一、非貨幣資產(chǎn)交換的認(rèn)定
（一）非貨幣性資產(chǎn)
非貨幣性資產(chǎn)，指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)，包括存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、股權(quán)投資以及不準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等。
非貨幣性資產(chǎn)有別于貨幣性資產(chǎn)的最基本特征是：其在將來(lái)為企業(yè)帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益，即貨幣金額是不固定的或不可確定的。一般來(lái)說(shuō)，資產(chǎn)負(fù)債表所列示的項(xiàng)目中屬于非貨幣性資產(chǎn)的項(xiàng)目有：股權(quán)投資、預(yù)付賬款、存貨（在途物資、原材料、包裝物、低值易耗品、庫(kù)存商品、委托加工物資、委托代銷商品、分期收款發(fā)出商品，生產(chǎn)成本）、不準(zhǔn)備持有至到期的債券投資、固定資產(chǎn)、工程物資、在建工程、無(wú)形資產(chǎn)等。
（二）非貨幣資產(chǎn)交換的認(rèn)定
非貨幣性資產(chǎn)交換一般不涉及貨幣性資產(chǎn)，或只實(shí)際少量貨幣性資產(chǎn)即補(bǔ)價(jià)。非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則規(guī)定，認(rèn)定涉及少量貨幣性資產(chǎn)的交換為非貨幣性資產(chǎn)交換，通常以補(bǔ)價(jià)占整個(gè)資產(chǎn)交換的比例是否低于25％作為參考比例。
二、現(xiàn)行非貨幣交易準(zhǔn)則存在的問(wèn)題
我國(guó)現(xiàn)行的非貨幣性交易準(zhǔn)則和其他相關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還不夠完善，如未對(duì)關(guān)聯(lián)方之間的非貨幣交易作出明確規(guī)定，公允價(jià)值的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)不夠明確，并未對(duì)企業(yè)有意規(guī)避非貨幣性交易準(zhǔn)則的行為作出限制性的規(guī)定等，從而給企業(yè)有意避開(kāi)準(zhǔn)則、操縱利潤(rùn)留下了許多的空間。另外，公司的內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)也需要完善，這對(duì)防范關(guān)聯(lián)企業(yè)之間利用非貨幣交易操縱利潤(rùn)有重要的作用；同時(shí)，公司外部的監(jiān)管力度仍需要加強(qiáng)，應(yīng)充分發(fā)揮資產(chǎn)評(píng)估中介機(jī)構(gòu)、政府機(jī)關(guān)和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的監(jiān)督作用。
三、規(guī)范非貨幣交易的相關(guān)措施
（一）健全公司內(nèi)部治理機(jī)構(gòu)
一個(gè)完善而健全的公司治理機(jī)構(gòu)，對(duì)于防范關(guān)聯(lián)方企業(yè)之間利用非貨幣性交易操縱利潤(rùn)有著極其重要的作用，上市公司應(yīng)進(jìn)一步建立健全獨(dú)立董事制度，確保獨(dú)立董事超然獨(dú)立的地位，并且應(yīng)規(guī)定對(duì)于重要的非貨幣性交易需要經(jīng)過(guò)獨(dú)立董事的表決通過(guò)方可實(shí)施，如果獨(dú)立董事提出自己的反對(duì)意見(jiàn)之后，上市公司不予采納，那么獨(dú)立董事可以向證監(jiān)會(huì)報(bào)告，從而可在一定程度上避免公司利用非貨幣性交易進(jìn)行利潤(rùn)操縱。
（二）加強(qiáng)公司外部監(jiān)管的力度
1、加強(qiáng)對(duì)資產(chǎn)評(píng)估中介機(jī)構(gòu)的整頓?，F(xiàn)實(shí)的非貨幣性交易往往以資產(chǎn)評(píng)估價(jià)值作為公允價(jià)值，而有些公司為達(dá)到利潤(rùn)操縱和粉飾業(yè)績(jī)的目的，常常通過(guò)資產(chǎn)評(píng)估中介機(jī)構(gòu)的評(píng)估使不公允的資產(chǎn)評(píng)估價(jià)值成為非貨幣性交易的基礎(chǔ)。鑒于此，我們建議，應(yīng)在法律上進(jìn)一步明確資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)虛假評(píng)估所需承擔(dān)的法律責(zé)任，對(duì)于伙同上市公司利用非貨幣性交易操縱利潤(rùn)而出具虛假評(píng)估報(bào)告的資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)和注冊(cè)資產(chǎn)評(píng)估師，應(yīng)給予嚴(yán)厲的民事、刑事和行政處罰。
