一、網(wǎng)絡(luò)環(huán)境對(duì)審計(jì)的影響
互聯(lián)網(wǎng)發(fā)展至今,電子商務(wù)、網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)、電子貨幣日益普及,網(wǎng)絡(luò)環(huán)境的形成,給經(jīng)濟(jì)生活帶來(lái)了巨大的變化,極大地促進(jìn)了社會(huì)經(jīng)濟(jì)的繁榮與發(fā)展,同時(shí)也影響著經(jīng)濟(jì)活動(dòng)參與主體——企業(yè)的方方面面。以企業(yè)會(huì)計(jì)特征為例,受網(wǎng)絡(luò)環(huán)境的影響主要體現(xiàn)在:會(huì)計(jì)理論、方法多樣化,會(huì)計(jì)信息實(shí)時(shí)化、全面化,會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)集成化、智能化和開(kāi)放化。企業(yè)披露會(huì)計(jì)信息更加低成本、高效率,會(huì)計(jì)信息也更容易被粉飾。此種新變化,對(duì)審計(jì)工作提出了挑戰(zhàn)。
作為經(jīng)濟(jì)警察的審計(jì)人員,其傳統(tǒng)的審計(jì)工作方式已不能很好地適應(yīng)日益復(fù)雜的網(wǎng)絡(luò)環(huán)境。網(wǎng)絡(luò)環(huán)境給審計(jì)工作帶來(lái)了諸多方面的影響。
(一)改變審計(jì)信息處理模式
網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下,企業(yè)所有的會(huì)計(jì)資料和其他資料都存放于計(jì)算機(jī)及互聯(lián)網(wǎng)絡(luò)中,審計(jì)人員可借助軟件實(shí)時(shí)、跨地域收集審計(jì)信息,其輸出、存儲(chǔ)和檢查都能充分利用互聯(lián)網(wǎng)和計(jì)算機(jī)進(jìn)行,無(wú)需人工過(guò)多干預(yù),有效避免人為差錯(cuò),審計(jì)效率能夠得到極大提高,一定程度上也能控制、降低審計(jì)成本。
(二)拓寬審計(jì)線索來(lái)源
2009年9月7日,國(guó)家審計(jì)署公布了關(guān)于公開(kāi)征求《中華人民共和國(guó)國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則(2009年版)》意見(jiàn)的通知。其中提出識(shí)別重大違法行為的跡象就包括:信息系統(tǒng)中存在舞弊功能、系統(tǒng)漏洞,外部舉報(bào)或者公眾、媒體的負(fù)面反映和報(bào)道等,這些應(yīng)被視作審計(jì)線索的拓寬。社會(huì)審計(jì)的審計(jì)線索來(lái)源也同樣受益于網(wǎng)絡(luò)環(huán)境的發(fā)展。
(三)電子化審計(jì)證據(jù)
企業(yè)處理交易與事項(xiàng)的憑據(jù)都轉(zhuǎn)以電子信息的形式保存,通過(guò)網(wǎng)絡(luò)傳輸,所有“痕跡”虛擬化,傳統(tǒng)意義上的審計(jì)證據(jù)將會(huì)消失。在有利于審計(jì)效率提高的同時(shí),審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也會(huì)提高。財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)若被企業(yè)修改或黑客惡意破壞,將不會(huì)留下痕跡。以此作出審計(jì)意見(jiàn),極易產(chǎn)生審計(jì)失敗。
(四)抬高審計(jì)人員素質(zhì)要求
網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下,審計(jì)環(huán)境、內(nèi)部控制、審計(jì)技術(shù)方法的改變,要求審計(jì)人員要比以往更多掌握計(jì)算機(jī)、網(wǎng)絡(luò)、電子商務(wù)等多方面的知識(shí)和技能,熟知網(wǎng)絡(luò)環(huán)境企業(yè)會(huì)計(jì)的特點(diǎn)與風(fēng)險(xiǎn),才能更有效地順應(yīng)審計(jì)新需求。
