在市場經(jīng)濟下,隨著財政管理體制改革的步伐加快,我國行政事業(yè)單位預(yù)算編制、執(zhí)行等環(huán)節(jié)的管理制度正在發(fā)生根本性的變化,預(yù)算會計的客體運行環(huán)境也發(fā)生了變化。我們知道,預(yù)算會計與行政事業(yè)單位預(yù)算關(guān)系密切,預(yù)算會計為編制行政事業(yè)單位預(yù)算提供會計信息,預(yù)算管理離不開預(yù)算會計。因此,為了適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展和與世貿(mào)規(guī)則接軌及國際政府會計制度的相互協(xié)調(diào)需要,提供完善的行政事業(yè)單位會計信息,需要對我國預(yù)算會計體系的改革進行深入研究及探討。
1 當前我國行政事業(yè)單位預(yù)算會計的現(xiàn)狀
1.1 核算結(jié)果不準確
我國現(xiàn)行預(yù)決算編制方法采用的是收付實現(xiàn)制,在收付實現(xiàn)制預(yù)決算體制下,滿足預(yù)算管理需要的會計信息主要是每年的收入、支出和結(jié)余信息。為此,現(xiàn)行預(yù)算會計體系主要是核算財政部門和各行政事業(yè)單位的財務(wù)收支及其結(jié)余情況,會計報表也主要側(cè)重于反映與之相關(guān)的信息,會計核算基礎(chǔ)也主要采取的是收付實現(xiàn)制。而行政事業(yè)單位的其他會計信息使用者的信息需求卻難以滿足,也沒有受到足夠重視。
1.2 預(yù)算內(nèi)容不真實
首先,在資產(chǎn)負債核算方面,現(xiàn)行的預(yù)算會計制度沒有充分反映行政事業(yè)單位的資產(chǎn)負債狀況,不利于對行政事業(yè)單位加強資產(chǎn)、負債管理,以防范和降低財政風(fēng)險,提高行政事業(yè)單位提供公共產(chǎn)品的能力。其次,當前的事業(yè)單位會計制度盡管引入了對外投資的核算,但主要規(guī)范的是債券投資和對外投資初始成本計價問題,對于權(quán)益性投資的核算不準確。這樣核算的結(jié)果,一方面勢必導(dǎo)致大量行政事業(yè)單位的對外投資沒有被作為資產(chǎn)確認,資產(chǎn)負債表中沒有或者沒有充分反映其投資資產(chǎn);另一方面將對外投資直接作為支出處理,則會導(dǎo)致凈資產(chǎn)虛減,因此容易導(dǎo)致投資管理失控、投資效率低下和國有資產(chǎn)的流失。
1.3會計報告透明度不夠
現(xiàn)行的預(yù)算會計報表內(nèi)容不完整,提供的會計信息比較簡單,側(cè)重于反映預(yù)算收支情況,行政事業(yè)單位的財務(wù)狀況沒有充分反映,如某些資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)、債權(quán)、債務(wù)的情況有的沒有核算,有的核算得比較簡單,不能充分揭示行政事業(yè)單位財務(wù)活動的成績、問題和風(fēng)險。二是會計報表項目的設(shè)計不夠科學(xué),會計信息不便于利用。如財政部門和行政事業(yè)單位資產(chǎn)負債表中包括收入、支出項目,不僅報表之間內(nèi)容有重復(fù),而且使得資產(chǎn)總額、負債與凈資產(chǎn)總額虛增;收入支出表基本上采取收支總額對比方式,未能詳細提供各類資金的收支余超,不便于進行財務(wù)分析。
1.4會計信息不充分
