一、會計監(jiān)管的基本模式
(1)行業(yè)自律模式
該模式是指注冊會計師協(xié)會通過建立一套自律監(jiān)管機制,對注冊會計師的獨立性和審計質(zhì)量實施的監(jiān)管。該模式對會計行業(yè)的監(jiān)管主要是依靠民間會計職業(yè)團體進行的,政府部門基本上不參與行業(yè)監(jiān)管。自律模式是基于這樣一種假設(shè):職業(yè)會計師是憑借行業(yè)內(nèi)部制度來規(guī)范約束自己行為的,如果他的執(zhí)業(yè)行為違反了“行規(guī)”,就有可能被會計市場無情拋棄。行業(yè)自律模式在會計職業(yè)團體機構(gòu)完備的西方國家得到廣泛的應(yīng)用,加拿大、澳大利亞、1999年之前的英國和2002年之前的美國采用的都是這種監(jiān)管模式。這種模式的優(yōu)點是可以避免政府部門對行業(yè)監(jiān)管過度介入。增大全社會的管制成本,出現(xiàn)政府失靈;其缺點是容易造成對市場會計監(jiān)管的放縱,從而出現(xiàn)市場失靈。
(2)政府監(jiān)管模式
該模式主要依靠政府部門對會計活動進行監(jiān)管,會計職業(yè)團體的主管部門是政府部門,會計職業(yè)團體中一般設(shè)有政府代表以貫徹國家的方針政策。有的會計職業(yè)團體甚至是一個半官方的組織。完全獨立于政府部門的會計職業(yè)團體不發(fā)揮監(jiān)管作用,通常僅僅是對會員提供專業(yè)上的指導(dǎo)和幫助,采用該模式的國家有法國、德國、日本等。該種模式具有權(quán)威性和強制性,能強有力地維護會計市場的秩序,可以有效彌補會計信息公共物品屬性所帶來的缺陷。但是,這種監(jiān)管模式也有其局限性,政府監(jiān)管離市場相對較遠,掌握信息相對有限,使監(jiān)管成本較高,可能導(dǎo)致監(jiān)管不足,另外,由于政府監(jiān)管會導(dǎo)致權(quán)力過于集中、監(jiān)管過度,導(dǎo)致尋租行為的發(fā)生,帶來社會效率的損失。
(3)獨立監(jiān)管模式
由獨立于政府和會計職業(yè)的機構(gòu)依照授權(quán)對會計行業(yè)進行監(jiān)管,該機構(gòu)中會計行業(yè)之外的成員應(yīng)占多數(shù),政府部門不直接進行監(jiān)管,但可通過對獨立監(jiān)管機構(gòu)的管制間接發(fā)揮作用。目前采用這種模式的代表是美國。2002年7月,美國國會通過了《薩班斯——奧克斯利法案》,標志著美國開始進入了獨立監(jiān)管的時代。獨立監(jiān)管模式的優(yōu)點是兼?zhèn)淞诵袠I(yè)自律和政府監(jiān)管的優(yōu)點,在減少職業(yè)團體內(nèi)部利益沖突,維護社會利益,保持行業(yè)內(nèi)外平衡等許多方面都具有良好效果。但是,在我國目前采取獨立監(jiān)管模式的時機尚不成熟。一是我國實行獨立監(jiān)管的經(jīng)費來源問題,如果處理不好,監(jiān)管主體的實質(zhì)獨立就失去了意義。二是政府和自律組織對獨立監(jiān)管機構(gòu)的支持度將制約其監(jiān)管效率的發(fā)揮。三是我國尚不具備獨立監(jiān)管模式相關(guān)配套制度建設(shè)的條件。
二、我國會計監(jiān)管模式現(xiàn)狀及存在問題
隨著《會計法》的修訂和實施,我國形成了以政府監(jiān)管為重點、內(nèi)部監(jiān)管為基礎(chǔ)和社會監(jiān)管為重要組成部分“三位一體”的會計監(jiān)管模式。但是,實際運行起來還存在許多問題。