2、加強(qiáng)政府機(jī)關(guān)的監(jiān)管力度。政府要加強(qiáng)對(duì)關(guān)聯(lián)方特別是上市公司與其關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生的非貨幣性交易的監(jiān)管力度，對(duì)于利用非貨幣性交易操縱利潤(rùn)的上市公司，不僅要公開(kāi)譴責(zé)，而且要通過(guò)立法規(guī)定對(duì)此予以處罰。特別是對(duì)于一些ST公司所發(fā)生的非貨幣性交易進(jìn)行嚴(yán)格的審查，在ST公司的財(cái)務(wù)報(bào)告經(jīng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)確認(rèn)之后，如果其當(dāng)期發(fā)生了足以影響其經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的非貨幣性交易，應(yīng)考慮對(duì)此類ST公司的非貨幣性交易事項(xiàng)由證監(jiān)會(huì)派員或委托中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行專項(xiàng)審計(jì)，以提高其財(cái)務(wù)報(bào)告的可信性和可靠性。
3、充分發(fā)揮注冊(cè)會(huì)計(jì)師外部審計(jì)的作用。對(duì)于上市公司的股東來(lái)說(shuō)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的外部審計(jì)為上市公司公布的財(cái)務(wù)報(bào)告提供了一個(gè)可以信任的安全邊際。要充分發(fā)揮注冊(cè)會(huì)計(jì)師外部審計(jì)的作用，以對(duì)關(guān)聯(lián)方企業(yè)特別是上市公司與其關(guān)聯(lián)方之間的非貨幣性交易進(jìn)行有效控制，可以在上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告披露的相關(guān)規(guī)定里要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于上市公司與其關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生的非貨幣性交易作專項(xiàng)的審計(jì)說(shuō)明，以引起注冊(cè)會(huì)計(jì)師的充分關(guān)注和重視。
（三）非貨幣性交易準(zhǔn)則自身的健全和完善
1、對(duì)關(guān)聯(lián)方之間的非貨幣性交易作出明確規(guī)定。在我國(guó)的非貨幣性交易準(zhǔn)則中，并未對(duì)關(guān)聯(lián)方之間的非貨幣性交易作出明確，而縱觀國(guó)際上相應(yīng)的準(zhǔn)則，大多對(duì)此作出了單獨(dú)規(guī)定，如美國(guó)的會(huì)計(jì)原則意見(jiàn)書第29號(hào)——非貨幣性交易就明確規(guī)定了關(guān)聯(lián)方之間的非貨幣性交易不適用第29號(hào)文。鑒于我國(guó)目前關(guān)聯(lián)方之間非貨幣性交易混亂的現(xiàn)狀，為了進(jìn)一步完善我國(guó)的證券市場(chǎng)，規(guī)范關(guān)聯(lián)方之間的非貨幣性交易，更好地防范上市公司與其關(guān)聯(lián)方之間利用非貨幣性交易操縱利潤(rùn)的行為，我們認(rèn)為，可以借鑒國(guó)際上相應(yīng)的準(zhǔn)則，在我國(guó)的非貨幣性交易準(zhǔn)則中加入這一部分內(nèi)容，并可以結(jié)合關(guān)聯(lián)方交易準(zhǔn)則的進(jìn)一步完善，要求上市公司對(duì)與其關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生的非貨幣性交易作更詳細(xì)而具體的披露，如可以要求其在財(cái)務(wù)報(bào)告的附注中披露整個(gè)交易中換入、換出資產(chǎn)的具體名稱，而不僅僅是披露換入、換出資產(chǎn)的類別等。
