近年來社會公眾對政府承擔(dān)的公共經(jīng)濟責(zé)任的要求日漸提高。人們十分關(guān)注政府在承擔(dān)公共經(jīng)濟責(zé)任的過程中，是否合理、有效地使用公共資金，這就要求國家審計機關(guān)對政府承擔(dān)的公共經(jīng)濟責(zé)任進行審查，以滿足社會公眾對此類信息的需求。因此，許多國家正逐漸將政府審計的重點，從過去的合規(guī)性審計與遵行性審計轉(zhuǎn)向績效審計?！秾徲嬍?008~2012年審itz作發(fā)展規(guī)劃》指出，“全面推進績效審計，促進轉(zhuǎn)變經(jīng)濟發(fā)展方式，提高財政資金和公其資源配置、使用、利用的經(jīng)濟性、效率性和效果性，促進建設(shè)資源節(jié)約型和環(huán)境友好型社會，推動建立健全政府績效管理制度，促進提高政府績效管理水平和建立健全政府部門責(zé)任追究制，構(gòu)建高效，廉浩的服務(wù)型政府”是今后五年審計工作的主要任務(wù)之一。并提出“到2012年，每年所有的審計項目都開展績效審計”。
一、政府績效審計涵義及服務(wù)型政府的理論依據(jù)與價值取向
(一)政府績效審計涵義的新界定績效審計，從它產(chǎn)生以來，經(jīng)過各國的實踐，至今已形成了一系列概念，由于各國的做法不同，在不同的國家使用不同的術(shù)語來表達，其內(nèi)容也各有側(cè)重。但世界各國和國際組織普遍認同政府績效審計是對被審計單位在履行職責(zé)時管理和利用公共資源的經(jīng)濟性、效率性和效果性所進行的檢查和評價。在借鑒國外績效審計定義的基礎(chǔ)上，針對我國的國情和現(xiàn)狀，本文認為可將我國政府績效審計的概念做如下理解為：政府績效審計是指獨立的審計機關(guān)和審計人員，依照國家法律法規(guī)和人們認知的共同標準，在傳統(tǒng)的財政收支審計和合規(guī)性審計的基礎(chǔ)上，對政府及其公共部門為履行職能而使用所掌握公共資源的“3E”(經(jīng)濟性、效率性和效果性)進行的審查、分析和評價，發(fā)現(xiàn)和反映存在的問題，并據(jù)此提出改進建議，其目的是促使政府及其公共部門加強公共責(zé)任，促進政府合理配置和有效利用資源。實現(xiàn)經(jīng)濟、節(jié)約、效率，取得最佳社會效益和經(jīng)濟效益，同時提升政府宏觀管理及決策的水平與能力，建立廉潔高效的服務(wù)型政府。由此可見，開展政府績效審計，不但是政府審計發(fā)展的新階段，更是深化
，政府行政體制改革、轉(zhuǎn)變政府職能、提升政府管理績效的重要舉措。
(二)服務(wù)型政府的理論依據(jù)自20世紀60年代開始的公共選擇理論，到80年代初伴隨著西方國家政府重塑運動而興起的新公共管理理論，以及在對新公共管理理論進行反思和批判的基礎(chǔ)上產(chǎn)生的登哈特的新公共服務(wù)理論，強調(diào)“政府的職能是服務(wù)，而不是掌舵；公共利益是目標而非副產(chǎn)品；在思想上要具有戰(zhàn)略性，在行動上要具有民主性；為公民服務(wù)，而不是為顧客服務(wù)；責(zé)任并不簡單；重視人，而不只是重視生產(chǎn)率；公民權(quán)和公共服務(wù)比企業(yè)家精神更重要”。在這個全新的現(xiàn)代公共行政理論視角下，關(guān)注的是公共行政在以公民為中心的治理系統(tǒng)中所扮演的角色，提倡公共利益、公民權(quán)利、民主、公平和公正、責(zé)任、回應(yīng)性、公民滿意度等理念。
(三)服務(wù)型政府的價值取向 服務(wù)型政府其內(nèi)涵無疑是極為豐富的，從宏觀的角度來說，主要是理念的創(chuàng)新、制度的重構(gòu)以及管理方式手段的轉(zhuǎn)變，基于新公共服務(wù)理論的理念認知，樹立公共服務(wù)意識，建立以公民滿意為導(dǎo)向的服務(wù)機制，實現(xiàn)公共服務(wù)供給主體的多元化和供給方式的多樣化，創(chuàng)建一套科學(xué)的政府服務(wù)績效管理指標體系，完善政府公共服務(wù)的責(zé)任機制。
二、我國開展政府績效審計的現(xiàn)實意義
