合理引入更多的財務(wù)指標(biāo)，提供更豐富的會計信息給包括政府在內(nèi)的信息使用者，以實現(xiàn)更全面有效的監(jiān)督管理，值得深思。因此，樹立更新的財務(wù)和會計和財務(wù)理念，對事業(yè)單位財務(wù)會計工作的目標(biāo)和定位提出更系統(tǒng)的規(guī)劃，應(yīng)當(dāng)是制度改革和創(chuàng)新的認(rèn)識出發(fā)點。
我們認(rèn)為，通過建立完善系統(tǒng)的事業(yè)單位財務(wù)和會計制度體系，使得會計行為、內(nèi)部控制、審計行為、財務(wù)分析等均得到有效規(guī)范，完成更廣義的受托責(zé)任，提供更詳盡的財務(wù)會計信息，獲得更高的會計信息質(zhì)量，實行更嚴(yán)格的會計監(jiān)督和審計監(jiān)督，應(yīng)該是事業(yè)單位會計制度改革的目標(biāo)。為實現(xiàn)這一目標(biāo)，應(yīng)該將制度改革的全面性系統(tǒng)性和配套性放在重要位置，充分吸收和借鑒企業(yè)財務(wù)和會計改革的新成果，凡是事業(yè)單位適于運(yùn)用的盡量引入，尤其是先進(jìn)的管理方法手段方面更要明確支持和指導(dǎo)事業(yè)單位運(yùn)用。為此，如何通過認(rèn)真研究，建立完善符合事業(yè)單位特色的財務(wù)和會計理論框架，解決包括會計要素確認(rèn)、會計屬性的選擇等一系列問題，是急需解決的課題。
三、統(tǒng)籌安排，進(jìn)一步完善事業(yè)單位會計規(guī)范體系
現(xiàn)行事業(yè)單位會計規(guī)范主要包括事業(yè)單位會計準(zhǔn)則和會計制度，其中適用現(xiàn)行事業(yè)單位會計制度的會計主體主要體現(xiàn)三個特點,一是國有性,即民間非營利組織會計單獨執(zhí)行其他制度，二是非營利性管理模式非企業(yè)性, ,三是多行業(yè)通用性，包括醫(yī)療衛(wèi)生等多個行業(yè)事業(yè)單位,甚至包括具有一定行政單位色彩的事業(yè)單位都遵循這個制度。
筆者認(rèn)為,這種劃分更多的是體現(xiàn)了管理體制和統(tǒng)計的要求,而對于會計管理本身的要求考慮不夠,尤其現(xiàn)在事業(yè)單位的經(jīng)濟(jì)行為日益豐富,各類事業(yè)單位的經(jīng)濟(jì)活動差異日益復(fù)雜,僅僅依靠一個基本準(zhǔn)則和一套通用的會計制度是不夠的,如果事業(yè)單位出現(xiàn)了新的業(yè)務(wù),其結(jié)果是不斷增加新的會計科目和內(nèi)容,制度的穩(wěn)定性就會很差；另外,同是事業(yè)單位，僅僅因為管理模式的不同執(zhí)行不同的制度也并不可??；民間非營利組織會計制度也有必要和事業(yè)單位會計制度統(tǒng)一。
所以我們認(rèn)為理想的制度設(shè)計可能是制定統(tǒng)一的非營利組織會計準(zhǔn)則，包括基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則，其中具體準(zhǔn)則規(guī)范各類業(yè)務(wù)的會計政策和基本方法，包括不同行業(yè)的特殊業(yè)務(wù)，包括民間非營利組織的特殊業(yè)務(wù)，均可以以明確規(guī)定；各類事業(yè)單位（包括民間非營利組織）可以根據(jù)具體情況選擇執(zhí)行，各行業(yè)（或部門）可根據(jù)相應(yīng)的行業(yè)特色，根據(jù)準(zhǔn)則要求制定行業(yè)會計制度。鑒于財政管理對事業(yè)單位本身的特殊意義,可以制定相應(yīng)的報告條例，嚴(yán)格規(guī)范其報出程序和基本格式，甚至包括報表項目和附注要求，對其會計結(jié)果進(jìn)行統(tǒng)一性要求。
這里需要解決的一個問題是預(yù)算管理指標(biāo)和會計核算指標(biāo)的口徑協(xié)調(diào)問題，在對財政資金嚴(yán)格監(jiān)控的條件下，我們認(rèn)為在一般會計資料基礎(chǔ)上為財政預(yù)算管理提供特殊格式的報表是更為妥貼的解決方式。應(yīng)當(dāng)承認(rèn)，會計有自身的理論框架和方法體系，對于特定的業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)允許事業(yè)單位在日常核算過程中適當(dāng)?shù)囊霑媹?zhí)業(yè)判斷和會計估計，只要在制度中充分保障了這類會計行為和合理性，應(yīng)當(dāng)適度放寬限制。比如對于資產(chǎn)減值帶來的財務(wù)風(fēng)險，除了壞賬準(zhǔn)備之外，應(yīng)該考慮其他資產(chǎn)的風(fēng)險；再如，會計基礎(chǔ)應(yīng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，在日常收入確認(rèn)時，充分判斷是否符合收入確認(rèn)的條件，期末通過對報表調(diào)整反映某一會計期間資金的流入流出，滿足預(yù)算管理信息的需要；再如關(guān)于折舊問題，事業(yè)單位不提折舊，資產(chǎn)的新舊程度、為事業(yè)單位服務(wù)的質(zhì)量和能力就不能充分反映，這里提取折舊的方法可以靈活一些，對于通過列支取得的資產(chǎn)，一方面可以列支，對于這就可以通過設(shè)置輔助帳戶處理，比如設(shè)置折舊科目和累計折舊兩個科目，反映本期提取的折舊，前者計入借方，后者計入貸方，可以累積，資產(chǎn)存續(xù)期間，兩個賬戶并存，資產(chǎn)轉(zhuǎn)出注銷時一并對沖，在資產(chǎn)負(fù)債表中，對累計的折舊數(shù)字在報表附注中說明即可?？傊灰獣嫎I(yè)務(wù)處理的方法不影響財政資金的有效控制和管理，事業(yè)單位就可以合理采用。