二、XBRL對(duì)審計(jì)的影響
(一)XBRL的技術(shù)優(yōu)勢(shì)
XBRL (eXtensible Business Reporting Language,可擴(kuò)展商業(yè)報(bào)告語(yǔ)言)是一項(xiàng)開(kāi)放、免費(fèi)的標(biāo)準(zhǔn),包括四個(gè)主要組成部分:技術(shù)規(guī)范(Specification)、分類標(biāo)準(zhǔn)(Taxonomy)、實(shí)例文檔(Instance Documents)和樣式表(Style Sheets)。XBRL是一種在世界范圍內(nèi)進(jìn)行商業(yè)數(shù)據(jù)、財(cái)務(wù)信息電子交換的語(yǔ)言,能在編制、分析和傳輸商業(yè)報(bào)告中提供極大的便利,能低成本、高效率地提供及使用財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)。XBRL通過(guò)給商業(yè)報(bào)告、財(cái)務(wù)報(bào)告中的數(shù)據(jù)增加特定標(biāo)簽和分類,使得計(jì)算機(jī)能夠自由生成所需財(cái)務(wù)報(bào)告,并且通過(guò)內(nèi)置的驗(yàn)證機(jī)制,使得計(jì)算機(jī)能夠分析財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)。
1. 開(kāi)放性。XBRL是由非營(yíng)利性的XBRL國(guó)際組織推行的國(guó)際化、無(wú)國(guó)界、開(kāi)放資源的標(biāo)準(zhǔn),可以由感興趣的個(gè)人或組織自由使用,同時(shí)兼具簡(jiǎn)單、結(jié)構(gòu)豐富、自定義標(biāo)簽以及處理多國(guó)語(yǔ)言等特性。
2. 互通性?；ネㄐ允荴BRL的關(guān)鍵特性。XBRL制定了統(tǒng)一的數(shù)據(jù)格式標(biāo)準(zhǔn),用于商業(yè)信息(不單是財(cái)務(wù)信息)的披露。使用者可依據(jù)各自需求獲取所需格式的財(cái)務(wù)報(bào)告。這些不同內(nèi)容、格式的報(bào)表,來(lái)源于同一份XBRL文檔,減少了數(shù)據(jù)在不同表格間相互引用的差錯(cuò)。
3. 實(shí)時(shí)性。XBRL可以實(shí)時(shí)提供各種商業(yè)信息,真正做到隨取隨得,滿足使用者在時(shí)間上的嚴(yán)格要求。
4. 自控性。XBRL具有內(nèi)置的自動(dòng)控制質(zhì)量的功能,即它對(duì)數(shù)據(jù)之間的勾稽關(guān)系具有自動(dòng)校驗(yàn)功能。
(二)XBRL對(duì)審計(jì)的積極作用
基于XBRL能夠編制實(shí)時(shí)財(cái)務(wù)報(bào)告以及用戶自定義格式的報(bào)告,方便滿足利益相關(guān)人的各種需要。這些技術(shù)優(yōu)勢(shì)相應(yīng)對(duì)審計(jì)起著積極作用,審計(jì)人員可以根據(jù)需要隨時(shí)隨地查閱所需信息。
1. 提高審計(jì)效率?；赬BRL披露財(cái)務(wù)信息的一大好處就是無(wú)需人工判讀不同格式的資料,審計(jì)人員通過(guò)網(wǎng)絡(luò)進(jìn)行審計(jì),可以大大減少數(shù)據(jù)處理時(shí)間,消除人為出錯(cuò)機(jī)會(huì),提高審計(jì)效率和質(zhì)量。
2. 實(shí)現(xiàn)實(shí)時(shí)審計(jì)。傳統(tǒng)審計(jì)面向過(guò)去實(shí)際已經(jīng)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)提供鑒證服務(wù),如今財(cái)務(wù)報(bào)告使用人基于XBRL能夠獲取實(shí)時(shí)財(cái)務(wù)報(bào)告,審計(jì)人員要隨著被審單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的發(fā)生隨時(shí)進(jìn)行審計(jì)。實(shí)時(shí)審計(jì)就需要審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)信息進(jìn)行連續(xù)的鑒證,即連續(xù)審計(jì)。
