一、稅收流失的界定
在探尋造成稅收流失的原因之前，有必要對稅收流失進(jìn)行界定。雖然稅收流失這個概念的使用頻率很高，但是對這個詞的涵義，國內(nèi)還沒有一個統(tǒng)一的界定。筆者在考察我國進(jìn)行相關(guān)研究的學(xué)者、實(shí)務(wù)工作者的看法的基礎(chǔ)上，經(jīng)過思考，認(rèn)為稅收流失可以從狹義和廣義兩個方面來理解。
從狹義上講，稅收流失就是在一定的社會經(jīng)濟(jì)條件和稅收制度下，本應(yīng)征收而實(shí)際未能征收的各種稅收收入。這就包含兩方面的內(nèi)容：第一，從納稅人（包括扣繳義務(wù)人）的角度，其采取各種方法、手段導(dǎo)致實(shí)際繳納的稅收收入小于按照稅法標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定征收的稅收收入，其表現(xiàn)形式有偷稅、抗稅、騙稅、隱性收入等。第二，從征稅人的角度，征稅部門由于各種主觀、客觀原因?qū)е掳凑斩惙ㄒ?guī)定本應(yīng)征收而實(shí)際未能征收的各種稅收收入，其表現(xiàn)形式有越權(quán)減免稅、吃稅、包稅等。
從廣義上講，本應(yīng)征收而實(shí)際未能征收的各種稅收收入僅是稅收流失的結(jié)果，稅收流失的原因、影響機(jī)制和各種效應(yīng)也應(yīng)屬于稅收流失的范疇，稅收流失是一個從原因到結(jié)果的過程，而不僅僅是結(jié)果。廣義的稅收流失是一個系統(tǒng)的范疇，它不僅包括因?yàn)楦鞣N原因未能征收的稅收收入，而且包括造成稅收收入減少以及稅收收入減少帶來的經(jīng)濟(jì)影響這一系列的運(yùn)動過程。
本文接下來的探討將稅收流失限定在狹義的范圍內(nèi)，從制度經(jīng)濟(jì)學(xué)角度看稅收流失。
理性的經(jīng)濟(jì)人總是在追求自身效用的最大化，新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)認(rèn)為人們追求自身效益最大化也是在一定的制度前提下，也要受到一系列規(guī)則的約束。制度是構(gòu)建人類相互行為的人為設(shè)定的約束。制度提供的一系列規(guī)則包括社會認(rèn)可的非正式約束、國家規(guī)定的正式約束和實(shí)施機(jī)制三個部分。既然人要遵循一定的社會制度，制度就毫無疑問地影響到人的行為選擇。
獲取稅收收入也同樣有其要遵循的制度。征稅的過程實(shí)質(zhì)就是將原本屬于納稅人私人擁有和支配的財(cái)富轉(zhuǎn)為由國家擁有和控制，是一個產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移的過程。而要實(shí)現(xiàn)這個過程，必須要有制度的約束。這個約束有正式約束———國家的稅收法律法規(guī)，非正式約束———整個社會文化的一部分，和實(shí)施機(jī)制———確保稅收收入及時足額入庫的實(shí)現(xiàn)機(jī)制。
二、正式約束
正式約束是指人們有意識創(chuàng)造的一系列政策法規(guī)。正式約束包括政治規(guī)則、經(jīng)濟(jì)規(guī)則和契約，以及由這一系列的規(guī)則構(gòu)成的等級結(jié)構(gòu)，從憲法到成文法和不成文法，到特殊的細(xì)則，最后到個別契約，它們共同約束著人們的行為。從正式約束方面來看，要保證稅收收入的及時足額入庫或者說要減少稅收流失，就要求稅收法律、法規(guī)要完善。這個完善包括法律法規(guī)的合理性、穩(wěn)定性以及可實(shí)施性。合理性要求稅收法律法規(guī)的規(guī)定要符合一定的原則，要符合公平原則，要符合要素分配的規(guī)律；穩(wěn)定性要求稅收法律制度在一定時期一定經(jīng)濟(jì)條件下保持穩(wěn)定，不能頻繁變動；可實(shí)施性要求稅收法律法規(guī)應(yīng)與現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)水平、征管水平相符合，能夠達(dá)到預(yù)期目的。