(1)會計監(jiān)管配套的法律法規(guī)不完善
我國近幾年相繼制定或修訂了《會計法》、《企業(yè)會計制度》、《企業(yè)會計準則》、《證券法》等一系列法律法規(guī),雖然這些法規(guī)和制度對我國會計監(jiān)管工作起到了非常大的作用,但由于制定的比較籠統(tǒng),不具體,可操作性差,使得真正因會計違規(guī)而承擔(dān)行政或刑事責(zé)任的單位微乎其微,大多是責(zé)令改正,通報批評,單位罰款等。我國現(xiàn)行監(jiān)管體制明顯重視違法亂紀的事后監(jiān)督,忽視其他監(jiān)督。雖然《證券法》規(guī)定了民事賠償責(zé)任優(yōu)先承擔(dān)的原則,但在司法介入中,由于民事責(zé)任的規(guī)定較為原則,缺乏可操作性,并且現(xiàn)有的法律缺乏適當?shù)脑V訟機制,使得投資者的損失實際得不到賠償。在刑事及行政責(zé)任方面,處罰力度也是不夠。
(2)政府監(jiān)管多頭且部門之間缺乏協(xié)調(diào)
目前我國政府監(jiān)管部門主要有財政部、審計署、證券委、國資委、稅務(wù)局、金融和保險等部門,這種分業(yè)監(jiān)管使得各監(jiān)管主體自成體系,缺乏配合,在實際工作中往往沒有形成監(jiān)管合力,有時會出現(xiàn)“大家都管、大家都不管”的局面,致使會計監(jiān)管的無效或低效。政府的各會計監(jiān)管部門在制定監(jiān)管措施、出臺各種法律準則時更多地的是考慮本部門的自身利益,缺乏全局觀念,從而造成了會計監(jiān)管措施的短視行為。結(jié)果是企業(yè)忙于應(yīng)付有關(guān)部門的檢查,無法把更多的精力投入到如何提高企業(yè)的經(jīng)濟效益中去, 為了保住諸如“上市”的資格,必然會鋌而走險,制造假帳,最終損害了投資者的利益,危害了國家的經(jīng)濟穩(wěn)定。而眾多監(jiān)管部門沒有形成監(jiān)管的合力,各部門之間出現(xiàn)權(quán)力爭奪和責(zé)任推卸,空耗了各部門的大量資源,又降低了監(jiān)管的效率。
(3)社會監(jiān)管不力
社會監(jiān)管主體指的是注冊會計師從業(yè)隊伍及廣大社會公眾,投資者等。我國社會監(jiān)管的歷史不長,經(jīng)驗不足,監(jiān)管的力量較弱,就當前來說,我國的社會監(jiān)管主體是會計職業(yè)團體。會計事務(wù)所作為獨立于被審計上市公司的機構(gòu),應(yīng)按照證券法等法規(guī)和審計職業(yè)道德的要求,在堅持誠信的原則下,通過審計活動,保證上市公司公開披露信息的完整性、真實性和準確性。然而,目前注冊會計師所提供的服務(wù)還完全處于買方市場,他們在對企業(yè)管理當局實行監(jiān)管的過程中容易受其影響。另外我國會計職業(yè)界實際所承受的法律風(fēng)險仍然較低。注冊會計師的違規(guī)行為沒有得到有力的懲處,在較低的違規(guī)成本和較高的收益之間衡量之后,使得一些注冊會計師和會計師事務(wù)所冒險出具虛假報告,侵害股東的權(quán)益。從而使審計獨立性喪失和審計質(zhì)量滑坡,其“經(jīng)濟警察”的作用并沒有發(fā)揮出來。
(4)內(nèi)部監(jiān)管形同虛設(shè)
