在新時(shí)期下,按照中央的要求和相關(guān)法規(guī)的規(guī)定,新的國(guó)有資產(chǎn)管理體制已經(jīng)初步建立,強(qiáng)化對(duì)國(guó)有資產(chǎn)的監(jiān)管,防止國(guó)有資產(chǎn)流失,實(shí)現(xiàn)國(guó)有資產(chǎn)保值增值目標(biāo)尤顯重要和緊迫。但是由于新的國(guó)有資產(chǎn)管理體制剛剛建立和運(yùn)行,許多問題仍待進(jìn)一步研究和界定,加強(qiáng)對(duì)新型國(guó)有資產(chǎn)管理體制下財(cái)務(wù)監(jiān)管問題的研究具有一定的現(xiàn)實(shí)意義。
■一、當(dāng)前我國(guó)企業(yè)集團(tuán)國(guó)有資產(chǎn)管理中存在的財(cái)務(wù)監(jiān)管問題
2006年國(guó)務(wù)院國(guó)資委制定發(fā)布了《中央企業(yè)總會(huì)計(jì)師工作責(zé)任管理辦法》(第13號(hào)令)、《中央企業(yè)綜合績(jī)效評(píng)價(jià)管理暫行辦法》(第14號(hào)令)、《中央企業(yè)財(cái)務(wù)預(yù)算管理暫行辦法》、《中央企業(yè)負(fù)責(zé)人管理暫行辦法》等20余個(gè)規(guī)章和規(guī)范性文件。表明以財(cái)務(wù)監(jiān)管為核心的國(guó)有資產(chǎn)管理體制的基本框架和基本制度在立法上已初步規(guī)范和確立。但存在的問題仍然很多。具體如下:
(一)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量存在的問題
近年來企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量和會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量總體上有所提高。但會(huì)計(jì)信息失真問題仍然存在,少數(shù)企業(yè)甚至存在嚴(yán)重的會(huì)計(jì)造假行為。主要特征如下:(1)虛增利潤(rùn)、掩蓋虧損。(2)侵占流轉(zhuǎn)稅款。(3)設(shè)置賬外賬、私設(shè)“小金庫”。(4)隱瞞利潤(rùn)、逃避企業(yè)所得稅。(5)基礎(chǔ)管理薄弱、財(cái)務(wù)管理混亂。
(二)財(cái)務(wù)監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)存在的問題
目前在我國(guó)財(cái)務(wù)監(jiān)管的標(biāo)準(zhǔn)方面,新舊會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)并存的格局依然存在。盡管新準(zhǔn)則已在上市公司等全面實(shí)施,但我國(guó)原來發(fā)布的行業(yè)會(huì)計(jì)制度和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》以及相關(guān)專業(yè)核算辦法、問題解答等并未廢止。這樣,財(cái)務(wù)監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一,影響了會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量,導(dǎo)致國(guó)企會(huì)計(jì)信息缺乏橫向的可比性,難以對(duì)經(jīng)營(yíng)者進(jìn)行有效的激勵(lì)與約束,最終降低財(cái)務(wù)監(jiān)管的效率和企業(yè)集團(tuán)的經(jīng)濟(jì)效率。
(三)內(nèi)部財(cái)務(wù)監(jiān)管存在的問題
總會(huì)計(jì)師制度上的欠缺是企業(yè)造假的一個(gè)重要原因?？倳?huì)計(jì)師制度是現(xiàn)代企業(yè)制度的重要組成部分,是公司治理的重要環(huán)節(jié)。當(dāng)前我國(guó)企業(yè)集團(tuán)總會(huì)計(jì)師不到位大體表現(xiàn)在四個(gè)方面:一是組織不到位,二是職能不到位,三是管理不到位,四是素質(zhì)不到位。其中以職能不到位尤為突出?？倳?huì)計(jì)師不到位,不能發(fā)揮其應(yīng)當(dāng)發(fā)揮的作用,是造成有些企業(yè)財(cái)務(wù)管理混亂、會(huì)計(jì)信息失真的直接原因。
(四)社會(huì)財(cái)務(wù)監(jiān)管存在的問題
會(huì)計(jì)師事務(wù)所從法律與制度安排上說,是按照我國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求,依法從事對(duì)委托方的委托業(yè)務(wù)進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表鑒證的社會(huì)中介機(jī)構(gòu)。獨(dú)立性是社會(huì)審計(jì)的生命線。在市場(chǎng)機(jī)制下,企業(yè)是會(huì)計(jì)師事務(wù)所服務(wù)的客戶,兩者是服務(wù)與接受服務(wù)的關(guān)系。這種正常關(guān)系由于競(jìng)爭(zhēng)的激烈,有些會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了爭(zhēng)取到或者保住客戶,就會(huì)違規(guī)為企業(yè)隱瞞一些問題,這就使會(huì)計(jì)師事務(wù)所失去了從業(yè)的獨(dú)立性,與企業(yè)的關(guān)系發(fā)生了質(zhì)的變化,成為聯(lián)手作弊的利益共同體。
