全面預(yù)算作為一個(gè)有效的管理控制方法，可以很好地解決企業(yè)的內(nèi)部控制問題，將企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)量化為預(yù)算目標(biāo)，以預(yù)算目標(biāo)引導(dǎo)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，并對(duì)其經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)進(jìn)行考核，它集中體現(xiàn)了內(nèi)部控制的本質(zhì)要求，建立合理有效的內(nèi)部控制體系可以通過全面預(yù)算管理來實(shí)現(xiàn)。
一、全面預(yù)算管理與內(nèi)部控制的關(guān)系
（一）目標(biāo)的一致性
內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層和全體員工實(shí)施的、旨在實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)的過程，即合理保證企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理合規(guī)合法、資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整，提高經(jīng)營(yíng)效率和效果，促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。公司制委托代理機(jī)制的缺陷使得內(nèi)部控制制度的設(shè)計(jì)和實(shí)施成為必然選擇，內(nèi)部控制增強(qiáng)了委托人對(duì)代理人行為的監(jiān)督，保證代理人的行為選擇有利于企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益最大化。預(yù)算目標(biāo)是戰(zhàn)略目標(biāo)的年度化，經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的具體化。在公司治理結(jié)構(gòu)下，全面預(yù)算明確了投資者、經(jīng)理人與員工之間的權(quán)利、義務(wù)和利益，充分調(diào)動(dòng)了全體員工的積極性來實(shí)現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)。內(nèi)部控制和全面預(yù)算管理在目標(biāo)上具有一致性，都是為了實(shí)現(xiàn)企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)。
（二）作用的相互性
內(nèi)部控制的發(fā)展引起了全面預(yù)算管理中責(zé)、權(quán)、利的重新配置。全面預(yù)算管理最初由經(jīng)營(yíng)者制定的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)計(jì)劃形式，隨著內(nèi)部控制的發(fā)展，在現(xiàn)代公司中，全面預(yù)算管理逐漸成為一種整合性管理系統(tǒng)，具有全面控制的能力，它不僅是經(jīng)營(yíng)者與其下屬員工之間的權(quán)利、責(zé)任安排和利益贏取機(jī)制，還體現(xiàn)了出資者與經(jīng)理人之間的制衡安排。全面預(yù)算管理的科學(xué)化，也補(bǔ)充完善了內(nèi)部控制的控制方法和策略，提高了內(nèi)部控制的水平。預(yù)算實(shí)施的順利與否體現(xiàn)了內(nèi)部環(huán)境的好壞。預(yù)算的編制以風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為前提，預(yù)算在執(zhí)行過程中涉及控制活動(dòng)、內(nèi)部監(jiān)督和報(bào)告，整個(gè)全面預(yù)算管理的過程又以信息與溝通作為聯(lián)系的紐帶，內(nèi)部控制執(zhí)行的好壞也與全面預(yù)算管理緊密相聯(lián)。因此，全面預(yù)算與內(nèi)部控制相互作用，相互促進(jìn)，共同發(fā)展。
（三）效應(yīng)的協(xié)同性
內(nèi)部控制和全面預(yù)算管理在企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的不同環(huán)節(jié)與階段共同利用相同企業(yè)資源，提高企業(yè)整體效益。全面預(yù)算與內(nèi)部控制都強(qiáng)調(diào)全員、全過程參與，在實(shí)現(xiàn)同一戰(zhàn)略目標(biāo)時(shí)，全面預(yù)算的編制、執(zhí)行和考核過程涉及內(nèi)部控制活動(dòng)的多個(gè)方面如組織規(guī)劃控制、授權(quán)批準(zhǔn)控制、預(yù)算控制、業(yè)績(jī)報(bào)告控制等，在原有內(nèi)控資源的基礎(chǔ)上節(jié)約了企業(yè)在組織實(shí)施全面預(yù)算時(shí)的投入資源，全面預(yù)算的流程可用于內(nèi)部控制，強(qiáng)化了在全面預(yù)算管理流程中所涉及的控制要素，兩者共享管理控制活動(dòng)中所反饋的信息資源，從而節(jié)約了企業(yè)的人力、財(cái)力和物力，優(yōu)化資源配置，大大提高了企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。