在傳統(tǒng)的“基數(shù)法”下,按照基期年度的支出基數(shù)簡單地加上一個增長比例確定各部門的支出指標,因而,在決策時不需要過多的會計信息,在這種情況下,傳統(tǒng)的會計核算基礎(chǔ)存在的弊端也沒有顯現(xiàn)出來。但在“零基法”下,一切從零開始,主要根據(jù)各部門的職責、占用的經(jīng)濟資源、人員配備等客觀因素來確定資金使用額度。我國的行政事業(yè)單位長期以來在使用預(yù)算資金、開展公務(wù)活動中形成并擁有大量的房屋、建筑物等固定資產(chǎn),許多事業(yè)單位如科研、高校、醫(yī)院等單位還擁有相當數(shù)量的股權(quán)投資。由于我國的預(yù)算會計主要側(cè)重于財政資金的收支核算,對各單位占用的大量長期資產(chǎn)關(guān)注不夠,固定資產(chǎn)的建造和使用在管理上脫節(jié),先由建設(shè)單位完成基建任務(wù),項目竣工后再由建設(shè)單位移交資產(chǎn)使用單位。固定資產(chǎn)的建設(shè)并不在行政事業(yè)單位的賬簿中登記和反映,只有辦理竣工驗收交接手續(xù)后方可予以登記。在實際工作中,行政事業(yè)單位因基建形成的固定資產(chǎn)存在登記不及時、甚至不入賬等情況。
總之,隨著社會主義市場經(jīng)濟體制改革的不斷深入,市場運行機制的日臻完善,作為我國宏觀經(jīng)濟管理一項根本制度的財政預(yù)算管理體制也在不斷改革和完善之中,建立公共財政,實行部門預(yù)算,建立行政事業(yè)單位采購、國庫集中支付和國庫單一賬戶制度等都是財政預(yù)算管理體制改革的重大舉措。這些改革措施引起行政事業(yè)單位財務(wù)活動和預(yù)算管理的重大變革,勢必影響預(yù)算會計與財務(wù)報表的內(nèi)容和方法,但預(yù)算會計制度并未因此進行相應(yīng)的改革,使會計制度滯后于會計實務(wù)的問題越來越突出。
2 完善我國行政事業(yè)單位預(yù)算會計的建議
在和諧社會中,作為預(yù)算會計,當前的緊迫任務(wù)是如何為經(jīng)濟建設(shè)護航,為國家宏觀管理服務(wù)。
2.1充分調(diào)查預(yù)算會計的需求
與傳統(tǒng)預(yù)算會計信息的使用者主要是財政部門不同,行政事業(yè)單位會計信息的使用者相對多元化,這些可能的使用者包括全國人民代表大會和各級人民代表大會、國家財政部門、國家審計部門、國家統(tǒng)計部門、業(yè)務(wù)或者行業(yè)主管部門、納稅人、債權(quán)人、公共產(chǎn)品受益者或者消費者、國際貨幣基金組織、世界銀行等。在行政事業(yè)單位會計體系下,要實現(xiàn)上述會計信息使用者與行政事業(yè)單位部門或者公共部門之間的良好溝通,必須依賴于行政事業(yè)單位部門或者公共部門定期編制并提供財務(wù)報告。而滿足行政事業(yè)單位會計信息使用者的需要將成為決定行政事業(yè)單位財務(wù)報告的組成內(nèi)容所應(yīng)遵循的確認和計量原則等的關(guān)鍵考慮因素。因此,充分調(diào)查研究我國行政事業(yè)單位會計信息的使用者以及他們的信息需要,對于設(shè)計我國行政事業(yè)單位財務(wù)報告體系及其內(nèi)容十分重要。
2.2積極建立會計目標
按照現(xiàn)代行政事業(yè)單位公共管理理論,世界經(jīng)濟合作與發(fā)展組織提供了一個“新公共管理模式”的基本框架性建議,其宗旨是倡導(dǎo)建立一種“以市場為基礎(chǔ)的公共管理,最大限度地重視國家資源的使用效率”,這種新公共管理模式,也正指引著國際上行政事業(yè)單位會計的改革發(fā)展趨勢?！靶鹿补芾砟Ｊ健钡膶嵸|(zhì)是從“企業(yè)化行政事業(yè)單位”層面上定位預(yù)算會計的“受托”責任關(guān)系,即預(yù)算會計應(yīng)圍繞社會公共資源的優(yōu)化配置和合理利用,反映并報告社會公眾要求與行政事業(yè)單位職責之間的受托責任。