單位內(nèi)部的會計監(jiān)管主體主要是組織內(nèi)部的監(jiān)事會、審計委員會以及內(nèi)部審計部門等。理論上講,由于對本單位比較了解,內(nèi)部監(jiān)管的效果本應(yīng)是最好的,但事實上并非如此。內(nèi)部會計監(jiān)管不僅沒有充分發(fā)揮其在會計監(jiān)管中的基礎(chǔ)作用,有些內(nèi)部監(jiān)管人員由于其經(jīng)濟關(guān)系受制于本單位、職業(yè)道德素質(zhì)較低或業(yè)務(wù)素質(zhì)水平較低等原因甚至與其所在的單位管理當局共同作弊,甚至成為虛假會計信息的制造者,致使內(nèi)部會計監(jiān)管機構(gòu)獨立性較差,根本不能發(fā)揮監(jiān)督的職能。盡管這幾年我國相關(guān)部門就上市公司內(nèi)部會計監(jiān)控制度出臺了一系列的法律、規(guī)范,但效果并不理想。經(jīng)調(diào)查,在巨額財務(wù)欺詐浮出水面的地方,監(jiān)事會、審計委員會、內(nèi)部審計部門正介于不起作用和根本不存在之間。
三、完善我國會計監(jiān)管模式
會計監(jiān)管模式的選擇應(yīng)該植根于我國的經(jīng)濟、政治和社會文化。而不能照抄照搬西方監(jiān)管的模式。我國處于社會主義市場經(jīng)濟的初級階段,市場發(fā)育很不完善,很不規(guī)范,決定了我國不能采用西方國家行業(yè)自律的會計監(jiān)管模式,會計監(jiān)管工作必須要依靠行政手段才能發(fā)揮其作用。我們要借助政府這只“有形的手”來彌補市場經(jīng)濟中存在的缺陷,政府應(yīng)當是會計監(jiān)管中的中堅力量,而內(nèi)部監(jiān)督和行業(yè)自律為重要輔助。對于完善我國的會計監(jiān)管模式有以下建議:
(1)健全會計監(jiān)管法律體系
要進一步建立和完善法律法規(guī)體系,提高會計法規(guī)之間的協(xié)調(diào)性。明確會計監(jiān)管的主體,監(jiān)管對象及其監(jiān)管范圍,為政府監(jiān)管提供有力的法律保障。在制定會計監(jiān)管法律法規(guī)時,要廣泛征求意見,使新的法律法規(guī)有更好的可行性,更適應(yīng)經(jīng)濟發(fā)展的要求。提高會計報表信息的透明度和及時性,加強對現(xiàn)金流量表及表外信息披露的監(jiān)管,擴大表外披露的范圍。同時,我們要學(xué)習(xí)和借鑒國外會計監(jiān)管立法的成果和經(jīng)驗。應(yīng)把會計報表信息造假法律責(zé)任個人化。特別是加大直接責(zé)任人的個人法律責(zé)任,充分發(fā)揮法律在會計監(jiān)管中的震懾作用。另外,要進一步加大會計法律法規(guī)的實施力度。在實際工作中真正做到有法可依、有法必依、執(zhí)法必嚴、違法必究。
(2)完善政府監(jiān)管
要加強監(jiān)管部門間的協(xié)作,避免重復(fù)監(jiān)管和監(jiān)管“真空”,使有限的監(jiān)管資源得到合理的利用,提高監(jiān)管效率。就我國目前的實際情況來講,可新建由各部門委員參加的專門監(jiān)管機構(gòu),如設(shè)立監(jiān)管協(xié)調(diào)委員會,以協(xié)調(diào)財政部、證監(jiān)會和審計署的監(jiān)管職能。就“主導(dǎo)”來說,主要在于各政府部門應(yīng)承擔(dān)以下職責(zé)。財政部在會計監(jiān)管活動中主要承擔(dān)以下職責(zé):一是負責(zé)會計監(jiān)管規(guī)范的制定,具體包括制定會計準則、會計制度等;二是建立地方會計監(jiān)管機構(gòu),組織實施會計監(jiān)管,包括直接實施會計監(jiān)管和授權(quán)有關(guān)機構(gòu)實施會計監(jiān)管,懲處會計活動中的違法者,保證會計秩序的規(guī)范運行;三是負責(zé)監(jiān)管和指導(dǎo)會計師事務(wù)所和注冊會計師協(xié)會,監(jiān)管內(nèi)容包括制定會計師事務(wù)所的市場進入和退出準則,對注冊會計師協(xié)會制定的有關(guān)準則有最終決定權(quán),對中介機構(gòu)的違規(guī)行為進行懲處,促進自律機制的健全。