(一)促成廉潔、勤政，高效的服務(wù)型政府建設(shè)的需要 高效廉潔的服務(wù)型政府是現(xiàn)代化民主社會的基本特征。在以市場經(jīng)濟為中心的今天，在我國的行政事業(yè)單位中，存在幾個突出問題：一是機構(gòu)臃腫、人浮于事、管理效率低下。二是經(jīng)費支出的控制弱化，浪費奢侈現(xiàn)象嚴重，造成國有資產(chǎn)的大量流失。在政府各部門以經(jīng)濟工作為中心的情況下，如果能對工作中的經(jīng)濟性、效率性和效果性進行經(jīng)常性審計監(jiān)督，那么官僚主義和腐敗現(xiàn)象就會少一些。經(jīng)濟決策就會更準確，國家的經(jīng)濟損失就會更少，社會效益也會大大提高。目前在公共資金的使用上存在著不重視經(jīng)濟效益，不算經(jīng)濟賬，甚至嚴重浪費的現(xiàn)象。有限的資金沒有得到合理有效的使用，使政府的效能下降，并為某些腐敗分子提供了方便。因此開展政府績效審計可以在財務(wù)審計的基礎(chǔ)上，從政府開支的成本一效益、成本一效果角度來衡量其物質(zhì)資源、人力資源配置與消耗的合理性、有效性，從而促使政府部門真正做到勤政、廉潔、高效。
(二)促進政府職能轉(zhuǎn)變，加快政府體制改革的客觀需求社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展，迫切需要加快政府職能的轉(zhuǎn)變。近幾年來，我國政府機構(gòu)的行政效率有了較大的提高，政府機構(gòu)履行職能的效果也很明顯。但政府在履行職責(zé)過程中，仍存在著法制不健全，對權(quán)力的制約和監(jiān)督不力，投資管理體制不適合經(jīng)濟發(fā)展，缺乏有效的投資責(zé)任和風(fēng)險約束機制等問題。因此，迫切需要加快實現(xiàn)政府職能的轉(zhuǎn)變，然而政府績效審計正是作為提高政府事業(yè)單位工作的經(jīng)濟性，效率性和效果性的一種有效監(jiān)督手段，必能為政府機構(gòu)的改革做出自己應(yīng)有的貢獻。
(三)提高政府工作透明度、擴大公眾參與度，促進我國民主政治建設(shè)的現(xiàn)實要求 在當今民主社會里，政府負有使用最有效的辦法管理各項資源，并使其最大限度地達到目的的責(zé)任，而人民作為公共資源的所有者，對政府行為的民主監(jiān)督意識日益增強，對政府工作效能提出了“更經(jīng)濟”，“更合理”，“更效率”的期望和要求，這就要求建立有效的政府績效審計制度，對政府部門各項經(jīng)濟活動的經(jīng)濟性、效率性和效果性進行審查，并予以審計公告，以便于公眾對公共資源的運用情況進行有效的了解監(jiān)督，同時也有利于培養(yǎng)公眾的主人翁精神和參政議政意識，提高公眾參與監(jiān)督的積極性，進而促進我國民主政治的進一步構(gòu)建。
(四)彌補傳統(tǒng)財務(wù)審計和合規(guī)性審計的不足 傳統(tǒng)的財務(wù)審計和合規(guī)性審計只是檢查企業(yè)財務(wù)收支和預(yù)算執(zhí)行情況，以及是否符合相關(guān)法律法規(guī)，其審計結(jié)果僅反映了項目的資金收支和預(yù)算執(zhí)行情況，而無法反映政府部門是否精心利用資源以及資源利用所產(chǎn)生的社會效益。因此，應(yīng)開展政府績效審計，從評價政府機構(gòu)資源利用效益的基礎(chǔ)上，評價戰(zhàn)略決策的正確性及所產(chǎn)生的社會效益的程度。同時，發(fā)現(xiàn)所存在的問題，并提出改進建議，促進政府績效的不斷提高，真正成為高效的服務(wù)型政府。
三、我國政府績效審計發(fā)展現(xiàn)狀分析
(一)我國政府績效審計的發(fā)展現(xiàn)狀 20世紀80年代，績效審計隨著我國審計署的誕生而進入我國。當時，審計目標僅突出合法性，強調(diào)以行政處理為手段，為維護國家財經(jīng)秩序服務(wù)，尚不具備開展績效審計的條件。隨著我國改革開放的逐步推進，市場經(jīng)濟管理體制逐步建立，政企職能逐漸分開，國家審計的職能也產(chǎn)生了相應(yīng)的轉(zhuǎn)變。近幾年來，各地審計部門采取措施，積極進行績效審
