一、引言
人力資源會(huì)計(jì)起源已久,美國(guó)密歇根大學(xué)赫曼森1964年就提出了“人力資源會(huì)計(jì)”這一概念,到今天已逐步建立起一套較為完整的人力資源會(huì)計(jì)理論體系,特別是知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來(lái)更為人力資源會(huì)計(jì)的推廣創(chuàng)造了契機(jī),并初步在企業(yè)實(shí)踐中結(jié)出碩果。然而在我國(guó),人力資源會(huì)計(jì)的發(fā)展還比較緩慢,現(xiàn)在仍處于全面的理論研究階段,在實(shí)踐中還沒(méi)有得到好的貫徹和落實(shí)。人力資源會(huì)計(jì)還僅是作為管理會(huì)計(jì)的一部分,從一個(gè)次要的層面提供相關(guān)管理信息。為什么人力資源會(huì)計(jì)會(huì)面臨這樣一個(gè)尷尬的發(fā)展困境,未來(lái)應(yīng)該如何發(fā)展,這正是文章要探討的問(wèn)題。
二、對(duì)人力資源會(huì)計(jì)實(shí)踐困難根本原因分析
在目前關(guān)于人力資源會(huì)計(jì)的研究中,已經(jīng)有很多學(xué)者系統(tǒng)分析了人力資源會(huì)計(jì)在理論及實(shí)踐中發(fā)展緩慢的原因。朱丹在《人力資源會(huì)計(jì)研究現(xiàn)狀揭示》一文中就明確指出,人力資源會(huì)計(jì)研究漸趨沉寂的原因,包括基礎(chǔ)理論的不完善,核算準(zhǔn)則不統(tǒng)一;操作存在難度;會(huì)計(jì)確認(rèn)問(wèn)題;過(guò)分拘泥于人力資源會(huì)計(jì)計(jì)量的技術(shù)性討論;缺乏對(duì)傳統(tǒng)人力資源會(huì)計(jì)模式理論基礎(chǔ)性的科學(xué)審視;傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)影響等。這些具體原因的歸納基本上涵蓋了人力資源會(huì)計(jì)在研究及實(shí)踐中的實(shí)際困難。除了這些從會(huì)計(jì)研究角度出發(fā)的原因外,本文分析后認(rèn)為還存在更為深層次的原因,主要是傳統(tǒng)會(huì)計(jì)模式下核算對(duì)象與人力資源的本質(zhì)沖突,以及人力資源管理實(shí)踐與會(huì)計(jì)實(shí)踐的脫節(jié)。
(一)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)模式對(duì)人力資源會(huì)計(jì)發(fā)展的制約與限制
1.傳統(tǒng)會(huì)計(jì)與人力資源會(huì)計(jì)涉及時(shí)間范圍的不統(tǒng)一
傳統(tǒng)會(huì)計(jì)主要是對(duì)已經(jīng)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告,適用的時(shí)間范圍主要是過(guò)去的時(shí)間,所涉及的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)也是已經(jīng)存在的。而人力資本涉及的是一種潛在價(jià)值,需要通過(guò)未來(lái)的不確定性事項(xiàng)來(lái)實(shí)現(xiàn)人力資本價(jià)值。而且人力資本的價(jià)值不能夠單獨(dú)存在,必須通過(guò)將來(lái)的產(chǎn)出價(jià)值體現(xiàn)出來(lái),是一種共生價(jià)值。僅就這一時(shí)間上的差別,如果要在一個(gè)統(tǒng)一的系統(tǒng)中進(jìn)行核算,難度不言而喻。
2.人力資本的價(jià)值具有不確定性
