摘要：本文在對我國目前民辦高等院校會計核算現(xiàn)狀進行分析的基礎(chǔ)上，對民辦高等學校會計核算目標進行重新規(guī)劃。在會計要素重新分類的基礎(chǔ)上建立了民辦高等學校會計核算科目，并對其資金運動流程中的會計核算及會計信息的披露進行了相應(yīng)的研究。
關(guān)鍵詞：民辦高等學校；會計核算；會計報告
為了適應(yīng)市場上教育產(chǎn)業(yè)化發(fā)展的需要，也為了緩解國家對于高等教育經(jīng)費投入的不足，一大批以民營資本為主體的民辦高等院校應(yīng)運而生。民辦高等學校在一定程度上填補了國家教育經(jīng)費的不足，擴大了教育的總量，滿足了廣大人民群眾各種需求。但我國在民辦高等學校的會計核算上尚無明確規(guī)定，有的民辦高等學校執(zhí)行現(xiàn)行的《事業(yè)單位會計制度》；有的執(zhí)行《高等學校會計制度》和《高等學校財務(wù)制度》；有的執(zhí)行《民間非營利組織會計制度》。為了讓民辦教育健康地發(fā)展，更好地順應(yīng)民辦教育資產(chǎn)的運行規(guī)律，建立新環(huán)境下的民辦高等學校會計制度具有十分重要的理論和現(xiàn)實意義。
1 民辦高等學校會計核算存在的問題
民辦高等學校的發(fā)展，首先在一定程度上緩解了現(xiàn)代化建設(shè)的多樣化需求與現(xiàn)有高等教育規(guī)模有限的矛盾，對保證社會穩(wěn)定，減輕就業(yè)壓力，起到了良好作用。其次增加了高等教育供給方式的選擇性和靈活性，為更多的青少年提供了接受教育、選擇學校、師資和學習內(nèi)容的機會。再次進一步挖掘了社會資源的潛力，有效地增加了教育投入，補充了財政不足，吸納社會資金，促進資源共享，對優(yōu)化教育資源配置起到了一定的調(diào)節(jié)作用。不過由于高等學校會計制度的自身缺陷，勢必帶來會計核算信息的不完整等問題。
1.1 會計信息的可比性不高
國家為了規(guī)范民辦高等學校的辦學行為，相繼出臺了《民辦教育促進法》和《民辦教育促進法實施條例》，但在會計核算的方法上未作具體規(guī)定，只是原則性地規(guī)定了民辦高等學校要依法建立財務(wù)、會計制度和資產(chǎn)管理制度，并按國家有關(guān)規(guī)定設(shè)置會計賬簿。從實際工作中會計核算的現(xiàn)狀看，各地的民辦高等學?！案髯詾檎保捎玫臅嫼怂惴椒ú町愝^大，這勢必造成其會計信息的差別。上述原因造成的差別對于各高等學校之間會計信息的橫向可比設(shè)置了人為的障礙。
1.2 會計核算的基礎(chǔ)不牢
民辦高等學校的會計核算的基礎(chǔ)是權(quán)責發(fā)生制還是收付實現(xiàn)制迄今為止尚無明確的規(guī)定。依照權(quán)責發(fā)生制的原則應(yīng)將一次性收取的學費收入按相應(yīng)的年度分別計入，而不論款項的收付是否在當期。還有一些緩交學費的核算，每所院校每年都有緩交學費的現(xiàn)象，民辦院校也不例外。一般院校只是建立了相應(yīng)的備查簿，作為催交學費的依據(jù)，而欠費的金額并未真正地反映到學院的總賬中。
1.3 固定資產(chǎn)的折舊計提不明
公辦院校的固定資產(chǎn)大部分是由國家提供的，因其不需要計算每年的盈利，只要核算當年的結(jié)余，按《高等院校會計制度》和《事業(yè)單位會計準則》的相關(guān)規(guī)定，不必計提固定資產(chǎn)的折舊。對于民辦高等學校而言，固定資產(chǎn)多數(shù)是由民間資本投入的，因其在使用過程中往往會產(chǎn)生有形或無形的損耗，只有正確的核算損耗，才有可能正確地計算相應(yīng)的盈利狀況。
1.4 產(chǎn)權(quán)界定不清
民辦高等學校法人財產(chǎn)處置權(quán)不明確，將直接影響民辦高等學校的投資和融資。一是在規(guī)定民辦高等學校的法人財產(chǎn)權(quán)的同時，沒有對高等學校法人如何處置法人財產(chǎn)做出明確規(guī)定，使高等學校法人在行使財產(chǎn)權(quán)時處于無法可依的狀態(tài)。二是沒有明確規(guī)定民辦高等學校終止時清償法定債務(wù)后的剩余財產(chǎn)如何處理，只是說“按照有關(guān)法律、行政法規(guī)的規(guī)定處理”，至于根據(jù)哪些法律、行政法規(guī)可以有不同的認識，既可以理解為按照公益事業(yè)的規(guī)定，也可以理解為憲法或?qū)ｉT的經(jīng)濟特別是資產(chǎn)管理的法律、行政法規(guī)，而兩者差別極大。
