一、引言
內(nèi)部審計(jì)是一項(xiàng)為了增加價(jià)值和改善運(yùn)營(yíng)所進(jìn)行的獨(dú)立的、客觀的確認(rèn)和咨詢活動(dòng)。它采取一種系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法來(lái)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理、控制及治理程序進(jìn)行評(píng)價(jià)，提高它們的效率，從而幫助實(shí)現(xiàn)機(jī)構(gòu)目標(biāo)(IIA 2001)。隨著公司規(guī)模的擴(kuò)大，管理層次的增加，多元化經(jīng)營(yíng)和跨區(qū)域的經(jīng)營(yíng)，經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的復(fù)雜化和代理關(guān)系的復(fù)雜化，使得內(nèi)部控制的難度日益增大，如何在競(jìng)爭(zhēng)日益激烈的市場(chǎng)環(huán)境中不斷加強(qiáng)內(nèi)部控制，防患于未然，成為各個(gè)企業(yè)在發(fā)展過(guò)程中不得不面臨的課題，其中內(nèi)部審計(jì)由于其在內(nèi)部控制中獨(dú)特的防護(hù)作用和建設(shè)作用而日益引起眾多公司的關(guān)注，內(nèi)部審計(jì)通過(guò)監(jiān)督和評(píng)價(jià)，確保信息系統(tǒng)的真實(shí)、可信、保護(hù)資產(chǎn)的安全、完整和內(nèi)部控制的有效運(yùn)行，促進(jìn)責(zé)任部門(mén)有效地使用資源、改善公司績(jī)效。同時(shí)，由于其特殊的地位在合適的領(lǐng)導(dǎo)體制下，在改善公司治理環(huán)境方面有著獨(dú)特的作用。內(nèi)部審計(jì)作用如何發(fā)揮，能否在公司的日常運(yùn)行中起到應(yīng)有的作用，受到領(lǐng)導(dǎo)體制的制約，不同的領(lǐng)導(dǎo)體制下內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性和權(quán)威性不同，根據(jù)內(nèi)部審計(jì)在實(shí)務(wù)工作的不同隸屬關(guān)系，將內(nèi)部審計(jì)體制分為七種：財(cái)務(wù)經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)體制、總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)體制、總經(jīng)理和審計(jì)委員會(huì)雙重領(lǐng)導(dǎo)體制、董事長(zhǎng)領(lǐng)導(dǎo)體制、審計(jì)委員會(huì)領(lǐng)導(dǎo)體制、董事會(huì)和審計(jì)委員會(huì)雙重領(lǐng)導(dǎo)體制和監(jiān)事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)體制。本文從影響不同審計(jì)體制的內(nèi)部影響因素人手，通過(guò)實(shí)證研究的方法探討影響內(nèi)部審計(jì)體制選擇的可能原因。
二、文獻(xiàn)綜述
(一)內(nèi)部審計(jì)與公司治理關(guān)系的研究 陳艷利、劉英明(2004)認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)作為實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制的關(guān)鍵因素，是公司治理結(jié)構(gòu)的有機(jī)組成部分，內(nèi)部控制的發(fā)展離不開(kāi)公司治理的推動(dòng)，公司治理的優(yōu)化也離不開(kāi)有效的內(nèi)部控制作為保證。汪國(guó)銀、林鐘高(2005)認(rèn)為，公司治理是企業(yè)運(yùn)作的基礎(chǔ)，提供了企業(yè)內(nèi)部各項(xiàng)管理活動(dòng)的環(huán)境，內(nèi)部審計(jì)作為企業(yè)內(nèi)部控制活動(dòng)的一部分受到公司治理的制約。