綜合運(yùn)用內(nèi)部控制和全面預(yù)算管理的協(xié)同效應(yīng)，將會(huì)加強(qiáng)企業(yè)基礎(chǔ)管理工作，提升企業(yè)管理水平，增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)防范能力，更好實(shí)現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)，有利于企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。
二、構(gòu)建以全面預(yù)算管理為基礎(chǔ)的內(nèi)部控制體系
現(xiàn)代企業(yè)要整合并控制組織權(quán)力與資源的運(yùn)用，就必須建立內(nèi)部控制制度。資源與業(yè)務(wù)活動(dòng)的結(jié)合、預(yù)算與價(jià)值運(yùn)動(dòng)的結(jié)合，使預(yù)算系統(tǒng)不能脫離企業(yè)的管理環(huán)境而自行其事、獨(dú)善其身，因此必須建立一套切實(shí)可行的預(yù)算管理制度體系，使戰(zhàn)略性全面預(yù)算管理有效運(yùn)行。全面預(yù)算管理集中反映著內(nèi)部控制的流程：戰(zhàn)略規(guī)劃之后形成預(yù)算目標(biāo)，執(zhí)行之后對(duì)比實(shí)際結(jié)果并進(jìn)行報(bào)告，評(píng)價(jià)之后形成分析報(bào)告，調(diào)整之后再回到下一輪規(guī)劃之中。全面預(yù)算管理寓于內(nèi)部控制之中，建立有效的全面預(yù)算管理流程，加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制，將每一個(gè)控制點(diǎn)的任務(wù)落實(shí)到每一個(gè)管理模塊的職能上，并落實(shí)到負(fù)責(zé)各模塊的責(zé)任人員，使流程設(shè)計(jì)和組織設(shè)計(jì)達(dá)到有效的結(jié)合。以全面預(yù)算為基礎(chǔ)的內(nèi)部控制體系如圖１。
（一）內(nèi)部環(huán)境是基礎(chǔ)
內(nèi)部環(huán)境是企業(yè)實(shí)施內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，一般包括治理結(jié)構(gòu)、機(jī)構(gòu)設(shè)置、權(quán)責(zé)分配、內(nèi)部審計(jì)、人力資源政策、企業(yè)文化等。全面預(yù)算管理則利用良好的控制環(huán)境來完成，并且有助于實(shí)現(xiàn)企業(yè)的目標(biāo)。因此，控制環(huán)境的好壞直接體現(xiàn)在全面預(yù)算過程中，良好的控制壞境有利于企業(yè)全面預(yù)算的編制、貫徹和執(zhí)行。管理層應(yīng)倡導(dǎo)一種良好的控制環(huán)境，強(qiáng)化倫理道德教育，宣傳管理宗旨、經(jīng)營(yíng)理念和人力資源政策，培育優(yōu)秀的企業(yè)文化，使員工自覺履行其職責(zé)，為預(yù)算管理體系奠定基礎(chǔ)。
（二）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是依據(jù)
風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是企業(yè)及時(shí)識(shí)別、系統(tǒng)分析經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中與實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)，合理確定風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略。要實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)，必然考慮到各種各樣的風(fēng)險(xiǎn)，風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、預(yù)測(cè)和控制也要有合理的方法，風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估直接體現(xiàn)在企業(yè)全面預(yù)算當(dāng)中。在預(yù)算編制過程中，企業(yè)應(yīng)預(yù)測(cè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境的變化、新政策與新技術(shù)的應(yīng)用以及企業(yè)改組等給其企業(yè)帶來的風(fēng)險(xiǎn)，并采取相應(yīng)的控制措施避免風(fēng)險(xiǎn)對(duì)企業(yè)造成損失。