3. 拓展審計(jì)業(yè)務(wù)。獲取基于XBRL的財(cái)務(wù)報(bào)告非常便捷,同時(shí)信息量巨大,有的使用者不能充分利用報(bào)告信息。此時(shí),審計(jì)機(jī)構(gòu)可以充當(dāng)中介,為使用者提供相應(yīng)“翻譯”服務(wù)。同時(shí)提供更為廣泛的認(rèn)證服務(wù),對(duì)財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息等作出評(píng)價(jià),有助于使用者進(jìn)行決策。
4. 延伸審計(jì)對(duì)象。隨著XBRL的推廣運(yùn)用,財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)無(wú)縫連接,審計(jì)對(duì)象延伸至整個(gè)企業(yè)信息系統(tǒng)。此時(shí)審計(jì)不再局限于財(cái)務(wù)報(bào)告部分,對(duì)信息系統(tǒng)的安全可靠也要作出評(píng)價(jià),以降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
(三)XBRL的潛在風(fēng)險(xiǎn)
基于XBRL的財(cái)務(wù)報(bào)告給審計(jì)帶來(lái)了種種便利,但是從技術(shù)上講,XBRL主要從技術(shù)層面規(guī)范了財(cái)務(wù)報(bào)告信息的表達(dá),利于財(cái)務(wù)信息的高效利用,然而并不能杜絕財(cái)務(wù)信息造假。XBRL仍然存在可靠性和安全性方面的隱患。
1. XBRL由XML延伸而來(lái),像其他XML中未保護(hù)的數(shù)據(jù)一樣,XBRL沒(méi)有對(duì)標(biāo)簽提供任何保護(hù)。XBRL實(shí)例文檔以可閱讀的文本文件形式存儲(chǔ)和網(wǎng)絡(luò)傳遞,極易受到非法攻擊,很容易被篡改,數(shù)據(jù)的完整性和可靠性受到威脅。
2. 分類標(biāo)準(zhǔn)是XBRL的重要組成部分,表達(dá)了XBRL財(cái)務(wù)報(bào)告數(shù)據(jù)元的語(yǔ)義。實(shí)例文件中財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)所使用的分類標(biāo)準(zhǔn)是否正確,分類標(biāo)準(zhǔn)與財(cái)務(wù)信息是否符合,前后年度所用分類標(biāo)準(zhǔn)是否一致,自定義分類標(biāo)準(zhǔn)是否符合技術(shù)規(guī)范等都將影響財(cái)務(wù)報(bào)告信息的可靠和完整。
3. 分類標(biāo)準(zhǔn)的模式文件和鏈接庫(kù)是用來(lái)生成和驗(yàn)證實(shí)例文檔的重要文件,每次生成和驗(yàn)證基于XBRL的財(cái)務(wù)報(bào)告信息時(shí),都需要相關(guān)網(wǎng)站驗(yàn)證,所以網(wǎng)絡(luò)的速度和安全性也影響著XBRL應(yīng)用的安全與可靠。
三、基于XBRL實(shí)施審計(jì)的理論框架
網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下,會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)較之傳統(tǒng)有著較大差別,基于XBRL實(shí)施審計(jì),更是與過(guò)去不一樣,除了要審財(cái)務(wù)報(bào)告,也要審基于XBRL的信息系統(tǒng)。若要充分發(fā)揮XBRL的作用,應(yīng)當(dāng)對(duì)審計(jì)過(guò)程作出有針對(duì)性的強(qiáng)化。審計(jì)流程是指審計(jì)工作從開(kāi)始到結(jié)束的整個(gè)過(guò)程,可以歸為三個(gè)階段:準(zhǔn)備階段、實(shí)施階段和終結(jié)階段。