并提出公司治理模式?jīng)Q定內(nèi)部審計(jì)模式，公司治理提供內(nèi)部審計(jì)的動(dòng)力，決定內(nèi)部審計(jì)主體、內(nèi)容、工作程序、地位以及最終的內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督的效果。傅妙森等(2006)認(rèn)為公司治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部審計(jì)是相互促進(jìn)的：一方面，內(nèi)部審計(jì)是公司治理結(jié)構(gòu)中形成權(quán)力制衡機(jī)制并促使其有效運(yùn)行的重要手段，公司治理結(jié)構(gòu)的完善及其作用的發(fā)揮離不開(kāi)內(nèi)部審計(jì)；另一方面，公司治理結(jié)構(gòu)是實(shí)施內(nèi)部審計(jì)的制度環(huán)境，是促使內(nèi)部審計(jì)有效開(kāi)展，保證內(nèi)部審計(jì)功能發(fā)揮的前提和基礎(chǔ)。耿建新等(2006)通過(guò)對(duì)滬市2001至2004年IPO公司的招股說(shuō)明書(shū)數(shù)據(jù)，研究了公司治理因素與公司管理因素對(duì)是否單設(shè)內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的影響狀況；同時(shí)，還搜集了這些公司上市之后的一些數(shù)據(jù)，對(duì)單設(shè)內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的上市公司與未單設(shè)內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的公司在治理效果上是否有差異進(jìn)行了比較。研究結(jié)果表明，我國(guó)上市公司單設(shè)內(nèi)審部門(mén)對(duì)改善公司治理效果有一定的作用，但設(shè)立時(shí)公司主要還是基于管理層面的考慮，并沒(méi)有上升到公司治理的高度。王光遠(yuǎn)等(2006)以受托責(zé)任理論為基礎(chǔ)探討公司治理中的內(nèi)部審計(jì)，考察內(nèi)部審計(jì)如何成為其他治理主體所依賴的極具價(jià)值的資源，分析理論與實(shí)務(wù)中存在的一些問(wèn)題，意在深刻地認(rèn)識(shí)內(nèi)部審計(jì)在公司治理架構(gòu)中扮演的角色，有效整合公司治理與內(nèi)部控制。他認(rèn)為在本質(zhì)上，內(nèi)部審計(jì)是確保受托責(zé)任履行的一種內(nèi)部治理機(jī)制。
(二)內(nèi)部審計(jì)與產(chǎn)權(quán)屬性關(guān)系的研究 譚勁松(2003)從民營(yíng)企業(yè)的產(chǎn)權(quán)特性的角度探討了民營(yíng)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的特點(diǎn)。作者認(rèn)為民營(yíng)企業(yè)在產(chǎn)權(quán)上具有兩個(gè)顯著特征：一是前者產(chǎn)權(quán)主體明確，產(chǎn)權(quán)清晰；二是委托代理關(guān)系，委托人和代理人主體明確、委托代理鏈簡(jiǎn)潔、關(guān)系簡(jiǎn)單。由于我國(guó)政府行政管理部門(mén)無(wú)意干涉民營(yíng)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)制度建立問(wèn)題，這使得民營(yíng)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)制度的具有明顯的內(nèi)生性。因此民營(yíng)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)比較單一，即為組織增加價(jià)值和提高組織的運(yùn)作效率。從內(nèi)部審計(jì)的功能上看，民營(yíng)企業(yè)重視內(nèi)部審計(jì)的服務(wù)職能一明晰民營(yíng)企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)權(quán)，公平保護(hù)全部所有者權(quán)益。