計的實踐和創(chuàng)新，政府和人大對政府績效審計也非常重視和支持，深圳和青島等地審計局在積極開展政府績效審計試點的同時，還不斷地對政府績效審計實踐進行總結(jié)，政府績效審計初見成效。然而盡管我國的政府績效審計已初步取得了一定的成果，但由于我國社會主義市場經(jīng)濟體制還不完善，政府職能尚未轉(zhuǎn)變到位，公共財政體制改革有待進一步深化，再加上我國政府績效審計剛剛起步，要真正建立起中國特色的政府績效審計體系，尚需相當一段時期的探索和嘗試。
(二)我國政府績效審計所面臨的主要問題我國目前開展政府績效審計所面臨的問題主要有以下方面：(1)行政型審計監(jiān)督體制限制了政府績效審計的開展。從目前情況看，各國的政府審計模式大體可劃分為立法型、行政型、獨立型、司法型四種模式。我國目前實行的是行政型審計模式。其主要特點是政府審機關(guān)對政府負責(zé)，且各級審計機關(guān)實行雙重領(lǐng)導(dǎo)體制。我國憲法規(guī)定，國務(wù)院設(shè)立審計機關(guān)，國家審計署隸屬于國務(wù)院，在國務(wù)院總理的領(lǐng)導(dǎo)下，主持管理全國的審計工作。地方各級審計機構(gòu)同時接受本級人民政府和上一級審計機關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)并對本級人民政府和上一級審計構(gòu)負責(zé)并報告工作。在我國現(xiàn)行審計體制下，審計主體實際上是政府的一個機關(guān)，審計機關(guān)對本級政府層次的公共支出和重大投資項目難以進行評價和監(jiān)督，發(fā)現(xiàn)了問題也難以對外披露，難以客觀、公正的進行評價，讓其去監(jiān)督政府，審計效果必然會大打折扣。由此，不難看出，行政模式下的審計機關(guān)的獨立性受到嚴重的影響，進而制約了我國政府績效審計的發(fā)展。(2)對政府績效審計了解不夠，重要性認識不足?？冃徲嬙谖覈鸩奖容^晚，我國審計界，對績效審計的認知還局限在一個比較小的范圍，有相當一部分審計人員只是對這個名詞有一些初步印象，至于它的實際內(nèi)容是什么，具體該如何操作，還知之甚少。同時在一些人的觀念對于績效審計中也存在著誤區(qū)。一種觀點認為經(jīng)濟效益只是對于物質(zhì)資料的生產(chǎn)領(lǐng)域而言，政府部門和非盈利組織機構(gòu)不存在經(jīng)濟效益的問題，因此，我國政府審計也就無需進行績效審計。另一種觀點則認為我國目前政府審計工作的重點是真實性審計，開展績效審計會妨礙真實性審計。再者，有些人認為，績效審計是西方國家的產(chǎn)物，不符合中國的國情。由此可見如果對這些片面認識不加以澄清，就會阻礙人們正確把握政府績效審計的主旨。(3)政府績效審計法律制度建設(shè)滯后。依法審計是審計監(jiān)督的重要特征，是健全完善的政府績效審計的基礎(chǔ)。國際經(jīng)驗表明，與績效審計有關(guān)的立法是績效審計產(chǎn)生和發(fā)展的直接前提。從世界范圍看，美、英、德等國家都制定了專門的績效審計制度。其中美國是世界上最早制定績效審計準則的國家，早在1972年，就頒布了《政府的機構(gòu)計劃、項目活動和職責(zé)的審計準則》，對政府績效審計做了比較詳細的規(guī)定。該準則曾于198i、1988至1994年進行了三次修訂，這使其進一步走向規(guī)范與完善。而我國開展績效審計面臨的一大難點就是相關(guān)法規(guī)不健全，相關(guān)約束滯后，缺乏有效的監(jiān)督機制。目前我國的《審計法》對政府績效審計涉及的很少，還比較籠統(tǒng)和模糊，有待于進一步的完善。(4)尚未建立一套科學(xué)可行的政府績效審計評價體系和標準。在政府績效審計過程中必須有—個指導(dǎo)審計活動、衡量審計事實、鑒定經(jīng)濟效益質(zhì)量的標準，這就是績效評價標準。績效評價標準問題一直是制約績效審計有效開展的技術(shù)因素?？