基于XBRL實(shí)施審計(jì)在傳統(tǒng)審計(jì)流程基礎(chǔ)上,針對(duì)XBRL特點(diǎn)作出一系列安排,以期實(shí)現(xiàn)發(fā)揮優(yōu)勢(shì)、消除隱患的目標(biāo)。以下只對(duì)有關(guān)XBRL的環(huán)節(jié)側(cè)重闡述,其余略去。
(一)準(zhǔn)備階段
準(zhǔn)備階段具體包括:了解被審計(jì)單位的基本情況,簽訂審計(jì)業(yè)務(wù)約定書(shū),初步評(píng)價(jià)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制制度,確定重要性,分析審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),編制審計(jì)計(jì)劃等工作。針對(duì)XBRL,側(cè)重檢查其規(guī)范性水平,以決定是否接受委托。
1. 檢查XBRL的各種文檔是否符合XBRL所使用的分類標(biāo)準(zhǔn)。 XBRL組織于2000年7月發(fā)布了適用于美國(guó)通用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的工商企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的全球首個(gè)分類標(biāo)準(zhǔn)。首個(gè)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則分類標(biāo)準(zhǔn)發(fā)布于2002年。當(dāng)前,許多的分類標(biāo)準(zhǔn)仍處于開(kāi)發(fā)和發(fā)展階段,如2004年深圳交易所發(fā)布基于XBRL的“上市公司定期報(bào)告制作系統(tǒng)新版1.0”,采用XBRL2.0標(biāo)準(zhǔn),并開(kāi)始嘗試信息披露全程電子化的業(yè)務(wù)模式。審計(jì)人員應(yīng)該收集被審單位的電子數(shù)據(jù)并對(duì)其使用的技術(shù)規(guī)范、分類標(biāo)準(zhǔn)、實(shí)例文檔等進(jìn)行檢查,找出與實(shí)例文檔相對(duì)應(yīng)的行業(yè)特定的分類標(biāo)準(zhǔn),檢查實(shí)例文檔中標(biāo)記的合法性、連接的安全性和實(shí)例文檔的可靠性。
2. 初步評(píng)估內(nèi)部控制。基于XBRL的信息系統(tǒng)內(nèi)部控制主要分為應(yīng)用控制、一般控制和管理控制等三個(gè)方面。在審計(jì)準(zhǔn)備階段需要對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)控制度進(jìn)行評(píng)價(jià),包括信息系統(tǒng)的內(nèi)控制度。要對(duì)信息系統(tǒng)的內(nèi)控制度進(jìn)行評(píng)價(jià),審計(jì)人員必須驗(yàn)證內(nèi)部控制系統(tǒng)是否存在,并能提供令人滿意的證據(jù),證明其能否有效發(fā)揮作用。在信息系統(tǒng)中,應(yīng)著重檢查控制系統(tǒng)資源的存取、修改與記錄,確認(rèn)處理過(guò)程是否準(zhǔn)確,以保障信息系統(tǒng)免遭非法操作或計(jì)算機(jī)病毒攻擊。對(duì)于內(nèi)部控制規(guī)范的被審計(jì)單位,予以接受審計(jì)委托。
(二)實(shí)施階段
實(shí)施階段具體包括:符合性測(cè)試、實(shí)質(zhì)性測(cè)試等工作。在應(yīng)用XBRL環(huán)境下,支持財(cái)務(wù)報(bào)告認(rèn)定的所有審計(jì)證據(jù)都表現(xiàn)為電子形式,傳統(tǒng)審計(jì)的實(shí)質(zhì)性測(cè)試將不再適用。審計(jì)應(yīng)著力于控制程序和信息系統(tǒng)的評(píng)價(jià)上。應(yīng)用計(jì)算機(jī)技術(shù)的審計(jì)方法并不等同于信息系統(tǒng)審計(jì),在信息系統(tǒng)審計(jì)過(guò)程中,仍然需要運(yùn)用大量的手工審計(jì)技術(shù)。