而我國現(xiàn)行制度下提供的財務(wù)數(shù)據(jù),只能反映公共部門是否正確執(zhí)行了預(yù)算計劃,無法報告其績效情況及受托責任信息。因此,客觀上要求把現(xiàn)行的“財政總預(yù)算會計”與“行政單位會計”合并拓展為“行政事業(yè)單位會計”,這種拓展是從根本上轉(zhuǎn)變會計觀念,較為全面地采用國際通用的公共會計習(xí)慣做法。它將不僅有利于實現(xiàn)行政事業(yè)單位管理的可核算性,更重要的是有利于社會公眾對行政事業(yè)單位的財務(wù)受托責任進行客觀真實的評價,并極大地滿足國家宏觀管理的需要,更好地全面實現(xiàn)政府會計目標。
2.3實行權(quán)責發(fā)生制
我國現(xiàn)有的預(yù)算會計財務(wù)報告還沒有從權(quán)益的角度出發(fā),體現(xiàn)行政事業(yè)單位預(yù)算管理的業(yè)績和行政事業(yè)單位的工作效率,故改革的核心應(yīng)當是使預(yù)算會計的財務(wù)報告由單一的預(yù)算執(zhí)行情況報告,擴展為以敘告國家預(yù)算執(zhí)行結(jié)果為重點,更為廣泛地反映行政事業(yè)單位整體財務(wù)狀況和財務(wù)效率的綜合性財務(wù)報告,使財務(wù)報告信息既能滿足行政事業(yè)單位管理和決策的需要,又能使社會公眾了解行政事業(yè)單位的理財效果和財務(wù)狀況。
2.4完善財務(wù)狀況報表
現(xiàn)行制度規(guī)定,財政部門和事業(yè)行政單位資產(chǎn)負債表均按照“資產(chǎn) 支出=負債 凈資產(chǎn) 收入”平衡公式編制,表中都列示了收入、支出項目。今后資產(chǎn)負債作為靜態(tài)報表要按“資產(chǎn) 負債=基金”會計等式編制,僅列示資產(chǎn)、負債,基金3類項目,不列示收入、支出項目。(1)在財政總預(yù)算會計資產(chǎn)負債表中增列行政事業(yè)單位投資資產(chǎn)、對內(nèi)貸款、對外貸款項目,以全面反映行政事業(yè)單位資產(chǎn)的內(nèi)容。(2)行政事業(yè)單位債務(wù)要作為重要項目列示在資產(chǎn)負債表的右方。由于對債務(wù)事項采取雙分錄登記,例如:在借款、還本時除登記行政事業(yè)單位債務(wù)和償債資金科目外,還要列收列支,那么從長期來看,只要有行政事業(yè)單位債務(wù)存在,歷年債務(wù)收入總是大于歷年債務(wù)支出,“一般預(yù)算積累”就會多出一塊,因為其中包含著尚未償付債務(wù)的債務(wù)預(yù)算收入積累,編制資產(chǎn)負債表時要作適當調(diào)整。(3)為便于提供短期償債能力的信息,事業(yè)單位資產(chǎn)負債表中資產(chǎn)項目要按流動性分為流動資產(chǎn)和長期資產(chǎn),負債項目要劃分為流動負債和長期負債。(4)為反映行政單位年初預(yù)撥給下級單位的來年經(jīng)費和本單位預(yù)領(lǐng)的來年經(jīng)費,應(yīng)將“撥出經(jīng)費”和“撥入經(jīng)費”科目年末余額,分別以“撥出下期經(jīng)費”和“撥入下期經(jīng)費”項目列示在資產(chǎn)負債表的左方和右方。
總之,中國預(yù)算會計制度的改革應(yīng)當充分借鑒國際經(jīng)驗,努力向國際慣例靠近,同時又必須符合中國的具體國情,與中國當前的經(jīng)濟發(fā)展水平、財政管理水平、人員技術(shù)條件等相適應(yīng)。
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