冃徲嫎藴适菍徲嬋藛T進行審計評價的基礎(chǔ)，是衡量經(jīng)濟效益、社會效益優(yōu)劣的尺度，是審計機關(guān)出具審計意見的依據(jù)。我國目前開展績效審計最直接的難題來自于評價標準，國內(nèi)缺乏一套對政府機關(guān)、公共部門資金使用效益的衡量指標體系，而政府機關(guān)和公共部門的業(yè)務(wù)活動的效益既有經(jīng)濟效益，又有社會效益。然而到目前為止，國家還沒有出臺權(quán)威的政府績效審計評價標準，事實上要出臺這樣的標準也非常困難，因為政府績效審計的對象千差萬別，衡量審計對象的經(jīng)濟性、效率性和效果性的標準也難以統(tǒng)一。(5)審計隊伍結(jié)構(gòu)和人員素質(zhì)尚未達到政府績效審計要求。政府績效審計是一項系統(tǒng)工程。其領(lǐng)域比財務(wù)審計領(lǐng)域更為廣泛，因而績效審計要比財務(wù)審計復(fù)雜得多。由于審計對象的不同。要求審計人員會運用經(jīng)濟學(xué)、社會學(xué)、法律學(xué)、心理學(xué)，數(shù)學(xué)和統(tǒng)計學(xué)等學(xué)科的方法，因此審計人員必須是具備多學(xué)科的復(fù)合型人才，不僅要有多學(xué)科的專業(yè)背景，還要有豐富的實踐經(jīng)驗，而這樣的人才目前十分缺乏。從我國國家審計署機關(guān)的情況看，2003年底以445人為總量分析。其中：有213人具有一個專業(yè)背景，189人具有兩個專業(yè)背景，兩個以上專業(yè)背景人員43人。從人力資源角度看復(fù)合人才更能適應(yīng)績效審計工作發(fā)展的需要。我國現(xiàn)有的審計人員的知識結(jié)構(gòu)、專業(yè)素質(zhì)、工作能力等方面與開展績效審計的要求還有很大差距，其中主要表現(xiàn)在：一是目前的審計人員僅在會計、審計及其相關(guān)領(lǐng)域較為精通，而卻普遍缺乏管理、生產(chǎn)技術(shù)等方面的專業(yè)知識。二是綜合分析問題的能力不強。三是缺乏有組織的人才培訓(xùn)和職業(yè)后續(xù)教育。這些都直接影響著政府績效審計的效果。
四、我國政府績效審計開展的對策建議
(一)改革審計監(jiān)督模式政府績效審計從委托審計者與被審計者和審計主體的關(guān)系看，作為被審計者的各級政府行政機關(guān)、事業(yè)單位及從事公共收支和國家基金管理的各級部門，他們與作為審計主體的政府審計機構(gòu)同屬于委托審計者，也就是中央政府，這種中央政府自己使用人民的公共財產(chǎn)并審計自己的關(guān)系，同加強社會主義民主建設(shè)和倡導(dǎo)政府人員廉潔奉公、嚴厲懲治腐敗的要求是不相適應(yīng)的。因此，要改革和完善現(xiàn)行政府審計監(jiān)督管理體制，就必須從提高政府審計獨立性著手。筆者認為，實行“一府三院”制度，走司法型審計模式之路是我國政府審計發(fā)展的必然選擇。具體做法是，中央審計機關(guān)歸全國人大常委會領(lǐng)導(dǎo)，對各級地方審計機關(guān)實行垂直領(lǐng)導(dǎo)。審計長由國家主席提名，由全國人民代表大會決定，國家主席任免，全國人大閉會期間，由全國人大常委會決定。設(shè)立審計院，隸屬全國人大常委會，與法院、檢察院并行構(gòu)成“一府三院”。這樣，審計機關(guān)與政府行政機構(gòu)完全分離，而直接對各級人民代表大會負責(zé)，審計機關(guān)作為獨立的經(jīng)濟監(jiān)督部門，對各級政府及其所管轄部門和單位的經(jīng)濟活動進行監(jiān)督，既有審計權(quán)，又有審計處理處罰權(quán)，既確保了審計的權(quán)威性，又增強了審計的獨立性，更重要的是使得審計權(quán)力真正落到實處。