(三)內(nèi)部審計(jì)特征方面的研究 劉國(guó)常(2008)以中小板上市公司為樣本，對(duì)內(nèi)部審計(jì)的規(guī)模的影響因素進(jìn)行了研究分析，主要研究方法是單變量分析和Pearson相關(guān)分析，通過(guò)分析認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)人數(shù)與公司分支數(shù)量、外部審計(jì)費(fèi)用顯著正相關(guān)，與流動(dòng)比率、速動(dòng)比率顯著負(fù)相關(guān)，與公司資產(chǎn)規(guī)模、長(zhǎng)期債務(wù)比率、每股盈余之間沒(méi)有顯著關(guān)系。從文獻(xiàn)回顧中可以看出內(nèi)部審計(jì)方面的研究以規(guī)范研究為主，實(shí)證研究的論文較少，雖然程新生等人的研究雖然涉及到內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，但不是他們研究的重點(diǎn)，并且是將內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性作為影響企業(yè)業(yè)績(jī)的變量，本文是將內(nèi)部審計(jì)體制的獨(dú)立性作為因變量，考察影響影響不同內(nèi)部審計(jì)體制選擇的因素。
三、研究設(shè)計(jì)
(一)研究假設(shè) 隨著公司規(guī)模擴(kuò)大、業(yè)務(wù)范圍擴(kuò)大、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)增多，高管層需要進(jìn)行授權(quán)，這樣在管理層之間就形成了公司內(nèi)部的委托代理關(guān)系，即高管層作為委托人，將公司的部分資源授權(quán)給下級(jí)經(jīng)理人(代理人)，要求其有效利用。當(dāng)存在委托代理關(guān)系時(shí)，就會(huì)產(chǎn)生道德風(fēng)險(xiǎn)、信息不對(duì)稱等問(wèn)題。為了盡可能減輕這類問(wèn)題對(duì)公司的負(fù)面影響，委托方(即高管層)就會(huì)增強(qiáng)對(duì)內(nèi)部監(jiān)督控制機(jī)制(包括內(nèi)部審計(jì))的需求。公司規(guī)模擴(kuò)大后，在“股東一經(jīng)理人’’委托代理關(guān)系中的高管層和內(nèi)部委托代理關(guān)系中的下級(jí)經(jīng)理人之間進(jìn)行財(cái)富轉(zhuǎn)移的總量也在增加，因此強(qiáng)化監(jiān)督機(jī)制帶來(lái)的效益更明顯。從成本效益的角度考慮，內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的設(shè)立與有效運(yùn)行是一項(xiàng)固定成本，大型公司可以利用規(guī)模經(jīng)濟(jì)原理充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的作用，因?yàn)殡S著規(guī)模的擴(kuò)大單位成本會(huì)快速降低，從而使得內(nèi)部審計(jì)的效益顯現(xiàn)。當(dāng)公司規(guī)模日益擴(kuò)大，子公司數(shù)量的增加，公司的組織結(jié)構(gòu)也會(huì)發(fā)生變化。與小規(guī)模的公司相比，大公司的高管層要直接觀察基層經(jīng)理的行為已經(jīng)越來(lái)越不可行；此外，組織內(nèi)部指揮鏈拉長(zhǎng)，上下級(jí)之間信息傳遞的順暢程度會(huì)受到影響。為了有效監(jiān)控下級(jí)管理者的行為，確保上情下達(dá)的一致性，高管層會(huì)增加對(duì)監(jiān)控機(jī)制(包括內(nèi)部審計(jì))的需求。較高獨(dú)立性的內(nèi)部審計(jì)體制能在制度上保證滿足高管層對(duì)監(jiān)控機(jī)制的需求。基于以上分析，本文提出以下兩個(gè)假設(shè)：
