一、現(xiàn)代審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型在我國的應(yīng)用局限性
新審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則已經(jīng)實(shí)行了一段時(shí)間，但其效果并不明顯，我國的審計(jì)實(shí)務(wù)仍遠(yuǎn)遠(yuǎn)落后于審計(jì)準(zhǔn)則的先進(jìn)性和國際化，具體來說有以下幾方面的原因。
（一）相關(guān)法律制度不夠完善
目前我國的法律制度不夠完善，注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)大大低于正常水平，表現(xiàn)在注冊會(huì)計(jì)師及事務(wù)所主要承擔(dān)的是行政責(zé)任，承擔(dān)民事和刑事責(zé)任很少，特別是民事賠償責(zé)任幾乎為零。只有加大注冊會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任才會(huì)促使其在損失客戶的風(fēng)險(xiǎn)和承擔(dān)法律責(zé)任的風(fēng)險(xiǎn)之間做出唯一理性的選擇，最終使注冊會(huì)計(jì)師利益與社會(huì)公眾利益達(dá)成一致。此外，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估所依靠的外部證據(jù)沒有專門、固定的搜集途徑，同時(shí)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序的主觀性較強(qiáng)，沒有一個(gè)客觀和定量的標(biāo)準(zhǔn)，這使得風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序具有不確定性的特性，從法律角度無法判定注冊會(huì)計(jì)師在執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序過程中是否遵守職業(yè)道德規(guī)范，是否具備欺詐動(dòng)機(jī)。
（二）國內(nèi)審計(jì)競爭有失公平
對(duì)于國內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所推行的是政府指導(dǎo)價(jià)格，由國家物價(jià)管理部門授權(quán)中國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)制定行業(yè)的審計(jì)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，以指導(dǎo)事務(wù)所的收費(fèi)行為?！八拇蟆边M(jìn)入我國，有關(guān)部門對(duì)其高收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)采取了默許的態(tài)度，結(jié)果是國內(nèi)事務(wù)所的收費(fèi)水平與國際事務(wù)所相比整體偏低，且差異較為懸殊。根據(jù)中國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的統(tǒng)計(jì)資料，“四大”的2007年度收入比例占全國前百家事務(wù)所總收入的54.72％。國內(nèi)外會(huì)計(jì)師事務(wù)的收費(fèi)差別，導(dǎo)致了大企業(yè)審計(jì)服務(wù)市場的競爭程度不夠，逐漸形成“四大”壟斷現(xiàn)象，而國內(nèi)事務(wù)所則主要集中在中小企業(yè)的審計(jì)市場上激烈競爭。
（三）公司治理結(jié)構(gòu)尚不健全
目前我國公司的治理結(jié)構(gòu)尚不健全，現(xiàn)階段仍然比較缺乏對(duì)高質(zhì)量審計(jì)的需求。內(nèi)部人控制問題嚴(yán)重，上市公司的股東大會(huì)、董事會(huì)往往被公司管理層所影響甚至操縱，出現(xiàn)了經(jīng)營者出錢委托注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)自己財(cái)務(wù)報(bào)表的現(xiàn)象，經(jīng)營者既是被審計(jì)人，又是審計(jì)委托人，打亂了審計(jì)3方有序的平衡關(guān)系，使注冊會(huì)計(jì)師在審計(jì)關(guān)系中處于明顯的被動(dòng)地位。
（四）事務(wù)所組織結(jié)構(gòu)不合理
運(yùn)用現(xiàn)代審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型要求注冊會(huì)計(jì)師對(duì)客戶所處的宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境和行業(yè)環(huán)境有深入地了解和分析，可以說是某一行業(yè)的行家。單個(gè)注冊會(huì)計(jì)師的精力畢竟有限，若同時(shí)從事幾個(gè)行業(yè)的分析，勢必會(huì)分散精力，最終導(dǎo)致各行業(yè)了解都不夠深入，影響審計(jì)效果，不利于控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。目前，我國絕大多數(shù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的部門設(shè)置都沒有按照客戶所處行業(yè)劃分，每個(gè)業(yè)務(wù)部門都常年負(fù)責(zé)幾家上市公司和非上市公司的審計(jì)，且客戶所處的行業(yè)都比較分散，事務(wù)所的組織結(jié)構(gòu)明顯不利于對(duì)行業(yè)的分析。