1.合理性
在這一方面我國的稅收法律法規(guī)還存在不少缺陷。就以稅收流失嚴(yán)重的個人所得稅為例（據(jù)有關(guān)資料我國個人所得稅征收率只有60%-70%左右），個人所得稅法的規(guī)定就明顯存在一些不合理之處，不符合公平原則：（1）扣除標(biāo)準(zhǔn)不公平。目前，我國個人所得稅法規(guī)定，工資薪金所得以每月收入額減除費(fèi)用1600元后的余額為應(yīng)納稅所得額，忽視了納稅人的婚姻狀況、年齡大小、健康狀況、贍養(yǎng)老人及撫養(yǎng)子女的多寡等因素對納稅人的稅收負(fù)擔(dān)能力和生活水平的重大影響，造成了事實(shí)上的不公平。在這種情況下，那些負(fù)擔(dān)較重的納稅人比負(fù)擔(dān)相對輕的納稅人就更傾向于冒險偷逃稅。（2）征稅與否不公平。我國個人所得稅是對合法收入征稅，對非法收入不征稅，這樣使得非法收入更為劃算，這種情況顯然不合理，自然會在某種程度上引致納稅人的決策偏頗，造成稅收流失。（3）稅率不同導(dǎo)致稅負(fù)的不公平。我國目前工資薪金所得適用5%-45%的九級超額累進(jìn)稅率，而個體工商戶的生產(chǎn)經(jīng)營所得適用5%-35%的五級超額累進(jìn)稅率，同為勤勞所得中的經(jīng)常性所得，工資薪金所得的稅負(fù)低于個體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營所得，這種制度安排也在一定程度上誘發(fā)了經(jīng)營風(fēng)險更大的個體工商戶的偷逃稅行為。所以，稅收法律法規(guī)的不完善會影響納稅人的決策，導(dǎo)致一部分稅收流失。 穩(wěn)定性
朝令夕改、經(jīng)常修改稅制，會導(dǎo)致對稅收規(guī)定的掌握難度加大，而且給征稅人員帶來不便，征稅人員需要不厭其煩地向納稅人講解稅收規(guī)定的變化，如果稅負(fù)加重，納稅人就會覺得難以接受，稅收流失亦會加重。 可實(shí)施性
這是最優(yōu)稅制與次優(yōu)稅制的選擇問題，最優(yōu)稅制應(yīng)是一個最終目標(biāo)，而次優(yōu)稅種則是在不同的經(jīng)濟(jì)發(fā)展階段、適合當(dāng)時情況的最優(yōu)選擇，盡管從最終發(fā)展來看它并不是最優(yōu)但卻最符合當(dāng)時的社會綜合條件。反之，若是最符合稅收原則、最完美的稅制在現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)水平、征管水平下難以達(dá)到預(yù)期目的，就容易造成稅收流失。再以我國目前的個人所得稅制為例，部分學(xué)者認(rèn)為我國目前按個人為單位征收個人所得稅不如美國等以家庭為單位征收個人所得稅好，建議我國個人所得稅改為以家庭為單位征收。的確，以家庭為單位征收更能公平體現(xiàn)按能征稅這一稅收精神，但是我國目前個人所得稅征管水平連按個人征稅都不能準(zhǔn)確掌握個人收入、進(jìn)行有效監(jiān)控，導(dǎo)致大量稅收流失；如果以家庭為單位征收就更難以掌握家庭收入，根本達(dá)不到稅制設(shè)計(jì)的目的，更嚴(yán)重的偷逃稅也許會使稅制還達(dá)不到按個人為單位征稅的公平程度。所以，要減少稅收流失就要求稅制設(shè)定具有可實(shí)施性。
