摘要：本文對目前國內(nèi)企業(yè)的內(nèi)部會計控制現(xiàn)狀進(jìn)行了探討，分析了造成企業(yè)內(nèi)部會計控制現(xiàn)狀的成因并提出了具體改進(jìn)措施。
關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制 風(fēng)險管理 內(nèi)部控制環(huán)境
一、內(nèi)部會計控制的理論綜述
我國財政部2001年6月頒布的《內(nèi)部會計控制規(guī)范—基本規(guī)范(試行)》對內(nèi)部會計控制的定義是:“單位為了提高會計信息質(zhì)量，保護(hù)資產(chǎn)的安全、完整，確保有關(guān)法律法規(guī)和規(guī)章制度的貫徹執(zhí)行等而制定和實施的一系列控制方法、措施和程序?！惫P者認(rèn)為，這一概念還不夠全面，盡管保護(hù)資產(chǎn)的安全、完整和會計信息的真實是會計控制的重要內(nèi)容，但這只是問題的一個方面。內(nèi)部會計控制還應(yīng)有另一層含義，即利用會計信息對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動進(jìn)行控制，以保證企業(yè)管理目標(biāo)的實現(xiàn)，這也應(yīng)該是會計控制的重要內(nèi)容。因此，在單位建立完善內(nèi)部控制體系過程中，會計控制應(yīng)當(dāng)是基礎(chǔ)，從會計控制入手，同時兼顧與會計相關(guān)的控制，比如，采購與付款、銷售與收款、工程預(yù)算、對外投資等業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)與會計控制都是緊密相關(guān)的，應(yīng)當(dāng)加以規(guī)范。
因此，廣義上的會計控制應(yīng)包含兩層含義:一層含義是指對會計工作及其質(zhì)量的控制，目的主要是保證會計信息的真實性，其控制的主體可能來自不同的利益關(guān)系人，但從企業(yè)內(nèi)部看則是管理層及會計人員，這一層控制主要是通過相關(guān)法律法規(guī)、會計制度、會計準(zhǔn)則和公認(rèn)會計原則進(jìn)行。會計控制的另一層含義是指通過會計工作和利用會計信息對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動進(jìn)行的控制，其目的是提高經(jīng)營活動的效率，保證企業(yè)經(jīng)營管理目標(biāo)的實現(xiàn)，其對象是企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動，主體是管理層。從根本上講，這兩層含義的會計控制有著共同的基本目標(biāo)，即保證企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)的實現(xiàn)，維護(hù)所有者的利益。因為真實的會計信息除了有利于管理者進(jìn)行正確經(jīng)營決策外，還有利于所有者通過信息及時了解企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營情況，并通過分析掌握資本的安全性和收益性及其對企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展的影響因素，從而對經(jīng)營者進(jìn)行必要的控制和干預(yù)。
通過以上分析，筆者認(rèn)為，站在現(xiàn)代企業(yè)的立場看，會計控制是企業(yè)管理當(dāng)局為了保護(hù)資產(chǎn)的安全、完整，保證會計信息的真實，提高企業(yè)的經(jīng)營效益，實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)，以及保證國家法律法規(guī)和規(guī)章制度貫徹執(zhí)行而制定和實施的一系列控制方法和程序。
二、我國企業(yè)內(nèi)部會計控制的現(xiàn)狀
（一）會計基礎(chǔ)工作中存在薄弱環(huán)節(jié)
１、隨意編造虛假的會計信息。一些單位因為內(nèi)部管理松弛而削弱了會計基礎(chǔ)工作，賬目混亂，財產(chǎn)不實，數(shù)據(jù)失真，為了掩蓋真實的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，任意偽造、變造虛假的會計憑證、會計賬簿、會計報表；一些單位會計人員數(shù)量不足，素質(zhì)不高，造成記賬隨意，手續(xù)不健全，差錯嚴(yán)重，會計資料散失，核算不實而造成會計信息失真等等。