假設(shè)1：規(guī)模越大的企業(yè)，所采用的內(nèi)部審計(jì)體制的獨(dú)立性越高
假設(shè)2：子公司越多的企業(yè)。越傾向于采取獨(dú)立性較高的內(nèi)部審計(jì)體制
最早建立內(nèi)部審計(jì)制度的是我國(guó)的國(guó)有企業(yè)，國(guó)有企業(yè)建立內(nèi)部審計(jì)制度不是從內(nèi)部管理需要和內(nèi)部控制需要出發(fā)的，而是從滿足國(guó)家建立完善的內(nèi)部審計(jì)體系的需要出發(fā)的，是為了彌補(bǔ)當(dāng)時(shí)審計(jì)制度恢復(fù)國(guó)家審計(jì)力量的一時(shí)不足而做出的一種制度安排，而對(duì)于規(guī)定條例的執(zhí)行者——國(guó)有企業(yè)事業(yè)單位等組織而言，就是從外界強(qiáng)加的一種組織內(nèi)部的科層設(shè)置(譚勁松，2003)。國(guó)有企事業(yè)單位的內(nèi)部審計(jì)扮演著兩種角色，一是作為本單位的機(jī)構(gòu)，參與單位的內(nèi)部管理，扮演內(nèi)部審計(jì)角色，二是接受國(guó)家審計(jì)的指
導(dǎo)，扮演國(guó)家審計(jì)基礎(chǔ)的角色(呂金平、杜麗萍，1995)。因此國(guó)有企業(yè)在內(nèi)部審計(jì)體制的設(shè)置和功能的設(shè)置上只是迎合國(guó)家相關(guān)制度，沒(méi)有從企業(yè)自身需要出發(fā)。隨著我國(guó)改革開(kāi)放的深入，民營(yíng)企業(yè)的發(fā)展日新月異，民營(yíng)企業(yè)的產(chǎn)權(quán)特征與國(guó)有企業(yè)有著顯著的差異，民營(yíng)企業(yè)的產(chǎn)權(quán)特征與國(guó)有企業(yè)的最大區(qū)別主要體現(xiàn)在兩個(gè)方面。一是前者產(chǎn)權(quán)主體明確，產(chǎn)權(quán)清晰；二是委托代理關(guān)系，委托人和代理人主體明確、委托代理鏈簡(jiǎn)潔、關(guān)系簡(jiǎn)單。由于我國(guó)在進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)制度設(shè)計(jì)的時(shí)候沒(méi)有考慮到民營(yíng)企業(yè)也不愿涉入民營(yíng)企業(yè)的內(nèi)部事務(wù)，因此民營(yíng)企業(yè)設(shè)立內(nèi)部審計(jì)制度是企業(yè)自身的一種內(nèi)在的主動(dòng)需求。不同產(chǎn)權(quán)屬性的企業(yè)，內(nèi)部審計(jì)的產(chǎn)生與發(fā)展的動(dòng)因不同，這兩種產(chǎn)權(quán)屬性對(duì)內(nèi)部審計(jì)體制獨(dú)立性的影響有顯著的差異。在此，本文提出如下假設(shè)：
假設(shè)3：國(guó)有股比例越高的企業(yè)。越傾向于采取獨(dú)立性較低的內(nèi)部審計(jì)體制
公司治理層的有效運(yùn)作需要良好的信息溝通渠道促進(jìn)信息在委托方和代理方之間傳遞，使得委托方和代理方的信息不對(duì)稱得以減輕甚至消除，減少“逆向選擇”和降低“道德風(fēng)險(xiǎn)”。內(nèi)部審計(jì)固有的職能和近年來(lái)職能的拓展為滿足委托方的這種需要?jiǎng)?chuàng)造了條件，一個(gè)運(yùn)行良好的公司治理環(huán)境需要內(nèi)部審計(jì)支持，同時(shí)良好的公司治理環(huán)境也為內(nèi)部審計(jì)工作的順利開(kāi)展創(chuàng)造了條件，公司治理的內(nèi)在要求決定了，內(nèi)部審計(jì)的負(fù)責(zé)對(duì)象必須是委托方或者代表委托方的相關(guān)機(jī)構(gòu)，因此，本文假設(shè)：
假設(shè)4：公司治理水平越高的企業(yè)。越傾向于采取獨(dú)立性較高的內(nèi)部審計(jì)體制
