建設(shè)項(xiàng)目的審計(jì)質(zhì)量,在一定程度上受建設(shè)項(xiàng)目投資額大、建設(shè)周期長(zhǎng)、控制環(huán)節(jié)多、施工工藝復(fù)雜、項(xiàng)目管理專(zhuān)業(yè)性強(qiáng)等特點(diǎn)制約。溫家寶總理曾對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)依法加強(qiáng)對(duì)中央重大政策執(zhí)行情況、重大投資項(xiàng)目和重點(diǎn)民生資金進(jìn)行跟蹤審計(jì)所發(fā)揮的重要作用進(jìn)行了肯定①。因此,關(guān)注建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)模式優(yōu)化,不僅是建設(shè)項(xiàng)目有效監(jiān)管的客觀要求,而且對(duì)于拓展我國(guó)審計(jì)理論和實(shí)務(wù)創(chuàng)新也具有十分重要的現(xiàn)實(shí)意義。
一、建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)的原理與特點(diǎn)分析
(一)建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)的原理描述
追蹤近期的相關(guān)研究文獻(xiàn),代表性的論點(diǎn)主要有,徐永勝、徐戰(zhàn)勝(2003)認(rèn)為全過(guò)程跟蹤審計(jì)是指對(duì)項(xiàng)目建設(shè)各階段進(jìn)行全過(guò)程審計(jì)監(jiān)督的方式,主要是以建設(shè)項(xiàng)目的施工圖預(yù)算、工程結(jié)算、竣工決算及項(xiàng)目竣工后的國(guó)有資產(chǎn)移交工作等為主要控制環(huán)節(jié),并對(duì)項(xiàng)目設(shè)計(jì)優(yōu)化、籌資方式、造價(jià)形成的過(guò)程控制、工程質(zhì)量、環(huán)保功能和投資績(jī)效評(píng)價(jià)等建設(shè)全過(guò)程進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督。曹慧明(2005)提出建設(shè)項(xiàng)目跟蹤效益審計(jì)模式應(yīng)基于成本效益、社會(huì)需求、技能匹配、實(shí)際效果和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)等方面選擇審計(jì)重點(diǎn),以立項(xiàng)到竣工決算的各階段為時(shí)間范圍,內(nèi)容上則以建設(shè)項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)性和效率性審計(jì)為主。時(shí)現(xiàn)、朱堯平、薛蓓兒(2006)則認(rèn)為應(yīng)用跟蹤審計(jì)時(shí),可根據(jù)審計(jì)在建設(shè)過(guò)程中的覆蓋范圍分為全過(guò)程跟蹤審計(jì)模式和階段性跟蹤審計(jì)模式。在2009年中國(guó)審計(jì)學(xué)會(huì)跟蹤審計(jì)理論與實(shí)務(wù)研討會(huì)上,針對(duì)政府投資項(xiàng)目跟蹤審計(jì),與會(huì)代表給出了以下定義:跟蹤審計(jì)是指審計(jì)事項(xiàng)發(fā)生后,審計(jì)機(jī)關(guān)依法對(duì)政府投資項(xiàng)目或公共資金運(yùn)行全過(guò)程分階段、有重點(diǎn)進(jìn)行的持續(xù)性、過(guò)程性審計(jì)方式,審計(jì)主體是審計(jì)機(jī)關(guān)及其審計(jì)人員。
綜上,建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)的表述雖不盡相同,但基本上都包含了對(duì)項(xiàng)目建設(shè)階段的劃分或控制環(huán)節(jié)的識(shí)別,是一種以項(xiàng)目建設(shè)階段或控制環(huán)節(jié)劃分項(xiàng)目建設(shè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng),以建設(shè)項(xiàng)目的投資、工期和質(zhì)量為審計(jì)內(nèi)容的過(guò)程性審計(jì),其原理可用圖1概括。
(二)建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)特點(diǎn)
建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)的特點(diǎn),主要體現(xiàn)在以下方面。
1.過(guò)程性突出,及時(shí)性強(qiáng)。全過(guò)程審計(jì)方式為彌補(bǔ)傳統(tǒng)建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)事后、靜態(tài)等缺點(diǎn),通過(guò)前移審計(jì)介入時(shí)間點(diǎn),與項(xiàng)目建設(shè)程序緊密結(jié)合,其事前、事中審計(jì)凸顯過(guò)程性;同時(shí),審計(jì)貫穿建設(shè)項(xiàng)目各階段,以便及時(shí)發(fā)現(xiàn)、反饋并糾正問(wèn)題,能客觀地評(píng)價(jià)項(xiàng)目管理目標(biāo)(投資、工期和質(zhì)量)的達(dá)成。建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)實(shí)務(wù)中可以對(duì)項(xiàng)目資金的使用、項(xiàng)目進(jìn)展以及質(zhì)量管理進(jìn)行過(guò)程性審計(jì),發(fā)現(xiàn)問(wèn)題可隨時(shí)向有關(guān)責(zé)任方提出,要求被審計(jì)單位邊審計(jì)、邊整改、邊規(guī)范,使問(wèn)題在過(guò)程中及時(shí)解決。