２、內(nèi)部管理職責(zé)不清。一些單位法人治理結(jié)構(gòu)不完善，單位內(nèi)部沒有建立決算、執(zhí)行、監(jiān)督三權(quán)分立、互相制約的機(jī)制。單位法人獨斷專行，導(dǎo)致資金、資產(chǎn)調(diào)度等重大決策失誤；內(nèi)部管理權(quán)限失控，不相容職務(wù)沒有有效分離，職責(zé)不清，越權(quán)行事，給濫用職權(quán)，貪污舞弊造成可乘之機(jī)。
３、費用支出失控，資產(chǎn)流失嚴(yán)重。一些企業(yè)允許部門經(jīng)理掌握開支一定比例的業(yè)務(wù)費用，但未規(guī)定具體的開支范圍，導(dǎo)致一些部門經(jīng)理大手大腳，揮霍浪費；一些單位在材料采購、財產(chǎn)管理、產(chǎn)品銷售等環(huán)節(jié)監(jiān)控不力，再加上經(jīng)濟(jì)往來上的審查不嚴(yán)，造成國有資產(chǎn)大量流失，加大了單位的虧損。
（二）內(nèi)部審計制度形同虛設(shè)
有相當(dāng)一部分企業(yè)沒有建立內(nèi)部審計制度，己建立內(nèi)審機(jī)構(gòu)的企業(yè)也未能充分發(fā)揮應(yīng)有的作用，內(nèi)部審計工作得不到必要的重視和支持，同時，也有少數(shù)內(nèi)審人員業(yè)務(wù)素質(zhì)低，不適應(yīng)工作的需要，就導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部監(jiān)管不力；有的單位負(fù)責(zé)人私自對外投資，收益不入賬，中飽私囊；單位內(nèi)部各職能部門都開設(shè)銀行賬號和設(shè)有“小金庫”，資金管理嚴(yán)重失控；有的企業(yè)甚至發(fā)生負(fù)責(zé)人卷巨額公款外逃的事件等。
（三）管理當(dāng)局對會計控制認(rèn)識不足、重視不夠
不少企業(yè)管理當(dāng)局對會計控制的認(rèn)識和重視遠(yuǎn)遠(yuǎn)落后于現(xiàn)實的需要，簡單地認(rèn)為會計控制就是內(nèi)部成本控制、內(nèi)部資產(chǎn)安全性控制，導(dǎo)致企業(yè)會計控制殘缺不全；相當(dāng)一部分企業(yè)管理當(dāng)局還認(rèn)為會計控制不過就是一堆堆手冊、文件和制度，遇到具體問題的處理，以強(qiáng)調(diào)靈活性為由而不按規(guī)定程序辦理，大事小事領(lǐng)導(dǎo)說了算:有時甚至為了謀取個人利益或企業(yè)集體的利益而不擇手段，弄虛作假、篡改賬目；無視會計法律法規(guī)的存在，有章不循、執(zhí)法不嚴(yán)，使會計控制制度失去了剛性和嚴(yán)肅性。
（四）會計控制制度本身缺乏科學(xué)性與連貫性
目前，有些企業(yè)也建立了相關(guān)的會計控制制度，但從總體來看，仍然缺乏科學(xué)性與連貫性，致使會計控制難以發(fā)揮其應(yīng)有的功效。如有的企業(yè)只偏重事后控制而忽略了事前預(yù)防控制，沒有建立自我防范與約束機(jī)制，實際工作中通常是待違規(guī)違紀(jì)行為發(fā)生后設(shè)法堵塞或予以懲罰，這樣就導(dǎo)致內(nèi)控成本較高，收效甚微，使會計控制失去效力。有的企業(yè)只重視錢財物等有形資產(chǎn)的管理控制，而忽視了對人員素質(zhì)、信息等無形資產(chǎn)的控制，這樣可能會給企業(yè)帶來巨大的損失，使會計控制不能全方位的發(fā)揮控制作用。還有的企業(yè)會計控制制度的職責(zé)劃分不明確，或是缺乏賞罰分明的獎懲制度，導(dǎo)致問題出現(xiàn)后不能及時準(zhǔn)確地追究責(zé)任以進(jìn)行有效的處理，從而影響了會計控制的執(zhí)行效果。
三、內(nèi)部會計控制失控的原因分析
（一）缺乏適當(dāng)?shù)目刂苹顒?br />
