一、適用稅率和征收范圍
第一，適用稅率：建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅適用3％的征收稅率。
第二，征收范圍。營(yíng)業(yè)稅建筑業(yè)稅目，僅指建筑安裝工程作業(yè)，其征收范圍包括建筑、安裝、修繕、裝飾、其他工程作業(yè)。與《建筑法》中的建筑業(yè)、建筑活動(dòng)概念不同，不包括建筑活動(dòng)中的勘察、設(shè)計(jì)和工程監(jiān)理，加工、修理、修配不屬于條例規(guī)定的勞務(wù)。
工程承包公司與建設(shè)單位簽訂承包合同的建筑安裝工程業(yè)務(wù)，無論其是否參與施工，均應(yīng)按“建筑業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。工程承包公司不與建設(shè)單位簽訂承包建筑安裝工程合同，只是負(fù)責(zé)工程的組織協(xié)調(diào)業(yè)務(wù)，對(duì)工程承包公司的此項(xiàng)業(yè)務(wù)則按“服務(wù)業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。
有線電視安裝費(fèi)是指有線電視臺(tái)為用戶安裝有線電視接受裝置，一次性向用戶收取的安裝費(fèi)，也稱之為“初裝費(fèi)”，按“建筑業(yè)”稅目征稅。但郵政部門為用戶安裝電話而收取的電話初裝費(fèi)，應(yīng)按“郵電通信業(yè)”稅目征稅。
大型成套裝置維修費(fèi)用是指維修單位為化工等生產(chǎn)企業(yè)維修塔、罐、管道等大型成套裝置取得的維修費(fèi)收入，原規(guī)定暫按“建筑業(yè)”稅目中的“修繕”項(xiàng)目征收營(yíng)業(yè)稅已取消。
二、納稅人
第一，一般規(guī)定。在中華人民共和國(guó)境內(nèi)有償提供建筑業(yè)勞務(wù)并收取貨幣、貨物或者其他經(jīng)濟(jì)利益的單位（包括企業(yè)、行政單位、事業(yè)單位、軍事單位、社會(huì)團(tuán)體及其他單位，但不包括單位依法不需要辦理稅務(wù)登記的內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)）和個(gè)人（指?jìng)€(gè)體工商戶和其他個(gè)人）是建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅的納稅人，但單位或者個(gè)體工商戶聘用的員工為本單位或者雇主提供建筑業(yè)勞務(wù)，不包括在內(nèi)。
第二，納稅人為分公司。分公司通常情況下是要辦理稅務(wù)登記的，因此，公司內(nèi)部的建筑分公司給其他分公司提供建筑勞務(wù)并收取價(jià)款，應(yīng)征營(yíng)業(yè)稅。
第三，承包、承租、掛靠方式經(jīng)營(yíng)。單位以承包、承租、掛靠方式經(jīng)營(yíng)的，承包人、承租人、掛靠人（以下統(tǒng)稱承包人）發(fā)生應(yīng)稅行為，承包人以發(fā)包人、出租人、被掛靠人（以下統(tǒng)稱發(fā)包人）名義對(duì)外經(jīng)營(yíng)并由發(fā)包人承擔(dān)相關(guān)法律責(zé)任的，以發(fā)包人為納稅人；否則以承包人為納稅人。
第四，自建自用。單位或者個(gè)人自己新建（以下簡(jiǎn)稱自建）建筑物，由于不是有償?shù)?，所以不需要繳納自建環(huán)節(jié)的營(yíng)業(yè)稅，但自建后銷售的，其自建行為應(yīng)繳納建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅。
三、計(jì)稅依據(jù)
（一）一般規(guī)定
納稅人的營(yíng)業(yè)額為納稅人除將建筑工程分包給其他單位外，所提供應(yīng)稅勞務(wù)收取的全部?jī)r(jià)款（含貨幣、貨物或者其他經(jīng)濟(jì)利益）和價(jià)外費(fèi)用。價(jià)外費(fèi)用包括收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)、返還利潤(rùn)、獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項(xiàng)、代墊款項(xiàng)、罰息及其他各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)，但不包括同時(shí)符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)：一是由國(guó)務(wù)院或者財(cái)政部批準(zhǔn)設(shè)立的政府性基金，由國(guó)務(wù)院或者省級(jí)人民政府及其財(cái)政、價(jià)格主管部門批準(zhǔn)設(shè)立的行政事業(yè)性收費(fèi)。二是收取時(shí)開具省級(jí)以上財(cái)政部門印制的財(cái)政票據(jù)。三是所收款項(xiàng)全額上繳財(cái)政。
（二）設(shè)備價(jià)款和裝飾勞務(wù)
除混合銷售外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款。
納稅人提供裝飾業(yè)勞務(wù)的，其營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額以納稅人實(shí)際經(jīng)濟(jì)利益包括價(jià)外費(fèi)用，甲供材料、設(shè)備不包括在內(nèi)。
（三）建筑工程分包給其他單位
納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營(yíng)業(yè)額。提供建安勞務(wù)屬于營(yíng)業(yè)稅征收范圍，以收款方開具的發(fā)票為合法有效憑證。因此，作為建筑安裝勞務(wù)的總包方，應(yīng)直接向建設(shè)方出具總包合同總額的發(fā)票；分包方應(yīng)向總包方出具分包合同金額的發(fā)票。總包方扣除分包款的合法憑證應(yīng)為從分包方取得的發(fā)票，否則不能按差額繳納營(yíng)業(yè)稅。