(二)樣本選擇本文所選樣本是滬深交易所200家制造業(yè)上市公司。樣本通過(guò)兩種渠道獲得，一是通過(guò)閱讀2008年年報(bào)，部分上市公司在年報(bào)中的內(nèi)部控制說(shuō)明段中披露了該公司內(nèi)部審計(jì)的領(lǐng)導(dǎo)體制，另一部分則是通過(guò)電話調(diào)查的方式獲得。根據(jù)不同內(nèi)部審計(jì)體制的獨(dú)立性，本文將這七種領(lǐng)導(dǎo)體制按其獨(dú)立性由低到高排序?yàn)椋贺?cái)務(wù)部領(lǐng)導(dǎo)體制、總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)體制、總經(jīng)理和審計(jì)委員會(huì)雙重領(lǐng)導(dǎo)、董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)體制、審計(jì)委員會(huì)領(lǐng)導(dǎo)體制、董事會(huì)和審計(jì)委員會(huì)雙重領(lǐng)導(dǎo)領(lǐng)導(dǎo)體制、監(jiān)事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)，并賦分為1、2，3,4，5、6，7。本文其他數(shù)據(jù)采自2008年上市公司的年報(bào)，公司規(guī)模采用2008年的合并銷售收入；國(guó)有股比例選擇2008年底E市公司國(guó)有股的持股比例，其中包括國(guó)有股和國(guó)有法人股；子公司的選擇是依據(jù)2008年納入合并報(bào)表范圍的子公司；公司治理水平的衡量是基于關(guān)鍵控制人理論的12個(gè)指標(biāo)為依據(jù)計(jì)算出來(lái)的，這12個(gè)指標(biāo)分別是：控股股東與上市公司之間是否存在關(guān)聯(lián)交易；控股股東是否占用上市公司資金；上市公司是否為控股股東及其關(guān)聯(lián)方提供擔(dān)保；總經(jīng)理是否由控股股東產(chǎn)生；董事長(zhǎng)或總經(jīng)理是否在上市公司領(lǐng)取薪酬；董事長(zhǎng)或總經(jīng)理是否持有上市公司股份；上市公司是否在2008年內(nèi)分配過(guò)現(xiàn)金股利；上市公司董事會(huì)中是否設(shè)立獨(dú)立董事；上市公司的董事長(zhǎng)和總經(jīng)理是否由一人擔(dān)任；上市公司的董事長(zhǎng)或總經(jīng)理是否在控股股東擔(dān)任職務(wù)；上市公司2008年的年度報(bào)告是否被注冊(cè)會(huì)計(jì)師出示了非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)；上市公司在2008年中是否因信息披露受到滬深交易所的公開(kāi)譴責(zé)。其中公司治理水平在6分以下為差，6～8分之間為良，8分以上為優(yōu)。
(三)模型建立 為了檢驗(yàn)上述假設(shè)，本文建立如下回歸模型：
內(nèi)部審計(jì)體制的獨(dú)立性＝f管理控制變量、產(chǎn)權(quán)屬性變量、公司治理變量
四、實(shí)證結(jié)果分析
(一)描述性統(tǒng)計(jì)在全部200個(gè)樣本中，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)由財(cái)務(wù)領(lǐng)導(dǎo)的有9家，占4.5％；由總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)的有34家，占17％；由總經(jīng)理和審計(jì)委員會(huì)雙重領(lǐng)導(dǎo)的有5家，占2.5％；由董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)的有62家，占31％；由審計(jì)委員會(huì)領(lǐng)導(dǎo)的有70家，占35％；由董事會(huì)和內(nèi)部審計(jì)委員會(huì)雙重領(lǐng)導(dǎo)的有16家，占8％，由監(jiān)事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)的有4家，占2％。