（五）審計(jì)成本過高
應(yīng)用現(xiàn)代審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，主要依賴于外部審計(jì)證據(jù)，短期來看，審計(jì)成本很高。為正確識(shí)別、評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所不得不進(jìn)行大量的初始投入，包括客戶信息庫的建設(shè)，審計(jì)軟件的投入，高層次人才的引進(jìn)，現(xiàn)有員工管理知識(shí)、軟件運(yùn)用方面的培訓(xùn)等。在審計(jì)之前，注冊會(huì)計(jì)師需要對(duì)企業(yè)各個(gè)方面進(jìn)行調(diào)查了解，關(guān)注的范圍擴(kuò)大，程度加深，工作時(shí)間增加，有時(shí)還需要有更多審計(jì)經(jīng)驗(yàn)的合伙人及高級(jí)審計(jì)人員的參與，必然會(huì)導(dǎo)致審計(jì)成本的增加。在應(yīng)用一段時(shí)間后，由于審計(jì)質(zhì)量的提高，審計(jì)資源被投入到重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較高的領(lǐng)域，審計(jì)實(shí)施階段的實(shí)質(zhì)性測試就可能減少，最終審計(jì)總成本會(huì)下降。但是在審計(jì)成本增加的這段時(shí)間，審計(jì)收費(fèi)并沒有同步增加，短期內(nèi)增加的成本得不到補(bǔ)償，導(dǎo)致部分中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所在競爭中無法生存，因此，實(shí)務(wù)界的現(xiàn)實(shí)狀況還是更多地采用制度基礎(chǔ)審計(jì)。
二、現(xiàn)代審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型在我國的應(yīng)用的政策建議
盡管目前還受到許多制約，但現(xiàn)代審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的運(yùn)用是注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)的必然選擇，是適應(yīng)審計(jì)環(huán)境變化、審計(jì)準(zhǔn)則國際協(xié)調(diào)及審計(jì)工作的客觀要求。從我國目前來看，要在審計(jì)實(shí)務(wù)中有效地應(yīng)用現(xiàn)代審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，還需要一個(gè)漸進(jìn)的過程。
（一）進(jìn)一步完善法律制度，加大監(jiān)督檢查
進(jìn)一步完善相關(guān)法規(guī)中關(guān)于注冊會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的相關(guān)條款，構(gòu)建以民事賠償責(zé)任為主的法律責(zé)任體系，可以補(bǔ)償外部受害人的經(jīng)濟(jì)損失，加大會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)賠償受害者經(jīng)濟(jì)損失的風(fēng)險(xiǎn)，從而促使其自覺加強(qiáng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制，提高審計(jì)產(chǎn)品質(zhì)量，最終減少其預(yù)期經(jīng)濟(jì)損失。行業(yè)監(jiān)管部門要把會(huì)計(jì)師事務(wù)所是否執(zhí)行新的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則體系作為監(jiān)督檢查的重點(diǎn)，應(yīng)以會(huì)計(jì)師事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)管理情況作為監(jiān)管的方向，查看注冊會(huì)計(jì)師在具體實(shí)施審計(jì)的過程中是否在所有的審計(jì)階段都實(shí)施了風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，將評(píng)估的風(fēng)險(xiǎn)與可能發(fā)生的錯(cuò)報(bào)相聯(lián)系，不得不經(jīng)過風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估直接將風(fēng)險(xiǎn)設(shè)定為高水平，識(shí)別和評(píng)估的風(fēng)險(xiǎn)還要與實(shí)施的審計(jì)程序相掛鉤。
（二）統(tǒng)一審計(jì)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，實(shí)現(xiàn)公平競爭