2.預(yù)防作用突出。全過(guò)程審計(jì)的過(guò)程性和及時(shí)性為其預(yù)防作用的發(fā)揮奠定了基礎(chǔ),使審計(jì)能在建設(shè)過(guò)程中及時(shí)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題并預(yù)見(jiàn)可能產(chǎn)生的影響,在職責(zé)范圍內(nèi)可以建議責(zé)任方建章立制,防范問(wèn)題發(fā)生,以提高資金和物資的使用效率。從這一角度看,跟蹤審計(jì)有效地發(fā)揮了審計(jì)“免疫系統(tǒng)”的這一功能。
3.效益性明顯。跟蹤審計(jì)事前介入、事中監(jiān)督不僅可以及時(shí)發(fā)現(xiàn)和糾正在建設(shè)項(xiàng)目工程預(yù)算、工程標(biāo)底、合同洽談、工程變更及簽證、設(shè)備材料采購(gòu)和工程竣工決算方面存在的問(wèn)題,還可以揭露和反映體制性、制度性問(wèn)題,通過(guò)提出合理化建設(shè),為建設(shè)項(xiàng)目帶來(lái)長(zhǎng)遠(yuǎn)效益。
(三)建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)的局限性
建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)也有局限性,直接影響審計(jì)對(duì)建設(shè)項(xiàng)目的監(jiān)管效率,分析如下。
1.全過(guò)程審計(jì)目標(biāo)容易偏離,侵入項(xiàng)目管理職能范圍。全過(guò)程跟蹤審計(jì)職能應(yīng)定位在審計(jì)監(jiān)督、咨詢和建議,而要實(shí)現(xiàn)過(guò)程監(jiān)督、及時(shí)反饋等功能,卻要求審計(jì)多次介入建設(shè)過(guò)程并針對(duì)存在的問(wèn)題提出審計(jì)建議,審計(jì)人員在一定程度上充當(dāng)了管理者的角色,降低了審計(jì)獨(dú)立性。
2.審計(jì)成本大,審計(jì)效益難以計(jì)量。全過(guò)程審計(jì)的過(guò)程監(jiān)控成本無(wú)疑要比傳統(tǒng)審計(jì)高,但其產(chǎn)生的過(guò)程性監(jiān)督、咨詢等效益卻難以量化。如,中介機(jī)構(gòu)參與協(xié)審時(shí),取費(fèi)一般僅能量化考慮勞動(dòng)投入和審減金額兩個(gè)指標(biāo),而全過(guò)程審計(jì)的過(guò)程監(jiān)督效益會(huì)減少最后的審減金額。因此,中介機(jī)構(gòu)可能有忽視過(guò)程監(jiān)督工作,重點(diǎn)進(jìn)行竣工結(jié)(決)算審計(jì)的傾向。成本效益難以匹配,必然會(huì)制約這種審計(jì)方式的應(yīng)用。
3.全過(guò)程審計(jì)缺乏實(shí)務(wù)指南,相關(guān)法律法規(guī)也尚未完善,導(dǎo)致審計(jì)依據(jù)不足,審計(jì)實(shí)踐被動(dòng)。標(biāo)準(zhǔn)的缺失將導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)無(wú)法衡量,探索創(chuàng)新全過(guò)程審計(jì)實(shí)務(wù)也缺乏動(dòng)力。如,理論上,全過(guò)程跟蹤審計(jì)介入時(shí)間越早越好,但對(duì)決策審計(jì)的合理性和可行性的認(rèn)識(shí)尚未統(tǒng)一,相應(yīng)的標(biāo)準(zhǔn)也沒(méi)有出臺(tái),所以現(xiàn)階段,全過(guò)程跟蹤審計(jì)的事中事后審計(jì)實(shí)務(wù)都較為成熟,而決策審計(jì)實(shí)務(wù)還停留在引入試用階段。
4.實(shí)施全過(guò)程跟蹤審計(jì)的審計(jì)力量有限,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)增大。由于建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)工作的復(fù)雜性,傳統(tǒng)審計(jì)方式下,審計(jì)力量不足的問(wèn)題已經(jīng)十分突出,而現(xiàn)行的全過(guò)程審計(jì)方式,對(duì)審計(jì)力量的需求更大,這一瓶頸問(wèn)題更為突出,如何合理地分配有限的審計(jì)資源,使其產(chǎn)生最大的審計(jì)效益,已成為采用全過(guò)程跟蹤審計(jì)方式首要解決的問(wèn)題。
建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)方式通過(guò)前移審計(jì)介入時(shí)間點(diǎn),發(fā)揮了審計(jì)事前控制、事中監(jiān)督的作用,彌補(bǔ)了傳統(tǒng)審計(jì)方式事后、靜態(tài)的缺點(diǎn)。但為了提高建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)的質(zhì)量,發(fā)揮其對(duì)建設(shè)項(xiàng)目監(jiān)管效率,應(yīng)關(guān)注建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)的局限性,探討建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)模式的優(yōu)化問(wèn)題。
二、建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)模式優(yōu)化的構(gòu)思