從(表1)可以看出樣本總體的平均獨(dú)立性水平不高，方差較小，獨(dú)立性水平分布具有向平均值集中的趨勢(shì)；子公司數(shù)量平均為9.87家，說(shuō)明樣本總體子公司數(shù)量還是比較多的，最大值為84家，最小值為0，同時(shí)方差為11922，則說(shuō)明樣本總體子公司數(shù)量分布較為分散；國(guó)有股持股比例為0.29，說(shuō)明樣本總體國(guó)有股持股比例不高，同時(shí)方差較小，說(shuō)明樣本總體的分布有集中趨勢(shì)；樣本總體的公司治理指數(shù)平均為6.78，處于良的水平，說(shuō)明總體公司治理水平還不高，同時(shí)方差為1.5，比較小，說(shuō)明樣本總體的分布還是比較集中的；樣本總體的企業(yè)規(guī)模平均數(shù)為59.96億元，晟大值與最小值的差較大，同時(shí)方差較大，說(shuō)明企業(yè)規(guī)模的差異較大。(表2)給出檢驗(yàn)?zāi)Ｐ妥兞康腜earson相關(guān)系數(shù)矩陣，從相關(guān)系數(shù)矩陣我們可以看出子公司數(shù)量與內(nèi)部審計(jì)體制獨(dú)立性之間是負(fù)相關(guān)，但不顯著，這與假設(shè)2不一致；國(guó)有股持股比例與內(nèi)部審計(jì)體制獨(dú)立性之間是負(fù)相關(guān)，但也不顯著，這與假設(shè)3不一致；公司治理指數(shù)與內(nèi)部審計(jì)體制獨(dú)立新內(nèi)閣之間是正相關(guān)，與假設(shè)相一致，但不顯著，公司規(guī)模與內(nèi)部審計(jì)體制獨(dú)立性之問(wèn)顯著正相關(guān)，這與假設(shè)1一致。其中顯著相關(guān)的是公司規(guī)模與子公司數(shù)量，公司治理指數(shù)與國(guó)有股持股比例。通過(guò)(表1)可以看出變量之間的相關(guān)程度不高。
(二)回歸分析從回歸結(jié)果可以看出，方程的整體擬合優(yōu)度只有0.033，擬合優(yōu)度很低，同時(shí)方程整體的p值較高，方程整體統(tǒng)計(jì)不顯著。說(shuō)明本文所檢驗(yàn)?zāi)Ｐ偷淖兞坎荒芙忉寖?nèi)部審計(jì)體制獨(dú)立性高低的影響因素。
五、結(jié)論與建議
(一)結(jié)論通過(guò)前文的研究發(fā)現(xiàn)，上市公司內(nèi)部審計(jì)體制獨(dú)立性受企業(yè)內(nèi)部因素的影響不大，回歸分析方程整體檢驗(yàn)不顯著，相關(guān)性檢驗(yàn)也只有企業(yè)規(guī)模與內(nèi)部審計(jì)體制獨(dú)立性具有顯著相關(guān)，但只在5％的水平上顯著相關(guān)，同時(shí)相關(guān)系數(shù)只有0.12，通過(guò)上述結(jié)果可以說(shuō)明我國(guó)上市公司內(nèi)部審計(jì)體制的獨(dú)立性不具有顯著的內(nèi)生性，也即我國(guó)上市公司內(nèi)部審計(jì)體制的獨(dú)立性不是產(chǎn)生于企業(yè)內(nèi)部管理控制需要和公司治理需要。同時(shí)上市公司內(nèi)部審計(jì)體制的獨(dú)立性與公司產(chǎn)權(quán)屬性也沒(méi)有顯著的相關(guān)性，在單變量分析中顯示，國(guó)有股持股比例在0-20％之間的上市公司的平均獨(dú)立性水平最高，方差最小。這說(shuō)明國(guó)有上市公司內(nèi)部審計(jì)體制在獨(dú)立性方面沒(méi)有顯示出與民營(yíng)上市公司的優(yōu)勢(shì)，這與我國(guó)內(nèi)部審計(jì)體制建立時(shí)的要求有關(guān)，我國(guó)相關(guān)的內(nèi)部審計(jì)制度在獨(dú)立性方面沒(méi)有明確要求，同時(shí)國(guó)有上市公司建立內(nèi)部審計(jì)部門(mén)時(shí)又有應(yīng)付的傾向。