（三）控制活動(dòng)是關(guān)鍵
控制活動(dòng)是企業(yè)根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果，采用相應(yīng)的控制措施，將風(fēng)險(xiǎn)控制在可承受度之內(nèi)?？刂苹顒?dòng)主要包括批準(zhǔn)、授權(quán)、驗(yàn)證、協(xié)調(diào)、復(fù)核、定期盤點(diǎn)、記錄核對(duì)、財(cái)產(chǎn)保護(hù)、職責(zé)分離、績(jī)效考核等內(nèi)容。預(yù)算在執(zhí)行過程中需要明確部門、崗位分工及職責(zé)權(quán)限，落實(shí)部門、人員責(zé)任，報(bào)告、反饋執(zhí)行進(jìn)度和差異，分析執(zhí)行情況，針對(duì)存在的問題提出改進(jìn)措施，根據(jù)實(shí)際情況對(duì)預(yù)算作出調(diào)整。企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和投融資活動(dòng)在按預(yù)算執(zhí)行時(shí)，要進(jìn)行嚴(yán)格的審批和監(jiān)控，每一項(xiàng)預(yù)算的執(zhí)行都在控制中完成。合理有效的控制活動(dòng)是預(yù)算有效執(zhí)行保障。
（四）信息與溝通是紐帶
信息與溝通是企業(yè)及時(shí)、準(zhǔn)確地收集、傳遞與內(nèi)部控制相關(guān)的信息，確保信息在企業(yè)內(nèi)部、企業(yè)與外部之間進(jìn)行有效溝通。全面預(yù)算是在對(duì)企業(yè)現(xiàn)有經(jīng)濟(jì)環(huán)境進(jìn)行預(yù)測(cè)和評(píng)估基礎(chǔ)上的全面預(yù)測(cè)與籌劃。經(jīng)濟(jì)環(huán)境的瞬息萬變以及預(yù)算實(shí)際執(zhí)行的反饋，要求及時(shí)對(duì)預(yù)算進(jìn)行調(diào)整，獲得信息、進(jìn)行溝通至關(guān)重要。相關(guān)信息的及時(shí)反饋，人員之間的有效溝通，是強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部控制的關(guān)鍵。全面預(yù)算管理和內(nèi)部控制的各個(gè)環(huán)節(jié)都離不開信息與溝通，及時(shí)識(shí)別、傳遞有效信息，有利于管理者作出正確的經(jīng)濟(jì)決策。
（五）內(nèi)部監(jiān)督是保障
內(nèi)部監(jiān)督是企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制的建立與實(shí)施情況進(jìn)行監(jiān)督檢查，評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的有效性，發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制缺陷，及時(shí)加以改進(jìn)。內(nèi)部監(jiān)督涵蓋預(yù)算考核。預(yù)算考核既是對(duì)整個(gè)企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的評(píng)價(jià)，也是對(duì)預(yù)算執(zhí)行者的業(yè)績(jī)進(jìn)行評(píng)價(jià)，分析預(yù)算的執(zhí)行情況，對(duì)比預(yù)算目標(biāo)，考核預(yù)算的執(zhí)行過程，界定相關(guān)部門、人員責(zé)任，明確獎(jiǎng)懲，有效引導(dǎo)人員行為與實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的一致性。
三、實(shí)現(xiàn)全面預(yù)算管理為基礎(chǔ)的內(nèi)部控制的途徑
（一）融合管理體系
沒有完善的內(nèi)部控制機(jī)制作為保證，全面預(yù)算管理就有可能流于形式，不能真正得到運(yùn)用；反之，若沒有全面預(yù)算管理的平臺(tái)，內(nèi)部控制體系的建設(shè)就可能無法銜接企業(yè)發(fā)展目標(biāo)，也無法落實(shí)到企業(yè)內(nèi)部各組織機(jī)構(gòu)，并進(jìn)行責(zé)任管理。只有企業(yè)內(nèi)部控制建立在全面預(yù)算管理的平臺(tái)之上，將兩者融為一體，構(gòu)建以全面預(yù)算管理為基礎(chǔ)的內(nèi)部控制體系，才能最大限度地發(fā)揮內(nèi)部控制的作用和預(yù)算管理的效果。以責(zé)任預(yù)算落實(shí)企業(yè)內(nèi)部組織機(jī)構(gòu)的管理責(zé)任，以預(yù)算授權(quán)體系和執(zhí)行流程為基礎(chǔ)構(gòu)架企業(yè)內(nèi)部控制流程，整合全面預(yù)算管理和內(nèi)部控制，才會(huì)使整個(gè)管理體系發(fā)揮最大的功能。
（二）完善報(bào)告體系