如何理解建筑業(yè)分包差額征稅的條款？首先，建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅稅前扣除的范圍限于支付給其他單位的分包款，即納稅人應(yīng)自行完成部分建設(shè)工程，僅將部分工程或勞務(wù)向有相應(yīng)資質(zhì)單位的合法分包。其次，工程轉(zhuǎn)包給第三方，不能扣除。新政策刪除了關(guān)于轉(zhuǎn)包工程可以實(shí)行營(yíng)業(yè)稅差額納稅的特殊規(guī)定，采取正列舉的方式，列明了差額征稅的應(yīng)稅行為，根據(jù)“公共權(quán)力法無明文授予即禁止”的基本法理，除此列舉的分包業(yè)務(wù)以外，一律實(shí)行全額征稅。因此，新政策下總承包人必須就建設(shè)單位支付的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用繳納營(yíng)業(yè)稅，不得稅前扣除所支付的轉(zhuǎn)包款。再次，扣除對(duì)象不包括分包給個(gè)人的支付款項(xiàng)，因?yàn)閭€(gè)人無法取得建筑業(yè)資質(zhì)，分包給個(gè)人，要么形成非法分包，同轉(zhuǎn)包一樣不能享受減免政策，要么實(shí)質(zhì)上形成聘用的員工為本單位或者雇主提供建筑業(yè)勞務(wù)，不能為營(yíng)業(yè)稅納稅人。最后，允許扣除的分包款應(yīng)限于施工工程款，建筑設(shè)計(jì)、物資運(yùn)輸?shù)认嚓P(guān)輔助費(fèi)用不在允許扣除范圍內(nèi)。
（四）混合銷售
提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時(shí)銷售自產(chǎn)貨物的行為是一種混合銷售行為，應(yīng)當(dāng)分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額和貨物的銷售額，其應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅，貨物銷售額不繳納營(yíng)業(yè)稅；未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額。
（五）兼營(yíng)
納稅人兼營(yíng)應(yīng)稅行為和貨物或者非應(yīng)稅勞務(wù)的，應(yīng)當(dāng)分別核算應(yīng)稅行為的營(yíng)業(yè)額和貨物或者非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額，其應(yīng)稅行為營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅，貨物或者非應(yīng)稅勞務(wù)銷售額不繳納營(yíng)業(yè)稅；未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其應(yīng)稅行為營(yíng)業(yè)額，新政策不再?gòu)?qiáng)求一并征收增值稅。
（六）違約金、賠償金
納稅人在未提供營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)的情況下收取的違約金，不屬于營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍，不征收營(yíng)業(yè)稅。依據(jù)發(fā)票管理辦法的規(guī)定，在沒有發(fā)生購(gòu)銷商品、提供或者接受服務(wù)以及從事其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的情況下，因?qū)Ψ轿绰男泻贤碌倪`約收取的違約金，不是經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，不屬于開具發(fā)票的范圍。根據(jù)財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干政策問題的通知》（財(cái)稅[2003]16號(hào)）有效條款規(guī)定，單位和個(gè)人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)和銷售不動(dòng)產(chǎn)時(shí)，因受讓方違約而從受讓方取得的賠償金收入，應(yīng)并入營(yíng)業(yè)額中征收營(yíng)業(yè)稅。
四、納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間
營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)并收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)（是指納稅人應(yīng)稅行為發(fā)生過程中或者完成后收取的款項(xiàng)）或者取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天（為書面合同確定的付款日期的當(dāng)天；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應(yīng)稅行為完成的當(dāng)天。國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的，從其規(guī)定。采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。自建行為的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為銷售自建建筑物的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間）。這里強(qiáng)調(diào)，提供應(yīng)稅行為作為確認(rèn)納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的前置條件，與權(quán)責(zé)發(fā)生制原則相符合。
五、總分包申報(bào)納稅
對(duì)跨年度老合同涉及的扣繳義務(wù)人涉稅問題，自2009年1月1日起，應(yīng)按照新條例和新細(xì)則的規(guī)定執(zhí)行。新條例下，建筑安裝業(yè)務(wù)總承包人不再有法定扣繳義務(wù)，建筑安裝勞務(wù)的總包方和分包方應(yīng)分別自行申報(bào)納稅，分包方以其取得的分包建筑款自行申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅，總包方應(yīng)以其取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除其支付給分包方的分包款后的余額為營(yíng)業(yè)額，自行申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅。對(duì)已繳、多繳、已扣繳、多扣繳的營(yíng)業(yè)稅稅款，允許從其以后的應(yīng)納稅額中抵減或予以退稅。