1.5 會計報表的不完善
高等院校的業(yè)務(wù)活動不同于企業(yè)，其會計報表的編制要符合《高等學校會計制度》的規(guī)定。主要包含資產(chǎn)負債表、收入支出情況表、專用基金變動情況表及收入、支出明細表。對于民辦高等學校的投資者或是債權(quán)人，或是潛在的投資者，他們所關(guān)心的是其營利狀況及其償還債務(wù)的能力。而目前《民間非營利組織會計制度》中的業(yè)務(wù)活動表和現(xiàn)金流量表正好能提供上述信息。例如現(xiàn)在一些民辦院校向銀行借入資金的同時，每季度必須按規(guī)定向銀行編報學校的現(xiàn)金流量表。能否將這兩套報表融合成一套完整的民辦高等學校會計報表，從而確保其提供的會計信息的完整。
2 我國民辦高等學校會計核算體系的建立
2.1 會計核算體系的目標
與公辦學校絕大部分辦學經(jīng)費由政府財政投入不同，民辦高等學校在現(xiàn)階段很難得到政府部門的補助，即使在某些地區(qū)、某些民辦高等學校能得到政府的資助，也僅僅是民辦高等學校在經(jīng)濟上的一種補助性的收入，不可能完全或主要依靠政府的資助。就目前情況來看，收取學費是其最主要的籌資方式，企事業(yè)單位投資、公民個人投資、社會捐贈也是民辦高等學校重要的資金來源渠道，目前向金融機構(gòu)貸款及校辦產(chǎn)業(yè)收入也占民辦高等學校辦學經(jīng)費的一部分。隨著高等學校多渠道籌集資金的發(fā)展，會有越來越多的主體與高等學校發(fā)生財務(wù)關(guān)系，他們也需要了解高等學校的經(jīng)營情況，所以，在設(shè)計會計制度時必須考慮這些利益相關(guān)者的需求。
2.2 民辦高等學校會計核算的基本內(nèi)容
2.2.1 合理確定民辦高等學校會計要素
在借鑒事業(yè)單位與民間非營利組織的會計要素范疇時，我們建議制定統(tǒng)一的民辦高等學校會會計制度，采用修正的權(quán)責發(fā)生制為核算基礎(chǔ)，因此統(tǒng)一以“費用”要素來核算原事業(yè)單位會計中“支出”和民間非營利組織會計中“費用”的內(nèi)容。另外，《事業(yè)單位會計準則》沒有把“收入”、“支出”的差額——“結(jié)余”作為會計要素，而只是把其作為凈資產(chǎn)的一個組成部分。由此，我們認為應(yīng)該把“結(jié)余”單獨作為一個會計要素，來核算民辦高校收入與費用的差額部分。因此，建議在民辦高等學校會計中，增加“結(jié)余”要素，用來核算民辦高等學校一個會計期間內(nèi)收入與費用相抵后的差額，民辦高等學校的“結(jié)余”雖然有別于企業(yè)的“利潤”，但也是收入與費用配比后所得的結(jié)果，反映一定期間單位的財務(wù)成果和資金使用效果。綜上所述在民辦高等學校會計中，設(shè)置資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入、費用和結(jié)余六大會計要素。對結(jié)余要素，可以進一步詳細劃分為“經(jīng)營結(jié)余”和“其他結(jié)余”，分別用來核算民辦高等學校通過經(jīng)營活動取得的凈收入和經(jīng)營活動以外的其他方式取得的收入與費用的差額。
2.2.2 加強投入資本的會計核算