有效的內(nèi)部控制必須要貫穿于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的始終，企業(yè)的授權(quán)體系和業(yè)務(wù)流程是否在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中被遵守、執(zhí)行，執(zhí)行的結(jié)果如何，和企業(yè)目標(biāo)有什么樣的差異，都需要一個(gè)報(bào)告體系對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的過程和階段性結(jié)果進(jìn)行了解。通過全面預(yù)算平臺(tái)搭建企業(yè)的內(nèi)部報(bào)告體系，收集、傳遞相關(guān)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)信息和有關(guān)內(nèi)部控制的執(zhí)行過程，及時(shí)反饋企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理情況，企業(yè)內(nèi)部各組織機(jī)構(gòu)將自身的階段預(yù)算目標(biāo)與實(shí)際執(zhí)行結(jié)果進(jìn)行比較和差異分析，找出差異產(chǎn)生的原因并匯報(bào)，加以改進(jìn)，糾正偏差，在企業(yè)內(nèi)部形成生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的適應(yīng)調(diào)整機(jī)制，以保障年度預(yù)算目標(biāo)的達(dá)成。將內(nèi)部報(bào)告體系嫁接在全面預(yù)算平臺(tái)上，可以更好地進(jìn)行分階段、分組織的目標(biāo)管理。
（三）建立考核體系
預(yù)算作為一種價(jià)值化的目標(biāo)體系，在期末終了，對(duì)其執(zhí)行和完成情況，應(yīng)通過合理的程序進(jìn)行考評(píng)，獎(jiǎng)優(yōu)罰劣，體現(xiàn)客觀性、嚴(yán)肅性和權(quán)威性，發(fā)揮預(yù)算的激勵(lì)和約束作用。預(yù)算考核包括對(duì)整個(gè)預(yù)算管理系統(tǒng)的考評(píng)，即對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的評(píng)價(jià)，它是完善優(yōu)化整個(gè)預(yù)算管理系統(tǒng)的有效措施；對(duì)預(yù)算執(zhí)行者的考核及其業(yè)績(jī)的評(píng)價(jià)，它是實(shí)現(xiàn)約束機(jī)制與激勵(lì)機(jī)制的必要措施。應(yīng)采取適當(dāng)?shù)拇胧┻M(jìn)行激勵(lì)。內(nèi)部控制也要進(jìn)行全面評(píng)價(jià)，評(píng)價(jià)其有效性。內(nèi)部控制的有效性包括內(nèi)部控制制度設(shè)計(jì)的有效性和內(nèi)部控制制度執(zhí)行的有效性。內(nèi)部控制制度設(shè)計(jì)的有效性主要從內(nèi)部控制的要素進(jìn)行評(píng)價(jià)；內(nèi)部控制制度執(zhí)行的有效性主要從各業(yè)務(wù)流程執(zhí)行內(nèi)部控制的效果進(jìn)行評(píng)價(jià)。
（四）創(chuàng)新執(zhí)行機(jī)制
當(dāng)前實(shí)踐中我國(guó)多數(shù)企業(yè)選擇了以規(guī)章、準(zhǔn)則等形式為代表的制度模式執(zhí)行內(nèi)部控制，即通過規(guī)章、準(zhǔn)則等形式規(guī)范限制組織中各級(jí)管理者與員工的行為，保證管理活動(dòng)有利于組織戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。制度模式限制了管理者及員工的主觀能動(dòng)性，并且缺乏與企業(yè)目標(biāo)的直接銜接。內(nèi)部控制理論研究的發(fā)展和政府規(guī)范的制定使多數(shù)企業(yè)在實(shí)踐中更加注重外部的“要我控制”，內(nèi)部控制更多因?yàn)橥獠恳蟠嬖?，制度控制模式成為必然選擇。在企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理過程中，可以根據(jù)企業(yè)內(nèi)部自身環(huán)境和管理要求，創(chuàng)新執(zhí)行機(jī)制，選擇以預(yù)算管理模式執(zhí)行內(nèi)部控制，做到“我要控制”。通過預(yù)算的形式規(guī)范組織的目標(biāo)和經(jīng)濟(jì)行為過程，調(diào)整管理行為和糾正目標(biāo)偏差，保證各級(jí)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。在預(yù)算模式中，企業(yè)總體目標(biāo)與個(gè)體目標(biāo)緊密銜接，突出了過程控制，以及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題、糾正偏差，保證企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