■二、以政府監(jiān)管為主導(dǎo)、行業(yè)自律組織和企業(yè)內(nèi)部監(jiān)管為補(bǔ)充的財(cái)務(wù)監(jiān)管模式的建立
我們認(rèn)為,一項(xiàng)完善監(jiān)管制度的體系設(shè)計(jì)至少考慮如下幾個(gè)因素:(1)有利于減少交易成本;(2)制度效率,這取決于監(jiān)管者與被監(jiān)管者的一致意見;(3)成本效益原則。據(jù)此,我們可以考慮在加強(qiáng)和改善國(guó)有資產(chǎn)管理中的財(cái)務(wù)監(jiān)管時(shí),建立以下監(jiān)管模式。(1)在組織設(shè)計(jì)上,由國(guó)務(wù)院牽頭,形成財(cái)務(wù)監(jiān)管的合力,避免對(duì)會(huì)計(jì)和會(huì)計(jì)職業(yè)的多頭監(jiān)管,有助于克服行政部門的本位主義和權(quán)力之爭(zhēng),降低對(duì)企業(yè)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所重復(fù)檢查所帶來的社會(huì)資源浪費(fèi)。(2)在監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)上,設(shè)立全國(guó)性的會(huì)計(jì)和法律技術(shù)鑒定機(jī)構(gòu),向財(cái)務(wù)監(jiān)管委員會(huì)提供專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)方面的支持,避免不同部門按照各自的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行監(jiān)管形成相互矛盾的結(jié)論,提高監(jiān)管和懲處的權(quán)威性。(3)在監(jiān)管制度安排上,明確政府在財(cái)務(wù)監(jiān)管方面的行政權(quán)力,如對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量提出總體要求的權(quán)力以及對(duì)會(huì)計(jì)服務(wù)市場(chǎng)的行業(yè)準(zhǔn)入和退出加以限制的權(quán)力。(4)在監(jiān)管方式上,采用例外管理原則,既不完全信賴市場(chǎng)力量,也不濫用政府權(quán)力。本文為此具體建立了以政府監(jiān)管為主導(dǎo)、行業(yè)自律組織和企業(yè)內(nèi)部監(jiān)管為補(bǔ)充的財(cái)務(wù)監(jiān)管模式。
(一)完善企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部控制制度
完整有效的企業(yè)內(nèi)部控制是財(cái)務(wù)監(jiān)管的良好基礎(chǔ),對(duì)內(nèi)部財(cái)務(wù)監(jiān)管進(jìn)而對(duì)整個(gè)財(cái)務(wù)監(jiān)管的效率、效果具有重要影響。其中公司治理結(jié)構(gòu)將為內(nèi)部控制提供基本的控制環(huán)境,有效的內(nèi)部控制機(jī)制以公司治理為前提。因此,企業(yè)集團(tuán)要按照建立現(xiàn)代企業(yè)制度的要求,切實(shí)完善公司治理結(jié)構(gòu),充分發(fā)揮法律賦予各機(jī)構(gòu)特別是監(jiān)事會(huì)、獨(dú)立董事的職能,實(shí)現(xiàn)權(quán)力制衡,防范企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理者的逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn),提高公司治理結(jié)構(gòu)的有效性,強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制。
(二)建立企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)體系建設(shè)
我們可以建立起適合我國(guó)自身需要的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)體系。主要構(gòu)想是:建立一套包括基本規(guī)范、具體規(guī)范、應(yīng)用指南、解釋公告構(gòu)成的內(nèi)控標(biāo)準(zhǔn)體系框架?；疽?guī)范可以借鑒5要素框架,將內(nèi)部控制的目標(biāo)定位為保證財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)、可靠和資產(chǎn)的安全完整,同時(shí)兼顧戰(zhàn)略目標(biāo)、經(jīng)營(yíng)目標(biāo)和遵循目標(biāo)。具體規(guī)范中,可以借鑒國(guó)際有關(guān)做法,圍繞保證企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告真實(shí)、可靠、資產(chǎn)安全完整這條主線,著重就影響財(cái)務(wù)報(bào)告真實(shí)可靠、資產(chǎn)安全完整的重要業(yè)務(wù)與事項(xiàng)進(jìn)行規(guī)范。
(三)推行財(cái)務(wù)總監(jiān)制與外派監(jiān)事會(huì)制度