2、對(duì)于公允價(jià)值的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)作進(jìn)一步的明確。我國(guó)現(xiàn)行非貨幣性交易準(zhǔn)則規(guī)定，公允價(jià)值是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方，自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換和債務(wù)清償?shù)慕痤~。對(duì)于公允價(jià)值是交易雙方自己談妥還是請(qǐng)資產(chǎn)評(píng)估中介機(jī)構(gòu)來(lái)評(píng)估，準(zhǔn)則并未對(duì)公允價(jià)值的確認(rèn)規(guī)定一個(gè)很明確的標(biāo)準(zhǔn)，這給準(zhǔn)則的執(zhí)行造成了混亂，也為有些企業(yè)操縱利潤(rùn)提供了空間。因此，確定非貨幣性交易中的公允價(jià)值是十分必要的。考慮到非貨幣性交易中換入、換出資產(chǎn)金額的大小和性質(zhì)的重要程度，非貨幣性資產(chǎn)的公允價(jià)值如果完全由交易雙方自行確認(rèn)肯定是不可行的，而統(tǒng)一規(guī)定非貨幣資產(chǎn)的公允價(jià)值必須由資產(chǎn)評(píng)估中介機(jī)構(gòu)評(píng)估也是沒(méi)有必要的。所以我們建議，是否可以在準(zhǔn)則中加入類似這樣的規(guī)定，如果交易的雙方交換的非貨幣性資產(chǎn)的賬面價(jià)值達(dá)到某一絕對(duì)金額，譬如說(shuō)換入或換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值在1000萬(wàn)元以上，或者當(dāng)換入或換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值達(dá)到公司凈資產(chǎn)或總資產(chǎn)的一定比率，譬如說(shuō)換入或換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值占公司凈資產(chǎn)的比率達(dá)到了1％，就必須聘請(qǐng)資產(chǎn)評(píng)估中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行評(píng)估，以資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)作出的評(píng)估價(jià)值作為公允價(jià)值；還有就是如果換入或換出資產(chǎn)的性質(zhì)很重要，如因?yàn)閾Q入或換出了某一項(xiàng)或幾項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)，從而對(duì)公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生了重大影響，在這種情況下，雖然其絕對(duì)額或相對(duì)額可能都達(dá)不到上述要求，但也應(yīng)聘請(qǐng)資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)其公允價(jià)值進(jìn)行評(píng)估，以評(píng)估價(jià)值作為交易的基礎(chǔ)。而對(duì)于金額和性質(zhì)都不重要的非貨幣性交易，可以由交易雙方自行確定換入、換出資產(chǎn)的價(jià)值，也可以請(qǐng)資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)進(jìn)行評(píng)估，以體現(xiàn)準(zhǔn)則的靈活性。
3、對(duì)于有意規(guī)避非貨幣性交易準(zhǔn)則的行為作出限制性的規(guī)定。我國(guó)現(xiàn)行的非貨幣性交易準(zhǔn)則，并未對(duì)企業(yè)有意規(guī)避非貨幣性交易準(zhǔn)則的行為作出限制性的規(guī)定，從而給企業(yè)有意避開(kāi)準(zhǔn)則、操縱利潤(rùn)留下了許多的空間。如有的企業(yè)有意提高補(bǔ)價(jià)的比例，從而使非貨幣性交易變成了貨幣性交易，有的企業(yè)將一筆非貨幣性交易分拆成兩筆貨幣性交易，或?qū)⒁还P非貨幣性交易分拆成一比貨幣性交易和一筆非貨幣性交易等等。而準(zhǔn)則對(duì)于這樣有意回避非貨幣性交易準(zhǔn)則的限制性規(guī)定尚為空白，所以，我們建議，可以在我國(guó)的非貨幣性交易準(zhǔn)則中加入這樣的規(guī)定，如針對(duì)企業(yè)將一筆非貨幣性交易分拆成兩筆貨幣性交易進(jìn)行處理的情況，就可以在準(zhǔn)則中規(guī)定，企業(yè)不得有意進(jìn)行這樣的操作，如果企業(yè)存在那樣的操作，就必須對(duì)相關(guān)的賬務(wù)處理進(jìn)行追溯調(diào)整。
總之非貨幣交易作為上市公司的一種重要的交易手段，不但能夠滿足雙方的經(jīng)營(yíng)需要，而且能夠減少貨幣性資產(chǎn)的流出，交易雙方之間是一種互惠性轉(zhuǎn)讓，非貨幣交易準(zhǔn)則的制定對(duì)于規(guī)范我國(guó)企業(yè)非貨幣性交易的會(huì)計(jì)核算和相關(guān)信息的披露以及在一定程度上杜絕企業(yè)利用非貨幣性交易操縱利潤(rùn)等違反財(cái)經(jīng)紀(jì)律的行為都有重要意義，但是非貨幣交易準(zhǔn)則也存在一些缺陷，在不斷的完善中，相信我國(guó)的會(huì)計(jì)領(lǐng)域一定會(huì)更加規(guī)范。
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