投入資本是指投資者按照民辦高等學校章程，或合同、協(xié)議的約定實際投入民辦學校的資本。投入資本反映的是民辦高等學校設(shè)立時各投資者實際出資額以及民辦學校在運營過程中投資額的增減變化情況。民辦高等學校投資者投入資本的形式可以有多種，如投資者可以用現(xiàn)金投資，也可以用材料、固定資產(chǎn)等非現(xiàn)金資產(chǎn)投資，經(jīng)投資各方確認，也可以用無形資產(chǎn)投資。目前我國有關(guān)法律法規(guī)要求民辦高等學校設(shè)立時有固定、獨立、相對集中的土地、校舍及其他資產(chǎn)，并沒有明確規(guī)定民辦高等學校需要投入多少資金才可以成立。個別地方對民辦高等學校設(shè)立時的校園面積、設(shè)備數(shù)量等“硬件”做了原則性規(guī)定。從長遠來看，國家應(yīng)當規(guī)定民辦高等學校設(shè)立時的資本數(shù)額，建立民辦高等學校行業(yè)準入制度，以促進民辦教育事業(yè)的規(guī)范健康發(fā)展。
2.2.3 規(guī)范日常業(yè)務(wù)活動的會計核算
民辦高等學校日常業(yè)務(wù)活動涉及的會計要素內(nèi)容主要有各種資產(chǎn)、負債、收入等。資產(chǎn)的核算：在權(quán)責發(fā)生制的基礎(chǔ)上民辦高等學校的會計核算增加了“應(yīng)收賬款”會計科目。為了正確計算學生的教育成本，將學生緩交的學費按相應(yīng)的班級和姓名增加輔助核算。負債的核算：針對于民辦高等學校的特點，在進行具體負債項目的會計核算時增加應(yīng)付投資收益和預(yù)提費用會計科目，取消了原事業(yè)單位會計核算中的應(yīng)繳財政專戶款。筆者從實際工作中發(fā)現(xiàn)，由于民辦高等學校的各類收費標準一律要經(jīng)過政府有關(guān)部門核準。同時民辦高等學校的負債中不應(yīng)涉及應(yīng)繳財政款問題。收入的核算：分之一作為當年的教育事業(yè)收入，其余三分之二作為下年度教育事業(yè)收入。上年收取、轉(zhuǎn)入本年度使用的學費收入，借記“預(yù)收賬款”科目，貸記本科目；收到屬于本學年的學費等，借記“現(xiàn)金”、“銀行存款”等科目，貸記本科目。向?qū)W生收取的代辦費不列入營業(yè)收入，應(yīng)列入“預(yù)收賬款”核算，不得挪作他用。
2.2.4 完善高校會計報告
會計報告是用來反映事業(yè)單位財務(wù)狀況和收支情況的書面文件的總體稱謂。民辦高等院校會計報表應(yīng)包括資產(chǎn)負債表、業(yè)務(wù)活動表、現(xiàn)金流量表、附表及有關(guān)報表附注和財務(wù)情況說明書等。增加現(xiàn)金流量表和附注披露。編制現(xiàn)金流量表有助于人們對高等學?，F(xiàn)金流入、流出進行分析、利用，以掌握高等學?，F(xiàn)金增減變動狀況。編制現(xiàn)金流量表，也有利于掌握高等學校貨幣資金的運用和支付能力，防止出現(xiàn)現(xiàn)金緊缺不能支付到期應(yīng)付款項的情況。財務(wù)報表附注是用來披露那些不符合會計報表要素定義的信息、難以用貨幣計量的信息以及不穩(wěn)定的特殊信息。因此，財務(wù)報表附注主要包括兩項內(nèi)容：一是對財務(wù)報表各要素的補充說明；二是對那些財務(wù)報表中無法描述的其他財務(wù)信息的補充說明。財務(wù)報表附注應(yīng)包括內(nèi)容可以參照《民間非營利組織會計制度》中有相關(guān)規(guī)定。財務(wù)情況說明書是對一定會計期間內(nèi)財務(wù)狀況和收支情況進行分析總結(jié)的書面文字報告，也是財務(wù)報告的重要組成部分。它通常是在報表分析的基礎(chǔ)上完成的，所提供的信息十分廣泛。針對于民辦高等學校具有社會公益性的特點，其財務(wù)情況說明書至少應(yīng)對下列情況做出說明：民辦高等學校的基本情況，如創(chuàng)辦屬性、業(yè)務(wù)范圍和運營規(guī)模、未來發(fā)展規(guī)劃等；收益或結(jié)余實現(xiàn)和分配情況；凈資產(chǎn)的保全情況；對民辦高等學校財務(wù)狀況、收支結(jié)余和現(xiàn)金流量有重大影響的其他事項。
總之，由于會計主體與其執(zhí)行的會計制度脫節(jié)，勢必影響到民辦高等學校的順利發(fā)展。民辦高等學校執(zhí)行相對獨立的會計核算制度對國家宏觀管理和民辦高等學校內(nèi)部管理及其長遠發(fā)展都具有重要意義。
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