(1)財(cái)務(wù)總監(jiān)制是我國(guó)深化企業(yè)集團(tuán)改革實(shí)踐中發(fā)展起來的用以強(qiáng)化出資人財(cái)務(wù)監(jiān)督的公司治理結(jié)構(gòu)的創(chuàng)新措施。財(cái)務(wù)總監(jiān)因?yàn)橛袡?quán)參與企業(yè)的經(jīng)營(yíng)決策,使其監(jiān)督貫穿于企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和財(cái)務(wù)收支的全過程,既有事后監(jiān)督又有事中、事前監(jiān)督,這一改變使出資人財(cái)務(wù)監(jiān)督更加及時(shí)、更加有效。為使財(cái)務(wù)總監(jiān)充分發(fā)揮作用,必須設(shè)計(jì)出對(duì)財(cái)務(wù)總監(jiān)有效的激勵(lì)約束機(jī)制,使其行動(dòng)符合委托人的預(yù)期。(2)外派監(jiān)事會(huì)制度是一種較高層次的強(qiáng)化所有者對(duì)經(jīng)營(yíng)者監(jiān)督的制度,具體是可由國(guó)有資產(chǎn)的出資人代表——國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)向大型重點(diǎn)企業(yè)集團(tuán)派出監(jiān)事,監(jiān)事直接對(duì)國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)負(fù)責(zé),確保企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的合法性、資產(chǎn)的安全性和效益性。當(dāng)然,這種制度安排運(yùn)行成本較高,具體操作中也應(yīng)該講求成本效益原則,一般主要應(yīng)用于大型企業(yè)集團(tuán),這些企業(yè)資產(chǎn)規(guī)模大、盈利能力強(qiáng)、產(chǎn)業(yè)鏈條長(zhǎng),對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展拉動(dòng)作用明顯。
(四)構(gòu)建國(guó)家審計(jì)監(jiān)督制度與社會(huì)中介監(jiān)督制度
國(guó)家審計(jì)擁有對(duì)企業(yè)集團(tuán)的審計(jì)權(quán)是保證和促進(jìn)企業(yè)集團(tuán)經(jīng)理層“受托責(zé)任”的全面有效履行并予以確認(rèn)的至關(guān)重要的手段。由國(guó)有資產(chǎn)終極所有者賦予國(guó)家審計(jì)的監(jiān)督職責(zé),是國(guó)家審計(jì)以國(guó)家監(jiān)督的形式履行所有者監(jiān)督的實(shí)質(zhì)要求。因此,為確保國(guó)有資產(chǎn)保值增值目標(biāo)的實(shí)現(xiàn),必須加強(qiáng)和改善國(guó)家審計(jì)監(jiān)督制度。社會(huì)中介監(jiān)督是指以會(huì)計(jì)師事務(wù)所為主的社會(huì)中介組織依法對(duì)委托單位的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料,按照規(guī)定審計(jì)程序和審計(jì)方法進(jìn)行審驗(yàn)查證,對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等據(jù)實(shí)做出客觀、公允的評(píng)價(jià)的一種監(jiān)督形式,這是一種典型的外部監(jiān)督方式。社會(huì)中介監(jiān)督以其特有的獨(dú)立性和客觀性得到了社會(huì)和法律的認(rèn)可,具有較強(qiáng)的權(quán)威性。而且注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)結(jié)果也可以為諸如企業(yè)集團(tuán)監(jiān)事會(huì)、國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)、國(guó)家授權(quán)投資機(jī)構(gòu)、稅務(wù)機(jī)關(guān)、證券監(jiān)管等部門使用,具有真正的外部性。當(dāng)前在企業(yè)集團(tuán)中推行注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)制度,對(duì)于完善企業(yè)集團(tuán)外部會(huì)計(jì)監(jiān)督、提高國(guó)家審計(jì)效果、滿足企業(yè)集團(tuán)多層次的監(jiān)督需要,滿足企業(yè)利益相關(guān)者的信息需求和提高企業(yè)整體監(jiān)督效率等方面都有積極的意義。
總之,我們針對(duì)當(dāng)前我國(guó)企業(yè)集團(tuán)國(guó)有資產(chǎn)管理中存在的財(cái)務(wù)監(jiān)管問題,結(jié)合國(guó)際財(cái)務(wù)監(jiān)管發(fā)展的趨勢(shì),構(gòu)建了“以政府監(jiān)管為主導(dǎo)、行業(yè)自律組織和企業(yè)內(nèi)部監(jiān)管為補(bǔ)充的財(cái)務(wù)監(jiān)管模式”,希望對(duì)國(guó)有資產(chǎn)的保值增值提供參考。
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