摘要：本文采用規(guī)范研究的方法研究新會計準(zhǔn)則下公允價值在金融工具會計核算中的應(yīng)用。首先分析了金融工具與公允價值的關(guān)系，然后敘述了公允價值對金融工具會計核算的影響，最后探討了公允價值下金融工具會計核算應(yīng)注意的問題。
關(guān)鍵詞：新會計準(zhǔn)則；公允價值；會計核算
隨著新企業(yè)會計準(zhǔn)則的頒布，我國公允價值逐漸被重視。公允價值它的出現(xiàn)主要基于歷史成本的缺陷，國際上普遍認(rèn)為認(rèn)為公允價值是金融工具最相關(guān)的計量屬性。尤其是在金融工具會計中的全面應(yīng)用體現(xiàn)了我國金融工具會計核算與國際準(zhǔn)則及發(fā)達(dá)國家的趨同，為我國金融業(yè)加強對金融工具的會計核算，更好規(guī)避金融風(fēng)險和參與國際資本市場打下良好基礎(chǔ)。同時，公允價值的使用有利于將金融工具從表外移入表內(nèi)，對我國上市銀行的會計報表信息披露的變革具有重要的意義。不過目前美國次貸危機引發(fā)的金融危機正在影響著世界經(jīng)濟，隨著金融危機的爆發(fā)，公允價值計量的問題也隨之顯現(xiàn)出來，我國銀行業(yè)必將面臨新形勢的挑戰(zhàn)與機遇。在國內(nèi)外公允價值廣泛應(yīng)用且在當(dāng)下全球遭受金融風(fēng)暴沖擊的大背景下，如何分析新會計準(zhǔn)則下公允價值對會計核算的影響意義重大。
1 金融工具與公允價值
1.1 金融工具
為了規(guī)范我國金融工具會計，加強對上市銀行的金融和會計監(jiān)管，保護(hù)投資者的合法權(quán)益，促進(jìn)我國金融市場的長期穩(wěn)定發(fā)展，財政部于2006年2月正式頒布了關(guān)于我國金融工具會計的新準(zhǔn)則，2007年1月1日正式在上市公司中使用。新準(zhǔn)則詳細(xì)規(guī)定了關(guān)于金融工具的分類、確認(rèn)、計量、列報和披露，特別是重點要求金融工具交易和運用的相關(guān)風(fēng)險的定性和定量的雙重披露，填補了我國在這方面準(zhǔn)則制定和實務(wù)操作指導(dǎo)的空白。
1.2 公允價值
公允價值是在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。我們知道，要符合會計目標(biāo)，會計信息必須具備一定的質(zhì)量特征。這里所說的會計信息質(zhì)量特征主要是指可靠性與相關(guān)性。公允價值由于反映了現(xiàn)行市價或采用預(yù)期現(xiàn)值法估計的市價，因而提供的信息更具有決策相關(guān)性，有助于投資者等利益相關(guān)人評價和預(yù)測企業(yè)的獲利能力。公允價值具有較強的相關(guān)性，但可靠性不足，體現(xiàn)在公允價值的可核性較弱，然而它卻能基本滿足其真實性和中立性的要求，體現(xiàn)在公允價值無論初始計量還是后續(xù)計量都是比較客觀的反映市場價格的情況，且以市場參與者的假設(shè)為基礎(chǔ)，獨立于企業(yè)本身，為不同企業(yè)之間的比較提供了一個相對中立的基礎(chǔ)。因此可以說公允價值計量基本滿足可靠性的要求。
1.3金融工具與公允價值的關(guān)系
引入公允價值計量屬性，是新金融工具會計準(zhǔn)則最大的亮點，這標(biāo)志著我國金融工具會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則的趨同邁進(jìn)了實質(zhì)性的一步。新金融工具會計準(zhǔn)則是立足于我國現(xiàn)實會計環(huán)境和金融環(huán)境具體國情，借鑒國際會計準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上制定的，并沒有完全照搬國際財務(wù)報告準(zhǔn)則，對公允價值的引入和使用還是持謹(jǐn)慎的態(tài)度。
2 公允價值對金融工具會計核算的影響
2.1 公允價值下金融工具的確認(rèn)與計量
企業(yè)初始確認(rèn)金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照公允價值計量。如果有客觀證據(jù)表明相同金融資產(chǎn)的公開交易價格更公允，或采用僅考慮公開市場參數(shù)的估值技術(shù)確定的結(jié)果更公允，應(yīng)當(dāng)采用更公允的交易價格或估值結(jié)果確定公允價值。當(dāng)放棄或收到對價不符合公允價值的要求時，公允價值應(yīng)當(dāng)采用相同金融資產(chǎn)的公開交易價格或以估值技術(shù)確定的結(jié)果來確定公允價值。