一種普遍的認(rèn)識(shí)是人力資本可以作為一種無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行核算,但是該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)該如何計(jì)量?就人力資產(chǎn)的現(xiàn)有研究來(lái)看,尤其是在人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)模式之下,現(xiàn)在比較多的做法是未來(lái)人力資源產(chǎn)生的現(xiàn)金流的折現(xiàn),這種做法超越了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的時(shí)間界限。這種潛在價(jià)值的計(jì)量是被傳統(tǒng)會(huì)計(jì)所嚴(yán)格控制的,本身確定的技術(shù)難度至今也未解決;此外現(xiàn)金流的確定也是很困難的,因?yàn)槿肆Y源的價(jià)值是與企業(yè)產(chǎn)出價(jià)值相伴而生的,如何將人力資源產(chǎn)生的現(xiàn)金流剝離出來(lái),也是很大的挑戰(zhàn)。另一種思路就是沿用傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的模式,按取得成本進(jìn)行計(jì)量,但是這種取得成本明顯是低估人力資本價(jià)值的,個(gè)人投入與企業(yè)投入如何區(qū)別處理,人力資源為企業(yè)能夠利用的程度確定,都是隨之而來(lái)的問(wèn)題。
傳統(tǒng)會(huì)計(jì)明確是對(duì)已經(jīng)發(fā)生的業(yè)務(wù)進(jìn)行事后反映,而且也明確要求對(duì)各項(xiàng)要素的價(jià)值要能夠可靠計(jì)量,而在基礎(chǔ)性的問(wèn)題上,人力資源會(huì)計(jì)與其發(fā)生了嚴(yán)重的沖突。人力資源會(huì)計(jì)構(gòu)建的“人力資產(chǎn) 物力資產(chǎn)=負(fù)債 勞動(dòng)者權(quán)益 所有者權(quán)益”這一基本等式成立受到很大的影響,其后的相關(guān)性研究也就顯得基礎(chǔ)欠缺。
(二)人力資源會(huì)計(jì)實(shí)踐基礎(chǔ)的嚴(yán)重不足對(duì)人力資源會(huì)計(jì)發(fā)展的制約
會(huì)計(jì)作為一種通用商業(yè)語(yǔ)言,主要作用是為經(jīng)濟(jì)活動(dòng)服務(wù)。雖然會(huì)計(jì)信息可以作為管理者預(yù)測(cè)和決策的依據(jù),但是以事實(shí)為依據(jù)的要求還是不會(huì)改變的。所以在實(shí)際的經(jīng)濟(jì)生活中,人力資源管理活動(dòng)的不深入直接會(huì)影響人力資源會(huì)計(jì)研究及應(yīng)用。這是一個(gè)互動(dòng)發(fā)展的過(guò)程,單獨(dú)討論人力資源會(huì)計(jì)的發(fā)展和構(gòu)建并不是上策。目前雖然我國(guó)的企業(yè)管理中也開(kāi)始關(guān)注人力資源的價(jià)值,但是畢竟還處于一個(gè)初級(jí)發(fā)展階段,在管理方法上還比較粗淺,并不深入。對(duì)于人力資源的態(tài)度也還不科學(xué),單是會(huì)計(jì)中“應(yīng)付職工薪酬”的處理就體現(xiàn)了深刻的人力資源費(fèi)用成本化觀念。目前也有員工持股計(jì)劃,但從數(shù)量上看還是少數(shù),這種能夠體現(xiàn)勞動(dòng)者權(quán)益的實(shí)踐還處于不成熟的階段。會(huì)計(jì)信息的有用性是其存在的前提,如果在管理中不需要或很少需要關(guān)于人力資源更進(jìn)一步的信息,會(huì)計(jì)在人力資源方面的關(guān)注和投入自然會(huì)放緩。
三、對(duì)人力資源會(huì)計(jì)未來(lái)發(fā)展的幾點(diǎn)看法
從以上的原因分析中不難總結(jié)出,人力資源會(huì)計(jì)要有所發(fā)展,不能單方面進(jìn)行,必須要與人力資源管理,企業(yè)管理等相關(guān)學(xué)科共同進(jìn)步和發(fā)展,人力資源會(huì)計(jì)發(fā)展不能脫離這些基本情況單獨(dú)發(fā)展。所以下面結(jié)合企業(yè)人力資源管理實(shí)踐提出一個(gè)系統(tǒng)發(fā)展的整體思路。
(一)人力資源會(huì)計(jì)實(shí)踐基礎(chǔ)的構(gòu)建
主要是針對(duì)人力資源管理提出的一些構(gòu)建設(shè)想。人力資源管理需要有更實(shí)質(zhì)性的發(fā)展,需要努力的主要有兩個(gè)方面。一是通過(guò)員工持股等方式提高員工地位,完善職工價(jià)值考核與計(jì)量,使得員工能以個(gè)人價(jià)值參股,由企業(yè)發(fā)展的參與者變?yōu)槠髽I(yè)的共同所有者;二是改變傳統(tǒng)職工績(jī)效考核及薪酬制度,建立以職工權(quán)益為基礎(chǔ),與企業(yè)凈利潤(rùn)等企業(yè)業(yè)績(jī)掛鉤的績(jī)效考核制度及薪酬制度。