(二)建議本文提出如下建議：第一，協(xié)調(diào)內(nèi)部審計(jì)的相關(guān)制度，將內(nèi)部審計(jì)體制獨(dú)立性的要求納入到相關(guān)制度當(dāng)中?，F(xiàn)有制度中，只有《中央企業(yè)內(nèi)部審計(jì)管理暫行辦法》明確提出內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)直接向董事會(huì)(或董事會(huì)主要負(fù)責(zé)人)負(fù)責(zé)，同時(shí)接受審計(jì)委員會(huì)的監(jiān)督和指導(dǎo)。第二，加強(qiáng)公司治理。從實(shí)證分析可以看出，公司治理水平與內(nèi)部審計(jì)體制獨(dú)立性之間還沒(méi)有顯著的相關(guān)關(guān)系，一方面是因?yàn)樯鲜泄菊w的治理水平較低，公司治理層對(duì)內(nèi)部審計(jì)的需求不強(qiáng)，另一方面也可能是現(xiàn)在的內(nèi)部審計(jì)在職能和作用上還無(wú)法滿足公司治理層的需要，在促進(jìn)公司治理水平提高的方面沒(méi)有發(fā)揮自己的作用，因此，不斷完善公司內(nèi)部治理是提高內(nèi)部審計(jì)體制獨(dú)立性的前提。同時(shí)，內(nèi)部審計(jì)體制的獨(dú)立性的提高也是促進(jìn)公司內(nèi)部治理水平提高的重要舉措，在完善公司治理結(jié)構(gòu)時(shí)應(yīng)重視內(nèi)部審計(jì)在公司治理中的作用，促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)與公司治理結(jié)構(gòu)的結(jié)合，內(nèi)部審計(jì)是促進(jìn)公司治理結(jié)構(gòu)各個(gè)組成部分之間信息對(duì)稱的重要溝通渠道，為公司治理層特別是董事會(huì)和監(jiān)事會(huì)進(jìn)行決策提供參考，提高決策水平，促進(jìn)公司治理水平的不斷提高?；诖?，內(nèi)部審計(jì)體制的選擇需要從公司治理的高度進(jìn)行統(tǒng)籌考慮，只有能夠與公司治理結(jié)構(gòu)完善相—致的內(nèi)部審計(jì)體制才能起到促進(jìn)公司治理水平提高的作用，因此，董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)部審計(jì)體制或董事會(huì)和內(nèi)部審計(jì)委員會(huì)雙重領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)部審計(jì)體制是比較符合現(xiàn)代公司治理結(jié)構(gòu)的內(nèi)部審計(jì)體制。第三，采用措施不斷提高內(nèi)部審計(jì)人員的素質(zhì)，完善其知識(shí)結(jié)構(gòu)，較高獨(dú)立性的內(nèi)部審計(jì)體制需要較高素質(zhì)的內(nèi)部審計(jì)人員與之相適應(yīng)。以董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)的內(nèi)部審計(jì)體制為例，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)要在董事會(huì)決策中起到輔助決策的作用，內(nèi)部審計(jì)人員就要從公司整體的角度對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)等方面有 深入的了解，就需要內(nèi)部審計(jì)人員不僅要有與之相適應(yīng)的知識(shí)結(jié)構(gòu)，還要有豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，這樣的人才在目前情況下，還是比較稀缺的。內(nèi)部審計(jì)要在更高層次上發(fā)揮作用，沒(méi)有相應(yīng)素質(zhì)的內(nèi)部審計(jì)人員作為保證是不現(xiàn)實(shí)的，因此，上市公司要加大內(nèi)部審計(jì)人才的培養(yǎng)力度，促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)^才具備與公司內(nèi)部審計(jì)體制獨(dú)立性要求的職業(yè)素質(zhì)。