(二)加強政府績效審計宣傳 績效審計已成為政府審計的主流，并非是因為發(fā)達國家開展的多，是審計機芻皂審計使命所決定的。盡管在我國開展績效審計存在著這樣或那樣的困難，但是不能讓這些困難裹住人們的思想，羈絆人們前進的步伐。重要的是要樹立開展績效審計追在眉睫的觀念，使人們從思想E先接受并認可，然后再逐步開展起來。加強績效審計成效的宣傳是樹立績效審計觀念的方式之一。不同的審計類型和方式，發(fā)揮的作用有所區(qū)別，財務(wù)審計重在防護，績效審計則重在促進。財務(wù)審計強調(diào)的是真實合法，績效審計強調(diào)的是效益，它的目標是管理活動和資金運用的最優(yōu)化，這顯然與被審計單位的追求是一致的。因此在績效審計中，審計人員以及被審計單位的相關(guān)^員，都需要轉(zhuǎn)變觀念，要把政府績效審計看作為“醫(yī)生”，而不僅僅是“警察”。
(三)建立健全法規(guī)制度 法律法規(guī)是開展政府績效審計的關(guān)鍵一環(huán)，因為依法審計是審計的基本原則，只有以法律、法規(guī)的形式把績效審計確定下來，審計人員在進行審計時才有法可依。審計署歷來注重對法制的建設(shè)，提出要不斷加強審計機關(guān)的“人、法、紀”建設(shè)。但對于績效審計法規(guī)建設(shè)進展不大。雖然《中華人民共和國審計法》中已經(jīng)提到了對財政收支或者財務(wù)收支的真實、合法和效益進行審計監(jiān)督，但不明確、不具體，不便于操作和執(zhí)行，還不能完全適應(yīng)新時期開展政府績效審計的工作需要。因此，應(yīng)盡快出臺相對明確的法律制度，確立政府績效審計在審計監(jiān)督中的法律地位，完善績效審計的法律體系，從法律的角度，明確績效審計地位、作用、職責(zé)任務(wù)，規(guī)范績效審計的工作方法、程序、內(nèi)容和評價指標和標準等，做到有法可依，依法審計。審計機關(guān)只有依據(jù)法律作為工作的依據(jù)，作為審計的準繩，審計機關(guān)的工作才會具有效率，績效審計才能夠在中國快速成長，才能夠免受來自外來的干預(yù)，增強績效審計的效力，更好的維護人民的財產(chǎn)，審計機關(guān)才能成為真正的“人民財產(chǎn)的看家狗”。
(四)建立標準體系 績效審計項目的多樣性導(dǎo)致了績效審計標準的多樣性，審計人員必須根據(jù)審計項目的具體特點和具體目標，有針對性地為每一個審計項目制定科學(xué)可行的績效審計評價標準?！妒澜鐚徲嫿M織績效審計指南》指出：合適的績效審計評價標準具有可靠性、客觀性、有用性、可理解性、可比性、完整性、可接受性的特點。結(jié)合我國財政支出管理工作的特點，一個完整的、具有可操作性的績效評價準則應(yīng)考慮以下因素：(1)績效審計對象千差萬別，被審計單位類型復(fù)雜，使用的評價標準也應(yīng)有所差別。(2)評價標準一般是能夠量化的，而一些難以量化的，對被審計項目將會產(chǎn)生重大影響的資源耗費，應(yīng)采用特殊方法進行評價。因此，政府績效審計評價指標應(yīng)從投入和產(chǎn)出兩個角度來建立：主要考察政府行為成本的資源耗費類指標和政府業(yè)績的產(chǎn)出類指標。
(五)優(yōu)化審計隊伍結(jié)構(gòu) 一是強化業(yè)務(wù)培訓(xùn)，有針對性、分層次地提高現(xiàn)有審計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)。制定專業(yè)人員可持續(xù)發(fā)展計劃，不斷創(chuàng)新培訓(xùn)方法，根據(jù)績效審計的要求進行知識的更新和拓展，提高基本專業(yè)技術(shù)知識。二是改善我國審計隊伍的結(jié)構(gòu)，多元化的審計人員結(jié)構(gòu)是政府績效審計得以順利開展的根本前提之一。我國社會主義市場經(jīng)濟的特點決定了我國政府支出有著十分廣闊的范圍，績效審計對象、審計方法就更加復(fù)雜，實現(xiàn)審計人員結(jié)構(gòu)的多元化也就更顯迫切。因此，審計機關(guān)要開展績效審計，需要儲備大量的、多學(xué)科的專業(yè)人才，逐步調(diào)整、改善審計隊伍的結(jié)構(gòu)，需要以各種形式引進除審計、會計以外的經(jīng)濟、法律、管理和信息技術(shù)方面的其他相關(guān)專業(yè)人員進入審計機關(guān)，建立一支以復(fù)合創(chuàng)新型人才為主的高素質(zhì)的審計隊伍。