(二)人力資源會(huì)計(jì)實(shí)踐的發(fā)展步驟規(guī)劃建議
在人力資源管理轉(zhuǎn)型構(gòu)建的同時(shí),人力資源會(huì)計(jì)應(yīng)予以配合,作出相應(yīng)的調(diào)整。
首先,在現(xiàn)有的費(fèi)用成本化處理方式之下,細(xì)化應(yīng)付職工薪酬的核算。例如,參照西方最初的實(shí)踐,可以細(xì)分為招募和錄用費(fèi)用、正式的職前教育和就業(yè)后的培訓(xùn)費(fèi)用、非正式的職前教育和在職培訓(xùn)費(fèi)用、實(shí)踐費(fèi)用、發(fā)展費(fèi)用五個(gè)科目進(jìn)行明細(xì)核算。在費(fèi)用細(xì)分記錄與核算的基礎(chǔ)上,人力資源管理部門(mén)可以利用這些細(xì)分?jǐn)?shù)據(jù)對(duì)人力資源進(jìn)行有效地管理和考核,并隨時(shí)調(diào)整工作進(jìn)程。這個(gè)階段主要是在會(huì)計(jì)與人力資源管理之間建立密切的聯(lián)系,進(jìn)行深入合作,為以后的發(fā)展奠定基礎(chǔ)。
其次,人力資源管理部門(mén)應(yīng)制定以職工權(quán)益,人力資產(chǎn)為基礎(chǔ)的績(jī)效考核以及職工薪酬計(jì)劃。已有的員工持股計(jì)劃就是一個(gè)很好的實(shí)踐例證,為新的管理轉(zhuǎn)變提供了依據(jù)和參考。在員工持股目前的推廣和普及都面臨重大困難的情況之下,可以通過(guò)虛擬持股等手段,先在績(jī)效考核以及薪酬制度這兩個(gè)重要方面實(shí)現(xiàn)人力資源的“資產(chǎn)觀”管理。而會(huì)計(jì)既可以在不違背傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算體系標(biāo)準(zhǔn)的情況下,提供相關(guān)各方的信息需求,又可以為人力資源會(huì)計(jì)的實(shí)施做好準(zhǔn)備工作。這是一個(gè)向人力資源會(huì)計(jì)徹底實(shí)施的過(guò)渡階段。在此期間,與人力資源相關(guān)的重要信息可以在報(bào)表附注中進(jìn)行適當(dāng)披露,如果條件成熟,可以在現(xiàn)行主要的會(huì)計(jì)報(bào)表之外進(jìn)行單獨(dú)列示和反應(yīng)。
最后,在人力資源管理實(shí)踐成功的基礎(chǔ)上,即有成功的職工權(quán)益、人力資產(chǎn)確定體系和以此為基礎(chǔ)的薪酬制度,人力資源會(huì)計(jì)就可以進(jìn)入全面的實(shí)施階段,納入主要財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行正式全面的確認(rèn)計(jì)量和報(bào)告。職工權(quán)益和人力資產(chǎn)的價(jià)值確定目前還是一個(gè)難以解決的問(wèn)題。本文認(rèn)為,這兩項(xiàng)重要的價(jià)值確定不應(yīng)以單純的數(shù)學(xué)或會(huì)計(jì)方法進(jìn)行計(jì)量,而應(yīng)該放之于實(shí)踐中,在實(shí)際的企業(yè)、市場(chǎng)、職工、政府等多方博弈過(guò)程中,產(chǎn)生實(shí)際的“公允價(jià)值”。簡(jiǎn)單的說(shuō),這種價(jià)值不是計(jì)算和研究的結(jié)果,而是像任何價(jià)值的確定過(guò)程一樣,由實(shí)踐確定。我們要做的就是轉(zhuǎn)變觀念,制定相應(yīng)的制度,為人力資源資產(chǎn)化,員工以人力資產(chǎn)出資成為企業(yè)所有者做好相應(yīng)的輔助工作。
四、小結(jié)
文章從根本上分析了人力資源會(huì)計(jì)實(shí)踐放緩的原因,發(fā)現(xiàn)更多的是實(shí)踐原因,而不是具體的研究工作出現(xiàn)了偏差。要解決這些難題,人力資源會(huì)計(jì)必須結(jié)合人力資源管理等相關(guān)學(xué)科共同發(fā)展。本文最后提出了一個(gè)比較粗線條的發(fā)展進(jìn)度構(gòu)想,希望能從一個(gè)新的角度,為人力資源會(huì)計(jì)的發(fā)展提供思路。