雖然國內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所與國外會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量和服務(wù)水平存在一定差距，但政府應(yīng)當(dāng)將國內(nèi)事務(wù)所和國外事務(wù)所同等對(duì)待。為避免審計(jì)成本成為遏制現(xiàn)代審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型運(yùn)用的障礙，政府應(yīng)根據(jù)各個(gè)地區(qū)的差異提高指導(dǎo)價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)，逐步統(tǒng)一收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，國內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所收費(fèi)也采納市場調(diào)節(jié)價(jià)，以建立公平競爭的秩序，提高審計(jì)市場效率。同時(shí)，依照風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的要求，勢必會(huì)增加審計(jì)成本，要解決這個(gè)矛盾，會(huì)計(jì)師事務(wù)所可以通過對(duì)客戶提供更多的增值會(huì)計(jì)服務(wù)，這樣可以在不削弱其競爭力的情況下合理地提高審計(jì)收入。
（三）完善公司治理結(jié)構(gòu)，提升審計(jì)的獨(dú)立性
健全公司內(nèi)部控制機(jī)制，完善公司治理結(jié)構(gòu)，充分發(fā)揮審計(jì)委員會(huì)的作用，審計(jì)委員會(huì)的成員由公司的股東大會(huì)任命，由獨(dú)立董事和其他不直接參與公司經(jīng)營管理的人員擔(dān)任，確保審計(jì)委員會(huì)的獨(dú)立性。改革現(xiàn)有的委托機(jī)制，由審計(jì)委員會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的聘任、報(bào)酬和監(jiān)督直接負(fù)責(zé)，從根本上解決由被審計(jì)單位管理層聘用會(huì)計(jì)師事務(wù)所的弊端，使被審計(jì)單位管理當(dāng)局更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的隨意性得到約束，以推動(dòng)真正有效的審計(jì)市場需求。
（四）提高審計(jì)隊(duì)伍素質(zhì)，增強(qiáng)鑒別能力
現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)要求注冊會(huì)計(jì)師實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別和評(píng)估，這就對(duì)注冊會(huì)計(jì)師的知識(shí)體系提出了更高的要求，注冊會(huì)計(jì)師不但要掌握一些常用分析工具，還必須學(xué)習(xí)現(xiàn)代管理知識(shí)和接受行業(yè)的專業(yè)知識(shí)培訓(xùn)，以增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)、提高職業(yè)判斷能力。因此，注冊會(huì)計(jì)師必須要具備嚴(yán)密謹(jǐn)慎的職業(yè)精神和敢于懷疑一切不合理的職業(yè)態(tài)度；應(yīng)該盡快熟悉和掌握風(fēng)險(xiǎn)分析工具的使用，不僅要善于做財(cái)務(wù)分析，也要善于對(duì)非財(cái)務(wù)信息進(jìn)行分析；應(yīng)該加強(qiáng)對(duì)行業(yè)知識(shí)的掌握和更新，掌握戰(zhàn)略管理、業(yè)績評(píng)價(jià)等現(xiàn)代管理知識(shí)，努力把自己培養(yǎng)成為行業(yè)審計(jì)專才，專攻某一特定行業(yè)，增強(qiáng)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表中異常情況的鑒別能力，更好地評(píng)估和控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
（五）減少審計(jì)隱形成本，提高審計(jì)效果
現(xiàn)代審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，要求對(duì)審前的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估，目前我國的會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模比較小，相對(duì)于國際“四大”來說，實(shí)力較弱，高素質(zhì)的審計(jì)人才也相對(duì)缺乏，在這種情況下，可以幾個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所聯(lián)合起來，共同聘請(qǐng)外面的審計(jì)專家，結(jié)合本事務(wù)所內(nèi)的優(yōu)秀審計(jì)人才，組成一個(gè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的智囊團(tuán)隊(duì)，共同參與到制定風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估體系的工作中來，并進(jìn)行各方面的交流，最終形成具有可操作性的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估體系。要樹立正確的成本收益觀念，平衡好審計(jì)效率和審計(jì)效果之間的關(guān)系。盡管審計(jì)成本短期內(nèi)增加，但從長期來看，仍是一種經(jīng)濟(jì)的選擇，對(duì)整體環(huán)境的評(píng)估可以使注冊會(huì)計(jì)師合理安排后續(xù)審計(jì)程序，從而減少隱性成本，增加審計(jì)的隱性收益，因此從整體上來說是有利的。
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