1. 數(shù)據(jù)處理環(huán)節(jié)。應(yīng)用XBRL后,審計(jì)人員應(yīng)增加信息系統(tǒng)的控制性測(cè)試,審核分類標(biāo)準(zhǔn)及標(biāo)簽控制程序的設(shè)計(jì)和執(zhí)行。驗(yàn)證控制程序的有效性就能保證賬戶余額的正確性。除財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)外,還應(yīng)對(duì)信息系統(tǒng)提供的業(yè)務(wù)信息也要進(jìn)行分析。例如每月的工資總數(shù)、某階段的付款清單和訂貨信息等,要弄清基本的交易情況,并一直追蹤到信息源,保證其與財(cái)務(wù)信息的一致性。
2. 數(shù)據(jù)傳輸環(huán)節(jié)。在信息系統(tǒng)中,有些數(shù)據(jù)需要在兩個(gè)財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)或財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)與業(yè)務(wù)信息系統(tǒng)之間相互傳輸,傳輸過(guò)程中可能會(huì)出現(xiàn)差錯(cuò),尤其在手工重新錄入的情況下。此環(huán)節(jié)更加需要認(rèn)真核查XBRL所使用的分類標(biāo)準(zhǔn)是否正確;所使用的標(biāo)簽與財(cái)務(wù)信息是否符合;財(cái)務(wù)信息是否被合理的標(biāo)記等等。可以應(yīng)用XARL消除風(fēng)險(xiǎn)。XARL(eXtensible Assurance Reporting Language,可擴(kuò)展驗(yàn)證報(bào)告語(yǔ)言)由J.E.Boritz和W.G.No提出,在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境中信息安全問(wèn)題日益凸顯的情況下,XARL可以避免XBRL無(wú)法提供驗(yàn)證信息的弱點(diǎn),用以增強(qiáng)XBRL文檔中財(cái)務(wù)信息的可靠性。
(三)終結(jié)階段
終結(jié)階段具體包括:編制審計(jì)報(bào)告,作出審計(jì)結(jié)論和決定,審計(jì)資料的整理歸檔等工作。針對(duì)XBRL,側(cè)重關(guān)注基于XBRL財(cái)務(wù)報(bào)告的完整性和有效性。
應(yīng)用XBRL生成某一時(shí)點(diǎn)/時(shí)期的財(cái)務(wù)報(bào)告,審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)檢查編制過(guò)程是否遵守既有的批準(zhǔn)程序,確保所有數(shù)據(jù)或新的科目都已被標(biāo)記,這些數(shù)據(jù)都符合既定的分類標(biāo)準(zhǔn)。若財(cái)務(wù)報(bào)告是應(yīng)用XBRL以實(shí)時(shí)方式連續(xù)生成,應(yīng)增加額外程序來(lái)保證標(biāo)記數(shù)據(jù)發(fā)生變動(dòng)后的數(shù)據(jù)完整性和準(zhǔn)確性,審計(jì)人員應(yīng)確認(rèn)和評(píng)估這類控制程序的有效性,實(shí)現(xiàn)連續(xù)審計(jì),出具審計(jì)報(bào)告。
四、小結(jié)
網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下,XBRL得到大力推廣,其應(yīng)用會(huì)對(duì)審計(jì)過(guò)程產(chǎn)生巨大影響。在這種狀況下進(jìn)行審計(jì),審計(jì)人員應(yīng)分階段對(duì)被審計(jì)單位提供數(shù)據(jù)的可靠性、相關(guān)性進(jìn)行驗(yàn)證;更好地理解在信息系統(tǒng)中的業(yè)務(wù)流程和相關(guān)控制活動(dòng);更多關(guān)注連續(xù)審計(jì)環(huán)境下信息系統(tǒng)實(shí)時(shí)內(nèi)部控制活動(dòng)的有效性。
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