控制活動是確保管理層的指令得以實現(xiàn)的政策和程序，旨在幫助企業(yè)保證其針對“使企業(yè)目標(biāo)不能達(dá)成的風(fēng)險”采取必要行動?？刂苹顒映霈F(xiàn)在整個企業(yè)內(nèi)的各個階層與各種職能部門，包括諸如核準(zhǔn)、授權(quán)、調(diào)節(jié)、復(fù)核營業(yè)績效、保障資產(chǎn)安全以及職務(wù)分工等多種活動。一般而言，控制活動包括兩個要素:政策和程序。政策規(guī)定應(yīng)該做什么，程序則使政策產(chǎn)生效果，政策是程序的基礎(chǔ)，政策可能書面規(guī)定，也可能只是一個口頭的指令而已，但無論政策是否做成書面規(guī)定，都應(yīng)當(dāng)前后一貫地、徹底地加以執(zhí)行。企業(yè)一般是根據(jù)其經(jīng)營活動的五大循環(huán)即采購循環(huán)、生產(chǎn)循環(huán)、銷售循環(huán)、付款循環(huán)和理財循環(huán)等分別設(shè)計其控制活動。而針對我國企業(yè)內(nèi)部控制所存在的問題來看，一些企業(yè)內(nèi)部幾乎不存在控制活動，或者即使存在所謂的政策和程序，也是名存實亡，未實際發(fā)生作用，總經(jīng)理就是“一言堂”，做出決策不需要任何程序性的規(guī)定。
（二）控制環(huán)境的失效
控制環(huán)境是指對建立、加強(qiáng)或削弱特定政策、程序及其效率產(chǎn)生影響的各種因素，是內(nèi)部控制中其他要素作用的基礎(chǔ)，直接影響到企業(yè)內(nèi)部控制的貫徹和執(zhí)行以及企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)及整體戰(zhàn)略目標(biāo)的實現(xiàn)。對于控制環(huán)境而言，一個積極、主動參與的董事會是相當(dāng)重要的。但是，只有當(dāng)董事會擁有技術(shù)、才能和智慧，并能進(jìn)行適當(dāng)?shù)墓芾頃r，才能適當(dāng)履行其監(jiān)控、引導(dǎo)和監(jiān)督的責(zé)任。而對于我國的絕大多數(shù)的企業(yè)來說，雖然在形式上建立了董事會，聘任了總經(jīng)理班子，但在實際工作中，真正的法人治理結(jié)構(gòu)并未建立。董事會的監(jiān)控作用嚴(yán)重弱化，“董事不懂事”，經(jīng)常只有一個“虛職”，且缺少必要的常設(shè)機(jī)構(gòu)，實施公司經(jīng)營決策的董事會與從事公司日常經(jīng)營事物的總經(jīng)理班子在企業(yè)的實際管理中職責(zé)重復(fù)，“一套人馬兩塊牌子”。
（三）內(nèi)部監(jiān)督失效
企業(yè)的內(nèi)部控制是一個過程，這個過程是通過納入管理過程的大量制度及活動來實現(xiàn)的。而要確保內(nèi)部控制制度被切實地執(zhí)行且執(zhí)行的效果良好、內(nèi)部控制能夠隨時適應(yīng)新情況，則內(nèi)部控制就必須被監(jiān)督。監(jiān)督是一種隨著時間的推移而評估制度執(zhí)行質(zhì)量的過程。監(jiān)督可通過日常的、持續(xù)的監(jiān)督活動來完成，也可以通過進(jìn)行個別的、單獨的評估來實現(xiàn)，或者兩者相結(jié)合。在內(nèi)部控制的監(jiān)督過程中，內(nèi)部審計發(fā)揮著重要作用，它既是內(nèi)部控制的一個部分，也是監(jiān)督內(nèi)部控制其他環(huán)節(jié)的主要力量。而在現(xiàn)代企業(yè)管理過程中，內(nèi)部審計人員被賦予了新的職責(zé)和使命。目前大部分國有企業(yè)及上市公司成立了內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)，但從實際情況來看，仍然存在很多問題。內(nèi)部審計人員的素質(zhì)參差不齊，許多企業(yè)的內(nèi)部審計部門甚至形同虛設(shè)，不能發(fā)揮其應(yīng)有的作用。
四、加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部會計控制制度建設(shè)的對策
（一）建立有效的會計系統(tǒng)
實施會計控制是內(nèi)部控制制度的關(guān)鍵。進(jìn)行會計制度設(shè)計時不僅要考慮會計機(jī)構(gòu)及崗位的設(shè)置、各種會計要素的核算、會計報表的編制等問題，還要考慮企業(yè)其他各個部門和經(jīng)營管理活動的影響。因此，會計制度的設(shè)計中不僅應(yīng)包括對會計賬戶設(shè)置、賬簿、會計報表編制等內(nèi)容的規(guī)范，還包括對發(fā)生在企業(yè)各部門間的各類經(jīng)營管理活動中會計處理程序的具體規(guī)定，把內(nèi)部控制抽象性、要素性的方法和程序融化為企業(yè)會計制度中具體可操作的方法和程序。