金融工具的后續(xù)確認(rèn)采用了混合計量模式，對以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或負(fù)債和可供出售金融資產(chǎn)按公允價值計量。(1)企業(yè)因持有意圖或能力改變，使某項投資不再適合劃分為持有至到期投資的，應(yīng)當(dāng)將其重分類為可供出售金融資產(chǎn)，并以公允價值進(jìn)行后續(xù)計量。(2)持有至到期投資部分出售或重分類的金額較大，使該投資的剩余部分不再適合劃分為持有至到期投資的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將該投資的剩余部分重分類為可供出售金融資產(chǎn)，并以公允價值進(jìn)行后續(xù)計量。該投資的賬面價值與其公允價值之間的差額計入所有者權(quán)益。
2.2 公允價值下金融工具的披露
對于公允價值套期，應(yīng)當(dāng)披露本期套期工具形成的利得或損失，以及被套期項目因被套期風(fēng)險形成的利得或損失。同時企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照每類金融資產(chǎn)和金融負(fù)債披露下列公允價值信息：(1)確定公允價值所采用的方法，包括全部或部分直接參考活躍市場中的報價或采用估值技術(shù)等。采用估值技術(shù)的，按照各類金融資產(chǎn)或金融負(fù)債分別披露相關(guān)估值假設(shè)，包括利率或折現(xiàn)率、預(yù)計信用損失率、提前還款率等。(2)公允價值是否全部或部分采用估值技術(shù)確定，該估值技術(shù)有沒有以相同金融工具的當(dāng)前公開交易價格和易于獲得的市場數(shù)據(jù)作為估值假設(shè)。如果這種估值技術(shù)對估值假設(shè)具有重大敏感性的，必須披露這一事實及改變估值假設(shè)可能產(chǎn)生的影響，同時還須披露采用這種估值技術(shù)確定的公允價值的本期變動額計入當(dāng)期損益的數(shù)額。
3 公允價值下金融工具會計核算應(yīng)注意的問題
對政府而言，一方面，我國應(yīng)該密切跟蹤國際社會、尤其是美國會計準(zhǔn)則制定和公允價值計量的后續(xù)動態(tài)，加強公允價值研究力度，公允價值計量受各種客觀環(huán)境和社會經(jīng)濟的發(fā)展程度的影響，在動態(tài)當(dāng)中求得計量準(zhǔn)確是很難的。在使用和計量出現(xiàn)問題的時候找一些原則以及特別情況下的應(yīng)對方式應(yīng)該考慮得更加周全，使計量模式更加科學(xué)、更加深入。對會計準(zhǔn)則而言，應(yīng)進(jìn)行適合我國國情的調(diào)整。金融危機的根本原因在于次貸引發(fā)的流動性不足、金融創(chuàng)新缺乏透明度和有效監(jiān)管，金融危機并不是由公允價值導(dǎo)致的，恰恰相反，要通過這次金融危機進(jìn)一步完善公允價值計量相關(guān)會計準(zhǔn)則，提高會計準(zhǔn)則在揭示、控制風(fēng)險方而的功效。對金融機構(gòu)而言，我國銀行業(yè)應(yīng)當(dāng)以積極的態(tài)度對待公允價值會計的問題。一方面必須加強對公允價值會計的研究;另一方面，做好實施公允價值會計的準(zhǔn)備工作，如加強執(zhí)業(yè)人員和管理人員的職業(yè)道德的教育，禁止濫用資產(chǎn)負(fù)債表，防止為他人所用，要建立一套完整的組織管理體系，保證企業(yè)有能力去評估和衡量。對投資者而言，應(yīng)該辯證的看待公允價值對銀行業(yè)產(chǎn)生的影響，股市大漲時，有利于企業(yè)利潤上升，業(yè)績增長；股市大跌時，可能會導(dǎo)致利潤大幅下降，甚至虧損。投資者應(yīng)該客觀的分析銀行財務(wù)報表中有關(guān)公允價值的信息，重新樹立對市場的信心。
總之，在新企業(yè)會計準(zhǔn)中，公允價值的本質(zhì)仍是反映金融工具真實價值的最佳計量屬性，具有長遠(yuǎn)發(fā)展性。不過我們要客觀辯證的看待公允價值問題，面對新形勢新問題，對公允價值會計進(jìn)行調(diào)整和完善是必要的。
參考文獻(xiàn)：
[1] 劉廣生，于飛.公允價值計量研究成果綜述[J].財會月刊，2007，17:81-83.
[2] 夏成才，邵天營.公允價值會計實踐的理論透視[J].會計研究2007，2:24-30.
[3] 陳兆芳.公允價值運用的障礙及對策研究[J].財會月刊，2008，1:16-18.
[4] 鄭鑫成.美國公允價值計量屬性的歷史沿革及其啟示[J].會計之友，2008，10:39-40.
[5] 姚瑩.我國商業(yè)銀行衍生金融工具的會計信息披露機制[J].企業(yè)家天地，2008，3:74-75.
）論文署名：邱儉豐
