一、問題的提出
根據(jù)財政部2006年發(fā)布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則——第4號固定資產(chǎn)》的要求,企業(yè)應(yīng)當(dāng)對所有固定資產(chǎn)計提折舊,根據(jù)固定資產(chǎn)的使用性質(zhì)和使用情況合理確定固定資產(chǎn)的使用期限和預(yù)計凈殘值。同時規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式,合理選擇固定資產(chǎn)的折舊方法?？蛇x用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法①。從新準(zhǔn)則的規(guī)定來看,無論哪個企業(yè)對自己的固定資產(chǎn)進行折舊時都必須考慮凈殘值,那么在可選用的四種方法中對凈殘值的考慮是不是一致呢?
二、問題的分析
上面提出了折舊方法對凈殘值的考慮是否一致的問題,筆者的答案是否定的,首先看下面這個例子。
甲公司某項設(shè)備原價為120萬元,預(yù)計使用壽命為5年,預(yù)計凈殘值率為4%,假設(shè)甲公司沒有對該設(shè)備計提減值準(zhǔn)備②。在此分別用三種方法計算每年的折舊情況③,計算見表1、表2、表3。
從表1、表2、表3可以看出,這三種方法雖然都對凈殘值進行了考慮,但是他們對凈殘值考慮的時間點是明顯不一樣的,年限平均法和年數(shù)總和法在第一年就將凈殘值考慮在內(nèi)進行計提折舊,而雙倍余額遞減法則在第四年才對其加以考慮。因此可以得出結(jié)論:各種折舊方法對凈殘值的考慮是不是一致。那么這些方法中哪種方法對凈殘值的考慮合理呢?
2006年財政部發(fā)布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》對凈殘值的定義是:預(yù)計凈殘值指假定固定資產(chǎn)預(yù)計使用壽命已滿并處于使用壽命終了時的預(yù)期狀態(tài),企業(yè)目前從該項資產(chǎn)處置中獲得的扣除預(yù)計處置費用后的金額。該定義明確提出企業(yè)應(yīng)當(dāng)從“目前”處置該項資產(chǎn)中獲得的利益,即新準(zhǔn)則提出凈殘值應(yīng)當(dāng)考慮時間價值的影響,該凈殘值是在第一年就進行了預(yù)計的數(shù)值。而根據(jù)上面的具體分析可以看出,年限平均法和年數(shù)總和法于第一年就將凈殘值進行剔除然后計提每年的凈殘值,符合準(zhǔn)則規(guī)定的“目前”這一時間規(guī)定。然而,實際上雙倍余額遞減法對時間價值并沒有進行全面的考慮,而只是考慮了一部分。首先,該方法于第四年開始扣減的凈殘值數(shù)值是在完全考慮時間價值的基礎(chǔ)上得到的;其次,扣減凈殘值的時間比處置固定資產(chǎn)時早兩年,有一定的時間價值因素被加以考慮在內(nèi)。但是,該方法扣除折舊的時點是在處理固定資產(chǎn)的前兩年,這是不符合新準(zhǔn)則的“目前”這一規(guī)定的,是不合理的。
三、問題的解決
為了解決這個時點的不合理性,筆者引入財務(wù)管理中的復(fù)利現(xiàn)值概念。復(fù)利現(xiàn)值是指未來一定時間的特定資金按復(fù)利計算的現(xiàn)在的價值,計算公式為:P=S
提出解決方法后對該凈殘值扣除的時點進行時間價值的調(diào)整,使調(diào)整后的凈殘值滿足新準(zhǔn)則規(guī)定的“目前”這一規(guī)定。
某資產(chǎn)于第一年年初的賬面價值為A,凈殘值為a,同期銀行存貸款平均利率r,使用年限為N年,那么雙倍余額遞減法下真正應(yīng)該扣除的殘值Ra為:
Ra=a×(P/S,r,N-2) (1)
四、總結(jié)
本文的研究是基于固定資產(chǎn)作為企業(yè)一項長期且數(shù)額較大的資產(chǎn)所具有的特性,對時間價值考慮的周全性是很有必要的,因此提出雙倍余額遞減法下凈殘值的調(diào)整問題及解決方法。雖然對凈殘值的調(diào)整分析過程沒有考慮固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備及其他因素的影響,而是假定沒有減值準(zhǔn)備等因素時得出上述結(jié)論,但是筆者的研究分析對企業(yè)會計準(zhǔn)則的完善具有進一步的參考價值。
【參考文獻】
[1] 中華人民共和國財政部.企業(yè)會計準(zhǔn)則編制委員會.企業(yè)會計準(zhǔn)則——應(yīng)用指南[M].上海:立信會計出版社,2006(10).
[2] 中國注冊會計師協(xié)會.會計[M].北京:中國財政經(jīng)濟出版社,2009(4).
[3] 中國注冊會計師協(xié)會.財務(wù)成本管理[M].北京:中國財政經(jīng)濟出版社,2009(4).
[4] 孟林.資產(chǎn)預(yù)計凈殘值會計計量問題的探討[J].會計之友,2006(6):22.