建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)模式優(yōu)化,應(yīng)當(dāng)關(guān)注建設(shè)項(xiàng)目的關(guān)鍵階段(或環(huán)節(jié)),即建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程的風(fēng)險(xiǎn)分布,特別是高風(fēng)險(xiǎn)對(duì)建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程的干擾。即以風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向探討建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)模式的優(yōu)化問(wèn)題。
(一)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向下建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)的原理分析
建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)中的風(fēng)險(xiǎn)是審計(jì)主體由于采用不適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序和方法,發(fā)表與事實(shí)不相符的審計(jì)意見(jiàn)或結(jié)論,造成審計(jì)機(jī)關(guān)或?qū)徲?jì)人員承擔(dān)相關(guān)責(zé)任的可能性。結(jié)合建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)在投資、工期和質(zhì)量三方面的目標(biāo),風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向下建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)可以表述為:對(duì)建設(shè)項(xiàng)目投資效益性、工期合理性和質(zhì)量最優(yōu)性的一種監(jiān)督活動(dòng),以評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)為基礎(chǔ),重點(diǎn)測(cè)試高風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵階段/環(huán)節(jié),目的是通過(guò)審計(jì)降低項(xiàng)目建設(shè)過(guò)程的風(fēng)險(xiǎn),提高審計(jì)效率。
根據(jù)建設(shè)項(xiàng)目階段劃分風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向下建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)原理,如圖2所示。
圖2揭示了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向下建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)原理:
1.立項(xiàng)決策階段:審計(jì)對(duì)象主要包括項(xiàng)目決策的程序、依據(jù)、方法以及方案;一般審計(jì)目標(biāo)有合法性、真實(shí)性和效益性。
2.設(shè)計(jì)及準(zhǔn)備階段:審計(jì)對(duì)象主要包括項(xiàng)目開(kāi)工前的前期準(zhǔn)備工作、資金運(yùn)用情況,建設(shè)程序、施工圖預(yù)算(總預(yù)算、分項(xiàng)預(yù)算或者單項(xiàng)工程預(yù)算);一般審計(jì)目標(biāo)有真實(shí)性、合法性、效益性和一致性。
3.實(shí)施階段:審計(jì)對(duì)象主要包括在建項(xiàng)目實(shí)施過(guò)程中,涉及的工程造價(jià)、現(xiàn)場(chǎng)簽證、設(shè)計(jì)變更、設(shè)備材料采購(gòu)、工程結(jié)算以及與項(xiàng)目有關(guān)的財(cái)務(wù)收支;一般審計(jì)目標(biāo)有真實(shí)性、合法性和效益性。
4.竣工階段:審計(jì)對(duì)象主要包括項(xiàng)目竣工驗(yàn)收涉及的所有財(cái)產(chǎn)物資、竣工決算、概(預(yù))算執(zhí)行情況;一般審計(jì)目標(biāo)有真實(shí)性、合法性和完整性。
(二)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向下建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)模式的架構(gòu)與運(yùn)行
社會(huì)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)程序一般包括計(jì)劃審計(jì)工作、實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序、實(shí)施控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性程序及完成審計(jì)工作和編制審計(jì)報(bào)告。考慮建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)特點(diǎn),借鑒社會(huì)審計(jì)中現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)運(yùn)行原理,筆者構(gòu)建了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)模式基本框架,如圖3。
圖3風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)模式運(yùn)作原理分析如下:
1.風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的審計(jì)計(jì)劃
為實(shí)現(xiàn)建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)目標(biāo)、提高審計(jì)效率,審計(jì)機(jī)關(guān)必須在實(shí)施全過(guò)程審計(jì)程序之前,制定審計(jì)計(jì)劃。而建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)在審計(jì)首次介入前的審計(jì)計(jì)劃只是一個(gè)總體、初步的審計(jì)計(jì)劃,即根據(jù)初步的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果確定高風(fēng)險(xiǎn)關(guān)鍵階段/環(huán)節(jié)下的剩余風(fēng)險(xiǎn),并在此基礎(chǔ)上進(jìn)行審計(jì)資源的整體分配。隨著項(xiàng)目建設(shè)的推進(jìn),全過(guò)程審計(jì)要求審計(jì)主體對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行時(shí)時(shí)關(guān)注和評(píng)估,在后續(xù)介入時(shí)動(dòng)態(tài)調(diào)整審計(jì)計(jì)劃。由此可見(jiàn),制定風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向下的建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)計(jì)劃是以準(zhǔn)確、全面的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為前提的,所以在建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)中應(yīng)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向模式,關(guān)鍵是要做好風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估工作。
2.建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估
建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的目的是通過(guò)對(duì)建設(shè)項(xiàng)目的戰(zhàn)略以及階段/環(huán)節(jié)分析,確定特定建設(shè)項(xiàng)目下高風(fēng)險(xiǎn)階段/環(huán)節(jié)的剩余風(fēng)險(xiǎn),從而確定審計(jì)范圍和重點(diǎn),進(jìn)一步?jīng)Q定如何收集、收集多少和收集何種性質(zhì)的證據(jù),以便更有效地控制和提高審計(jì)效果及審計(jì)效率。
現(xiàn)有建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)研究主要是對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行成因分析或?qū)ㄔO(shè)項(xiàng)目階段/環(huán)節(jié)的控制風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行識(shí)別,可見(jiàn)根據(jù)項(xiàng)目建設(shè)過(guò)程(階段)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別最為直觀且容易接受,所以對(duì)建設(shè)項(xiàng)目進(jìn)行階段/環(huán)節(jié)分析是必要的。但是,現(xiàn)行建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)程序缺乏從戰(zhàn)略層面上來(lái)考慮建設(shè)項(xiàng)目的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。通過(guò)建設(shè)項(xiàng)目戰(zhàn)略分析可以識(shí)別建設(shè)過(guò)程中的舞弊動(dòng)因,進(jìn)而有效識(shí)別高風(fēng)險(xiǎn)階段/環(huán)節(jié),提高審計(jì)效率。
(1)戰(zhàn)略分析。建設(shè)項(xiàng)目的戰(zhàn)略分析是指了解建設(shè)項(xiàng)目本身及其所處環(huán)境,識(shí)別建設(shè)項(xiàng)目戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)。其目的在于理清建設(shè)項(xiàng)目相關(guān)方的利益關(guān)系,識(shí)別舞弊的動(dòng)因,進(jìn)而確定建設(shè)項(xiàng)目中的關(guān)鍵階段/環(huán)節(jié)。通過(guò)戰(zhàn)略分析,審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)了解的建設(shè)項(xiàng)目及其環(huán)境的主要內(nèi)容如表1。
(2)建設(shè)項(xiàng)目階段/環(huán)節(jié)分析。以下是建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程實(shí)踐中被識(shí)別出的關(guān)鍵階段/環(huán)節(jié)中存在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),審計(jì)實(shí)務(wù)中存在但不僅限于所列風(fēng)險(xiǎn)。