六、納稅地點(diǎn)
納稅人提供的建筑業(yè)勞務(wù)應(yīng)當(dāng)向應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。新政策關(guān)于跨省工程建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅納稅地點(diǎn)沒有單獨(dú)解釋，說明跨省工程建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅不再“向其機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅”，也改為“向勞務(wù)發(fā)生地繳納”。
納稅人自應(yīng)當(dāng)申報(bào)納稅之月起超過6個(gè)月沒有向建筑業(yè)勞務(wù)發(fā)生的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅的，由其機(jī)構(gòu)所在地或者居住地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)補(bǔ)征稅款。
七、納稅期限
納稅人的具體納稅期限，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)納稅人應(yīng)納稅額的大小分別核定；不能按照固定期限納稅的，可以按次納稅。納稅人以1個(gè)月或者1個(gè)季度為一個(gè)納稅期的，自期滿之日起15日內(nèi)申報(bào)納稅；以5日、10日或者15日為一個(gè)納稅期的，自期滿之日起5日內(nèi)預(yù)繳稅款，于次月1日起15日內(nèi)申報(bào)納稅并結(jié)清上月應(yīng)納稅款。
八、免稅規(guī)定
第一，境外勞務(wù)。根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于個(gè)人金融商品買賣等營(yíng)業(yè)稅若干免稅政策的通知》（財(cái)稅[2009]111號(hào)）規(guī)定，對(duì)中華人民共和國(guó)境內(nèi)單位或者個(gè)人在中華人民共和國(guó)境外提供建筑業(yè)勞務(wù)暫免征收營(yíng)業(yè)稅。
第二，個(gè)人自建自用住房銷售。根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整房地產(chǎn)市場(chǎng)若干稅收政策的通知》（財(cái)稅字[1999]210號(hào)）規(guī)定，個(gè)人自建自用住房，銷售時(shí)免征營(yíng)業(yè)稅。
九、案例分析
問題內(nèi)容：公路施工企業(yè)（不是生產(chǎn)銷售單位），在承包高速公路路面工程中，用自有設(shè)備（工程完工后，設(shè)備就拆除運(yùn)走）在公路施工現(xiàn)場(chǎng)攪拌瀝青混凝土（路面工程的主要原材料），全部用于本企業(yè)承包的本項(xiàng)工程，沒有對(duì)外出售，按工程總造價(jià)繳納了營(yíng)業(yè)稅。但當(dāng)?shù)氐膰?guó)稅部門要求該企業(yè)按瀝青混凝土的成本繳納增值稅。該企業(yè)應(yīng)如何繳稅？
筆者意見：國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)該問題的回復(fù)，實(shí)際上是認(rèn)為建筑業(yè)企業(yè)在建筑工程施工現(xiàn)場(chǎng)制造的建筑材料直接用于本企業(yè)建筑工程的，是一種混合銷售行為。按這種理解，建筑業(yè)企業(yè)為施工需要制造的建筑材料價(jià)值部分就不用交營(yíng)業(yè)稅，只交增值稅。但是建筑業(yè)企業(yè)與業(yè)主簽訂的合同是建安合同，其必須提供合同全額的營(yíng)業(yè)稅發(fā)票，所交的營(yíng)業(yè)稅也必須會(huì)包括建筑材料在內(nèi)，無法做到建筑材料不交營(yíng)業(yè)稅只交增值稅，與現(xiàn)實(shí)情況顯然矛盾。由于建筑工程施工過程中，許多建筑材料、構(gòu)配件要通過現(xiàn)場(chǎng)加工、預(yù)制，才能進(jìn)行安裝施工，形成工程實(shí)體，這實(shí)際上是在提供建筑業(yè)勞務(wù)，不能按混合銷售看待。國(guó)家稅務(wù)總局上述回復(fù)已明確僅供參考，不具有規(guī)范性文件的法律效力。
經(jīng)查《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<增值稅若干具體問題的規(guī)定>的通知》（國(guó)稅發(fā)[1993]154號(hào)）文件仍然有效，所以建筑業(yè)企業(yè)附設(shè)的工廠、車間在建筑工程施工現(xiàn)場(chǎng)制造的預(yù)制構(gòu)件（建筑材料同理可證），凡直接用于本企業(yè)建筑工程的，不征收增值稅。一般來說，建筑業(yè)企業(yè)在建筑現(xiàn)場(chǎng)制造的建筑材料、預(yù)制構(gòu)件，通常沒有設(shè)立單獨(dú)的機(jī)構(gòu)經(jīng)營(yíng)建筑材料、預(yù)制構(gòu)件銷售并單獨(dú)核算，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅若干征收問題的通知》（國(guó)稅發(fā)[1994]122號(hào)）之四規(guī)定，不征收增值稅。又根據(jù)《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局第52號(hào)令）第十六條規(guī)定，營(yíng)業(yè)額包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)計(jì)繳營(yíng)業(yè)稅，即建筑業(yè)企業(yè)在建筑工程施工現(xiàn)場(chǎng)制造的預(yù)制構(gòu)件和建筑材料直接用于本單位或本企業(yè)建筑工程的，包括在建安工程營(yíng)業(yè)額中計(jì)繳營(yíng)業(yè)稅，不征收增值稅，不能按混合銷售或視同銷售貨物行為認(rèn)定。
參考文獻(xiàn)：
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