（二）明確相關(guān)人員職責(zé)，建立相互制約機(jī)制
目前，完善企業(yè)內(nèi)部會計控制制度必須解決兩個問題，即設(shè)立管理控制機(jī)構(gòu)，推行職務(wù)不兼容制度、杜絕高層管理人員交叉任職。任何內(nèi)部會計控制制度的成敗均取決于其設(shè)計水平和高素質(zhì)人員的貫徹執(zhí)行。作為內(nèi)部控制軟環(huán)境的員工建設(shè)，應(yīng)著重加強(qiáng)員工倫理道德的建設(shè)。企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)建立在共同的倫理道德規(guī)范基礎(chǔ)上，形成真正意義上的團(tuán)隊精神。為此，必須加強(qiáng)企業(yè)文化建設(shè)，提高員工整體素質(zhì)，發(fā)揮員工在內(nèi)部控制中的基礎(chǔ)作用。
（三）實行不相容職務(wù)相分離
不相容的職務(wù)主要包括授權(quán)批準(zhǔn)與業(yè)務(wù)經(jīng)辦分離、業(yè)務(wù)經(jīng)辦與會計記錄分離、會計記錄與財產(chǎn)保管分離、業(yè)務(wù)經(jīng)辦與業(yè)務(wù)稽核分離、授權(quán)批準(zhǔn)與監(jiān)督檢查分離等。只有職責(zé)明確，才能分清責(zé)任、獎罰分明。職務(wù)分離是內(nèi)部控制的重要手段之一，實施職務(wù)分離控制可以有效防止因權(quán)限集中、職務(wù)重疊而造成的貪污、舞弊和決策失誤；職務(wù)分離是相互制約的前提條件，實行職務(wù)分離并不表明就能夠相互制約，但如果沒有賦予各職務(wù)崗位人員相應(yīng)的職權(quán)，就無法進(jìn)行相互制約。因此，在明確記賬人員與經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項和會計事項的審批人員、經(jīng)辦人員、財物保管人員的職責(zé)權(quán)限時，不僅要考慮職務(wù)分離的要求，還要考慮上述職務(wù)崗位的人員之間是否能夠相互制約，將失誤、舞弊等問題控制到最低限度。
（四）充分發(fā)揮內(nèi)部審計的作用
內(nèi)部審計既是公司、企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)的重要組成部分，也是強(qiáng)化內(nèi)部會計監(jiān)督的制度安排。內(nèi)部審計熟悉本單位的經(jīng)營情況，有助于發(fā)現(xiàn)經(jīng)營管理中存在的問題，對促進(jìn)企業(yè)依法經(jīng)營、提高會計信息質(zhì)量有十分重要的作用。所以，各單位一定要重視內(nèi)部審計工作，配備專職內(nèi)審人員，定期或不定期地對本單位的經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行審計。對審計程序、審計方法、審計范圍、審計人員職責(zé)等要有明確的制度規(guī)定。
（五）強(qiáng)化外部監(jiān)督，發(fā)揮政府部門的監(jiān)控作用
一是要發(fā)揮政府在建立內(nèi)部會計控制方面的作用。在管理者內(nèi)部會計控制觀念普遍淡薄的情況下，應(yīng)當(dāng)依靠政府的權(quán)威性，按照有關(guān)法律法規(guī)來規(guī)范企業(yè)、建立健全內(nèi)部會計控制制度并使之有效實施。要加大執(zhí)行力度，對不能加強(qiáng)企業(yè)自身內(nèi)部會計控制、違反法律法規(guī)導(dǎo)致企業(yè)目標(biāo)不能實現(xiàn)的，應(yīng)依法追究管理者的責(zé)任。二是通過中介組織進(jìn)行監(jiān)督。中介組織依據(jù)獨立審計準(zhǔn)則，站在公正立場上對企業(yè)的財務(wù)報告進(jìn)行評估，能及時發(fā)現(xiàn)企業(yè)有失“公允”及其他不當(dāng)?shù)臅嬓袨椋瑢ζ髽I(yè)實施會計控制。
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