1)立項(xiàng)決策階段審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。決策審計(jì)是對(duì)項(xiàng)目技術(shù)論證、方案評(píng)選是否客觀,使用的技術(shù)規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)、定額及項(xiàng)目前期評(píng)價(jià)的技術(shù)參數(shù)是否合理和科學(xué)開(kāi)展的審計(jì)。首先開(kāi)展決策審計(jì)對(duì)審計(jì)主體的工程專(zhuān)業(yè)知識(shí)要求較高,審計(jì)人員因?qū)I(yè)知識(shí)的缺乏不能勝任審計(jì)工作導(dǎo)致審計(jì)失敗的可能性高;其次是開(kāi)展決策審計(jì)缺乏相應(yīng)的制度環(huán)境以及相關(guān)的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn),審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)因?qū)徲?jì)實(shí)務(wù)無(wú)標(biāo)準(zhǔn)可循而變得難以把握。2)建設(shè)項(xiàng)目設(shè)計(jì)及準(zhǔn)備階段審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。其審計(jì)內(nèi)容包括項(xiàng)目開(kāi)工前的前期準(zhǔn)備工作、資金運(yùn)用情況是否真實(shí)合法,工程概算與預(yù)算的工程數(shù)量是否合理,概算與預(yù)算深度是否合規(guī)等。此階段產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)主要在項(xiàng)目實(shí)施階段顯現(xiàn),不能充分識(shí)別此階段的風(fēng)險(xiǎn)會(huì)導(dǎo)致項(xiàng)目實(shí)施階段變更事項(xiàng)的增加。3)招投標(biāo)環(huán)節(jié)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。招投標(biāo)審計(jì)的主要內(nèi)容為操作是否遵循招投標(biāo)法及相關(guān)法規(guī),工程招標(biāo)文件和施工合同文件種類(lèi)、格式是否符合項(xiàng)目要求,內(nèi)容構(gòu)成是否齊全,工程價(jià)款計(jì)量、計(jì)價(jià)及支付方式是否明確清晰。招投標(biāo)環(huán)節(jié)中的利益關(guān)系復(fù)雜,有人為操作的空間和動(dòng)機(jī),審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)主要由信息不對(duì)稱(chēng)所致,審計(jì)主體很有可能因?qū)徲?jì)證據(jù)不足而未能發(fā)現(xiàn)舞弊。4)建設(shè)項(xiàng)目實(shí)施階段審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)內(nèi)容包括進(jìn)度款是否符合合同要求,計(jì)價(jià)項(xiàng)目套用是否正確,工程量核定是否與施工進(jìn)度一致,采購(gòu)、工程變更及現(xiàn)場(chǎng)簽證是否合理合規(guī)。項(xiàng)目實(shí)施階段時(shí)間跨度大,審計(jì)內(nèi)容繁多,風(fēng)險(xiǎn)主要來(lái)自審計(jì)主體的審計(jì)力量不足,導(dǎo)致審計(jì)質(zhì)量不高。5)建設(shè)項(xiàng)目竣工階段審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)內(nèi)容包括項(xiàng)目竣工結(jié)算是否與合同相符,財(cái)產(chǎn)物資是否真實(shí)完整,竣工決算、概(預(yù))算執(zhí)行情況是否合規(guī)。項(xiàng)目竣工階段風(fēng)險(xiǎn)主要是復(fù)核工作產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn),就此而言,本階段的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)不大,但作為項(xiàng)目建設(shè)過(guò)程的最后一個(gè)環(huán)節(jié),其風(fēng)險(xiǎn)是以前環(huán)節(jié)的累加,有明顯的事后不可彌補(bǔ)的特征,影響深遠(yuǎn)。
(3)建設(shè)項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)度量。現(xiàn)行建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)下,已有部分學(xué)者對(duì)風(fēng)險(xiǎn)量化進(jìn)行了探索及研究,而基于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估工作重點(diǎn)應(yīng)該是結(jié)合項(xiàng)目建設(shè)階段/環(huán)節(jié)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別,風(fēng)險(xiǎn)度量方法可借鑒風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中成熟的量化方法。
3.審計(jì)報(bào)告