證監(jiān)會是中國證券市場上最直接、最權(quán)威的監(jiān)管者,其基本職能就是:負責(zé)信息披露規(guī)范的制定,具體包括招股說明書、中期報告和年度報告的內(nèi)容和格式、公開發(fā)行股票公司信息披露義務(wù)的股東真實、及時、充分、公平地披露信息,懲處信息披露中的違規(guī)者,強化對證券交易所的監(jiān)管。審計署主要執(zhí)行審查政府機構(gòu)和財政撥款單位的財務(wù)預(yù)算執(zhí)行情況,還可利用國有資產(chǎn)代表權(quán)對企業(yè)財務(wù)報表進行審查或抽檢,同時依法對民間審計進行監(jiān)督。
(3)推行行業(yè)自律——加強注冊會計師行業(yè)建設(shè)
要建立審計監(jiān)管制度,加強外部對注冊會計師和會計師事務(wù)所的監(jiān)管,使注冊會計師的獨立性得到保護。獨立性是注冊會計師審計的靈魂與生命,是其能否發(fā)揮防范財務(wù)報告粉飾作用的關(guān)鍵所在。沒有獨立性,審計的鑒證職能便失去了意義,因此,強化審計的獨立性是具有重要的現(xiàn)實意義的。從具體舉措上看,本文認為:
理順審計收費,引導(dǎo)合理的競爭機制。合理的審計收費是其工作開展的必要資金保證,因為會計事務(wù)所也是一個以盈利為目的的實體。在低價進入后,為了盡可能降低成本,注冊會計師就不恰當?shù)乜s小審計范圍、減少審計程序,甚至放棄了應(yīng)有的職業(yè)懷疑,從而增大了審計風(fēng)險。所以合理的收費標準、良好的競爭機制可以提高注冊會計師對審計客戶的監(jiān)管作用。
改革會計事務(wù)所組建的形式,增強注冊會計師的法律責(zé)任意識。針對我國目前的現(xiàn)狀,不妨以有限責(zé)任合伙制來代替有限責(zé)任制,以增強注冊會計師的法律責(zé)任意識,加大違規(guī)注冊會計師的民事賠償責(zé)任。注冊會計師出具失實的審計意見,應(yīng)對造成的經(jīng)濟后果承擔(dān)法律責(zé)任。
還要注意注冊會計師隊伍的建設(shè),努力提高注冊會計師的專業(yè)勝任能力和職業(yè)道德水平,增強誠信意識。加強對注冊會計師的后續(xù)教育,對新頒布的會計法律法規(guī)進行學(xué)習(xí),不斷提高執(zhí)業(yè)水平。
(4)強化內(nèi)部監(jiān)管
在優(yōu)化產(chǎn)權(quán)的基礎(chǔ)上改革企業(yè)管理機制,在內(nèi)部控制監(jiān)管實踐中,來自企業(yè)內(nèi)部的監(jiān)管更是重中之重。首先,客觀存在的外部人士與內(nèi)部人士的信息不對稱。會導(dǎo)致監(jiān)管效果和監(jiān)管質(zhì)量的差異:其次,外部監(jiān)管由于環(huán)境和條件所限,其監(jiān)管行為往往發(fā)生在事后,而內(nèi)部監(jiān)管可以在事中進行監(jiān)管;最后,內(nèi)部監(jiān)管實質(zhì)上是一種自我監(jiān)管,整個的監(jiān)管都是建立在自我監(jiān)管的基礎(chǔ)之上的,沒有一個有效的自我監(jiān)管機制,整個監(jiān)管無從談起。結(jié)合我國實際,可采取如下對策:強化公司審計委員會制度,改變目前對建立審計委員會的非強制性要求。要求所有企業(yè)必須建立內(nèi)部審計機構(gòu);內(nèi)部審計機構(gòu)必須由審計委員會直接領(lǐng)導(dǎo),并向董事會和審計委員會報告工作。