具體說來，造成我國稅收流失的正式約束方面的重要因素就是我國的政治規(guī)則、稅收法律法規(guī)不夠完善。這種不完善包括如下幾個方面：
首先，我國的政治規(guī)則影響了稅收法律的嚴(yán)格執(zhí)行。各級稅務(wù)機(jī)構(gòu)從行政級別上來講是隸屬于本級政府領(lǐng)導(dǎo)的，這樣，稅務(wù)人員為了自身的利益就會考慮政府施加的影響，對稅收法律法規(guī)的執(zhí)行往往打折扣。地方政府為了當(dāng)?shù)氐睦?，要求?dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)給予或者自己超越管理權(quán)限特批某些納稅人特別優(yōu)惠的稅收待遇，導(dǎo)致國家稅收流失，如包稅、越權(quán)減免稅經(jīng)常是由于政府的壓力或者政府直接造成的。
其次，我國稅收方面的法律很少，多數(shù)是以法規(guī)、暫行條例、實(shí)施細(xì)則等形式頒布的，稅收法律級次低，經(jīng)常容易變動，納稅人還沒弄清楚這一條文可能又出了新的一條文，在我國稅務(wù)代理業(yè)還不發(fā)達(dá)的情況下，給稅收法律法規(guī)執(zhí)行帶來了很大的困難。
最后，一些稅收程序法規(guī)定不夠清晰，例如納稅申報制度極不完善。稅收征管工作的各種程序，對稅務(wù)人員執(zhí)法工作不當(dāng)?shù)纳暝V程序等沒有清晰明了的規(guī)定，難以給納稅人提供便捷、體貼的納稅服務(wù)，不能給納稅人公正、廉明的感覺，自然會影響納稅人的納稅積極性，從而增加稅收流失。
三、非正式約束
非正式約束是人們在長期交往中逐步形成的，是傳統(tǒng)文化的一部分。非正式約束主要是指社會公認(rèn)的行為準(zhǔn)則和內(nèi)部實(shí)施的行為規(guī)則。與正式約束相比，非正式約束缺乏強(qiáng)制性但是交易成本卻很低，因此長期以來非正式制度約束在人們的相處以及社會的運(yùn)行中都占據(jù)著重要地位。
非正式約束主要包括價值觀念、倫理規(guī)范、道德觀念、風(fēng)俗習(xí)慣以及意識形態(tài)等因素。價值觀念在非正式約束中占著重要地位，具有共同價值觀及普遍信任的社會所產(chǎn)生的非正式約束無疑更有效果，更能強(qiáng)化正式約束的效用。
1.缺乏誠信的價值觀念是我國稅收流失的原因之一。
人類社會按照是否具有信任這一價值觀念可以分為兩類：高度信任社會和低信任社會。我國就屬于低信任社會①，因?yàn)樵谖覈壳吧鐣w系中，人們?nèi)狈φ\實(shí)守信的美德，社會信任程度很低。人們也許認(rèn)為誠實(shí)守信是一種美德，但是對于那些不誠實(shí)守信的人也不會表示不恥或厭惡，不去譴責(zé)，相比維護(hù)自己“誠實(shí)守信”的名聲，人們更愿意“要面子”。在我國一個人沒有面子就會比沒有錢更加難過，沒有面子可能會幾年甚至一輩子都覺得在人前抬不起頭。而一個人若是偷逃稅，無論是否被查處，他都不會覺得難堪，被查處他會認(rèn)為是運(yùn)氣差，他周圍的人也是同樣態(tài)度，這樣的社會環(huán)境就導(dǎo)致偷逃稅這種不誠實(shí)信用的行為被社會所接受和認(rèn)同，納稅人偷逃稅的心理成本就會大大降低，偷逃稅行為自然會增加。如果納稅人偷逃稅會被周圍的人所不恥、看不起，那他偷逃稅的代價就會高得多，在做這種決定之前他至少會再三考慮，整個社會的人都如此，稅收流失自然會減少。所以，我國現(xiàn)行文化體系缺少誠實(shí)信用的價值觀———非正式約束的缺陷，也是導(dǎo)致我國稅收流失的重要原因。
2.公民納稅意識薄弱是導(dǎo)致我國稅收流失的又一原因。