結(jié)合建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)的過(guò)程性和及時(shí)反饋的特點(diǎn),審計(jì)報(bào)告應(yīng)以全過(guò)程審計(jì)階段為基礎(chǔ),按照“跟蹤審計(jì)、分期報(bào)告、迅速反饋、及時(shí)糾正”的原則,定期或不定期的提出審計(jì)意見(jiàn)和建議,并出具書(shū)面的中期報(bào)告和終結(jié)報(bào)告。建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)中在出具審計(jì)報(bào)告時(shí),內(nèi)容上偏重項(xiàng)目管理建議,類(lèi)似于社會(huì)審計(jì)中的管理建議書(shū)。
三、結(jié)論與思考
為彌補(bǔ)傳統(tǒng)建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)的“事后”缺陷,建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)作為一種動(dòng)態(tài)的、具有免疫作用的審計(jì)方式被提出來(lái),但其局限性加劇了日益增加的審計(jì)需求和審計(jì)資源不足之間的矛盾。全過(guò)程審計(jì)要解決審計(jì)資源這一瓶頸問(wèn)題,必須把有限的審計(jì)資源合理、動(dòng)態(tài)地分配在高風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵階段/環(huán)節(jié)上。對(duì)建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)關(guān)注這一需求,使全過(guò)程審計(jì)方式與風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式結(jié)合成為提高審計(jì)效率的現(xiàn)實(shí)途徑。通過(guò)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向下的建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)進(jìn)行流程梳理,能識(shí)別高風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵階段/環(huán)節(jié),把握審計(jì)重點(diǎn),提高審計(jì)效率。但是在利用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式對(duì)建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)方式進(jìn)行重構(gòu)時(shí)仍需注意以下問(wèn)題。
第一明確建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)的審計(jì)主體。確定審計(jì)主體,一是可以避免重復(fù)審計(jì),節(jié)省審計(jì)資源;二是不同審計(jì)主體對(duì)“風(fēng)險(xiǎn)”關(guān)注點(diǎn)不同,內(nèi)部審計(jì)主體關(guān)注建設(shè)項(xiàng)目階段/環(huán)節(jié)中存在的控制風(fēng)險(xiǎn),而外部審計(jì)則傾向于關(guān)注建設(shè)項(xiàng)目的戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn),即要求對(duì)項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性進(jìn)行評(píng)估,不同審計(jì)主體對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估將產(chǎn)生差異,明確審計(jì)主體將有助于劃定審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)范疇。
第二盡快建立統(tǒng)一的建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)原則和指標(biāo)體系,以評(píng)估建設(shè)項(xiàng)目戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)以及階段/環(huán)節(jié)風(fēng)險(xiǎn),量化審計(jì)效益。社會(huì)審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)可以通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)模型量化審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),而建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)在目標(biāo)與內(nèi)容等方面與社會(huì)審計(jì)存在著較大的差異,因而不能直接應(yīng)用社會(huì)審計(jì)中的風(fēng)險(xiǎn)模型評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)。由于原則以及指標(biāo)體系的缺失使風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式難以在建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)方式中應(yīng)用,因此,應(yīng)盡快建立建設(shè)項(xiàng)目特有的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估指標(biāo)體系,為準(zhǔn)確把握關(guān)鍵階段/環(huán)節(jié)以及重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域提供依據(jù)。