(5)財經(jīng)新聞媒體的監(jiān)督
媒體喜歡在第一時間作出報道或者通過周密、細致的調(diào)查,發(fā)表獨家新聞,揭露真相,樹立自己的品牌,因而其對違法違規(guī)行為的發(fā)現(xiàn)和調(diào)查較為熱衷和賣力。媒體可促使公司的許多事項暴露在陽光之下,因此,媒體監(jiān)管在本質(zhì)上是一種社會監(jiān)督。目前財經(jīng)媒體對證券市場行為者(上市公司、中介機構(gòu))的監(jiān)督已經(jīng)形成一定的規(guī)模和勢頭,但是對公共權(quán)利部門及行政監(jiān)管過程的監(jiān)督還非常少見。根本原因在于我國媒體監(jiān)督的地位還缺少具體的法律條文做保障,造成財經(jīng)媒體只敢對民間身份的各種市場主體施以監(jiān)督,而對官方的權(quán)力部門則“敬而遠之”。顯然,財經(jīng)媒體作用的發(fā)揮還有賴于法律對其監(jiān)督權(quán)力的保護。應(yīng)考慮對媒體監(jiān)督證券市場各種活動的權(quán)力,包括監(jiān)督行政執(zhí)法活動權(quán)力給予立法確定。
(6)建立監(jiān)管責(zé)任制度
我國會計領(lǐng)域監(jiān)管不力、違法不究,很重要一個原因,在于責(zé)任制度不健全,包括對會計信息質(zhì)量以及質(zhì)量監(jiān)管的責(zé)任追究制度沒有建立和落實,應(yīng)當按照權(quán)利與義務(wù)(責(zé)任)對等的原則,建立相應(yīng)的責(zé)任制度,具體包括兩個層面:一是單位內(nèi)部會計信息質(zhì)量的責(zé)任制度與責(zé)任豁免制度。組織、參與財務(wù)會計報告的編制、批準者都是責(zé)任主體,一旦出現(xiàn)財務(wù)會計報告虛假等違法情形,上述相關(guān)人員都應(yīng)承擔(dān)責(zé)任,但持反對意見且有充分證據(jù)的管理當局成員可以豁免其責(zé)任;同時,一旦財務(wù)會計報告被外部監(jiān)管部門、機構(gòu)認可(如接受外部檢查但沒有發(fā)現(xiàn)問題等),財務(wù)會計報告提供者的責(zé)任豁免,有意欺詐者除外。二是政府會計監(jiān)管的責(zé)任制度。在合理界定政府有關(guān)部門會計監(jiān)管職責(zé)有前提下,建立并嚴格落實責(zé)任制度,避免走過場的監(jiān)管行為,如果監(jiān)管部門實施監(jiān)督檢查后仍出現(xiàn)重大違法問題,應(yīng)追究監(jiān)管者的失職責(zé)任。
小結(jié)
我國應(yīng)該實行會計監(jiān)管模式的選擇更要根植于我國的經(jīng)濟、政治和社會文化。目前,我國市場發(fā)育的不完善、不規(guī)范,決定了我國會計監(jiān)管工作必須要依靠行政手段才能發(fā)揮其作用,決定了我國要實行政府監(jiān)管為主導(dǎo),自律監(jiān)管為輔助,并加之媒體監(jiān)督的監(jiān)管主體多元化、監(jiān)管層次多級化、各監(jiān)管主體相互協(xié)調(diào)的會計監(jiān)管新模式。只有這樣,中國證券市場的會計監(jiān)管模式才會最理性、最富有效率。
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