醫(yī)院要生存發(fā)展就必須加強(qiáng)醫(yī)院內(nèi)涵建設(shè),走優(yōu)質(zhì)、高效、低耗的質(zhì)量效益型發(fā)展道路,這已成為醫(yī)院管理者的共識。應(yīng)用企業(yè)成本學(xué)來管理醫(yī)院,將成本核算的方法引入現(xiàn)代醫(yī)院管理,正是醫(yī)院走上質(zhì)量效益型發(fā)展之路的一種必然選擇。目前,我國醫(yī)院成本核算正由粗放型,即只核算醫(yī)院總成本和科室成本,向更為細(xì)致的項目成本核算、單病種核算和藥品制劑核算等方向發(fā)展。如何更加精確合理地計算和管理成本成為醫(yī)院所追求的目標(biāo),作業(yè)成本法因此被引入醫(yī)院成本管理中,以解決“成本如何發(fā)生以及為何發(fā)生”這樣一個客觀實際問題。
作業(yè)成本法(Activity-Based Costing,簡稱ABC)是一種通過對所有作業(yè)活動進(jìn)行動態(tài)追蹤反映,計量作業(yè)和成本對象的成本,評價作業(yè)業(yè)績和資源利用情況的成本計算和管理方法。它以作業(yè)為中心,根據(jù)作業(yè)對資源耗費的情況將資源成本分配到作業(yè)中,然后根據(jù)產(chǎn)品和服務(wù)所耗用的作業(yè)量,最終將成本分配到產(chǎn)品與服務(wù)。
與傳統(tǒng)成本核算觀點所不同的是:作業(yè)成本法認(rèn)為服務(wù)和產(chǎn)品不是直接消耗資源,而是消耗作業(yè),而作業(yè)消耗資源。即:對價值的研究著眼于“資源→作業(yè)→產(chǎn)品”的過程,而不是傳統(tǒng)的“資源→產(chǎn)品”的過程。
本文以中國中醫(yī)科學(xué)院廣安門醫(yī)院針灸診療項目中電針療法為例,實證作業(yè)成本法在醫(yī)療服務(wù)項目成本核算中的具體應(yīng)用。
一、實證對象的選擇
醫(yī)院是向社會提供醫(yī)療服務(wù)的單位,從這種意義上講,醫(yī)院的產(chǎn)品應(yīng)該是醫(yī)療服務(wù)。不同項目和不同數(shù)量的醫(yī)療服務(wù)的組合,即構(gòu)成對不同病種、不同患者的醫(yī)療成本。進(jìn)一步分類組合,可以計算有關(guān)科室成本或醫(yī)院總成本?？梢姲瘁t(yī)療服務(wù)項目進(jìn)行成本核算,能最大程度地滿足醫(yī)院各項核算和經(jīng)濟(jì)管理的需求,并最終實現(xiàn)有效的成本控制。所以,醫(yī)院把具體的醫(yī)療服務(wù)項目作為成本核算對象,并圍繞醫(yī)療服務(wù)的全過程開展醫(yī)療成本核算有著重要的意義。
選擇針灸診療項目中電針療法作為實證對象的主要原因:一是該項目屬于中醫(yī)醫(yī)院和中醫(yī)專家反映非常強(qiáng)烈的物價定價不合理項目,現(xiàn)行醫(yī)療定價低,無法彌補(bǔ)項目的真實成本耗費;二是該項目屬于中醫(yī)院的特色項目,在中醫(yī)醫(yī)院占有重要的業(yè)務(wù)地位;三是針灸科室相對獨立,項目數(shù)據(jù)歸集相對明確,醫(yī)療服務(wù)流程較為規(guī)范。
以此作為院所級課題立項研究的目的是希望以該項目為切入點,進(jìn)行醫(yī)院項目成本核算的探索,先粗后細(xì),先簡后繁,以點帶面,從而為更多項目成本核算的逐步擴(kuò)展奠定理論基礎(chǔ),并積累實踐經(jīng)驗。
二、作業(yè)及作業(yè)動因的確定
醫(yī)療服務(wù)過程就是資源的配置和組合的過程,醫(yī)療服務(wù)行為必然引起一系列作業(yè)或作業(yè)集合的發(fā)生,醫(yī)院的價值實現(xiàn)是通過作業(yè)的執(zhí)行來完成的。要進(jìn)行醫(yī)療服務(wù)項目成本核算,首先要確定醫(yī)療服務(wù)的臨床診療路徑,即服務(wù)項目的標(biāo)準(zhǔn)化流程。
通過醫(yī)生訪談、現(xiàn)場觀察、專家咨詢等方式,課題小組成員詳細(xì)了解了針灸診療項目中電針療法的醫(yī)療服務(wù)流程和各服務(wù)環(huán)節(jié)工作內(nèi)容等信息(圖1)。
在了解了上述信息的基礎(chǔ)上,課題小組成員對電針療法的醫(yī)療服務(wù)流程逐一分析,合理進(jìn)行作業(yè)的分解與合并,確定了滿足作業(yè)成本計算所要求精度的作業(yè)單元和作業(yè)動因,進(jìn)而將各作業(yè)單元所耗費的資源,依據(jù)相應(yīng)作業(yè)動因計算作業(yè)成本分配率,最終計算出電針療法的項目成本。
為此,收集了2008年7月至2008年12月針灸科門診醫(yī)生人力成本、護(hù)士人力成本、儀器設(shè)備折舊費、房屋家具使用費、材料消耗費、電針療法診治人次等基礎(chǔ)數(shù)據(jù),將作業(yè)直接消耗的資源進(jìn)行直接成本歸集,將由針灸科人員引起的例如診桌、計算機(jī)等管理性成本歸為科室所開展項目的共享成本,以人數(shù)作為資源動因分?jǐn)傊撩總€醫(yī)護(hù)人員。
依照經(jīng)濟(jì)性和實質(zhì)重于形式的原則,沒有必要對不同職級醫(yī)師的臨床經(jīng)驗、治療手段及患者的病情程度逐一進(jìn)行個性化分析,而是采用頭腦風(fēng)暴法對不同職級的醫(yī)生和護(hù)士進(jìn)行訪談,確定了電針療法耗費的平均作業(yè)時間和平均針灸穴位點數(shù)(每位患者20個,作為消毒酒精、棉球和可復(fù)用針灸針費用的分配動因)。具體作業(yè)及作業(yè)成本分配見表1。
三、單位項目成本的確定
根據(jù)電針療法各作業(yè)中心的作業(yè)動因數(shù)量和單位作業(yè)成本即可計算出每一作業(yè)成本項目各要素金額,將各成本項目要素金額相加最終得出電針療法項目的總成本,進(jìn)而得出單位服務(wù)項目成本。
經(jīng)計算,電針療法的單位項目成本為32.06元。
對該項目中各成本要素金額及所占比重分析發(fā)現(xiàn),其中醫(yī)護(hù)人力成本為29.76元,占電針療法單位項目成本的92.8%。進(jìn)一步對該項目各作業(yè)成本分析發(fā)現(xiàn),針刺消毒、針刺手法這一作業(yè)單元是該項目成本的主要構(gòu)成要素,占電針療法單位項目成本的78.38%,這一作業(yè)單元中醫(yī)生人力成本又占該作業(yè)單元成本的97.3%,主要是該作業(yè)單元要求醫(yī)生為患者進(jìn)行針灸得氣的診治時間較長。
四、實證結(jié)果與應(yīng)用
通過實證研究,得出最為重要的結(jié)論:應(yīng)用作業(yè)成本法對醫(yī)療服務(wù)項目成本進(jìn)行核算可以獲得更為合理、更為精確的醫(yī)療服務(wù)項目成本信息。我院針灸科開展的醫(yī)療服務(wù)項目多達(dá)21項,2008年下半年共完成醫(yī)療服務(wù)項目約33.8萬人次,月均診治人次達(dá)1.96萬。各醫(yī)療服務(wù)項目共同占用醫(yī)護(hù)人力、房屋設(shè)備、消耗材料等資源,不同的醫(yī)療服務(wù)項目之間、患者之間存在較大的差別,以往應(yīng)用傳統(tǒng)成本核算方法很難將以科室為單位歸集的成本合理分配至各醫(yī)療服務(wù)項目。
無論是醫(yī)院、衛(wèi)生管理部門還是物價管理部門,只有及時獲得精確的成本信息,才能使預(yù)測、決策和分析等活動建立在可靠的基礎(chǔ)上。通過對作業(yè)成本法不斷的實踐探索與應(yīng)用,將從中獲得更多的益處:一方面,更為精確的醫(yī)療項目服務(wù)成本信息將為經(jīng)營決策提供重要依據(jù),降低決策失誤的風(fēng)險,為業(yè)績考核提供重要指標(biāo),為醫(yī)療服務(wù)項目價格制定提供重要依據(jù)。另一方面,作業(yè)成本法的應(yīng)用把人們的注意力引向降低作業(yè)活動的成本(提高效率)方面,指明成本挖潛的有效途徑,更有力的推行流程改進(jìn)。
五、結(jié)語
本文著重從技術(shù)方法的應(yīng)用上進(jìn)行了實踐性探索,成本計算所用的數(shù)據(jù)信息多偏向財務(wù)方面,所依托的臨床標(biāo)準(zhǔn)診療路徑是綜合醫(yī)院醫(yī)生和相關(guān)專家意見而形成的,與實際診療過程有所偏頗,與行業(yè)內(nèi)一些專家認(rèn)可的臨床診療路徑也難免有所偏頗。后續(xù)研究可結(jié)合服務(wù)質(zhì)量要求,進(jìn)一步修正成本動因,更多地針對標(biāo)準(zhǔn)診療路徑與實際診療過程進(jìn)行成本的比較分析,優(yōu)化醫(yī)院約束性資源和彈性資源的合理配置與有效利用,更完全地揭示競爭機(jī)會的存在。
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