在上市公司的年報審計中，關(guān)聯(lián)方交易可謂屢見不鮮。其中，對關(guān)聯(lián)方交易的判斷成為我們首先要解決的一個業(yè)務(wù)難點。中天運會計師事務(wù)所高級項目經(jīng)理王慶東表示，判斷一項業(yè)務(wù)是否為關(guān)聯(lián)方交易，我們可從以下四方面著手：
有無合理商業(yè)理由
“有沒有合理的商業(yè)理由，是區(qū)分關(guān)聯(lián)交易正常與否的一項關(guān)鍵因素?！蓖鯌c東說，我們可以從四個方面來判斷商業(yè)理由的合理性。
從交易的性質(zhì)來區(qū)分，關(guān)聯(lián)交易是日常交易還是偶發(fā)交易。同樣的關(guān)聯(lián)方交易，偶發(fā)交易沒有合理商業(yè)理由的可能性會大于日常交易。
從年度交易的變化來看，某種類型的關(guān)聯(lián)交易占本年度同類交易金額的比例，與上年度比較是上升還是下降；與同類型交易本年度較上年度的比例是同比變動，還是高于同類型的交易。一般來說，本年度較上年度變化比較大或者變化比例大于同類型交易的關(guān)聯(lián)交易，沒有合理商業(yè)理由的概率比較大。
關(guān)聯(lián)交易形成的收益占年度凈利潤的比率。從某種程度上來講，如果當(dāng)年度關(guān)聯(lián)交易形成的收益，占當(dāng)年度被審計單位全年凈利潤（或者剔除非經(jīng)常性損益后凈利潤）的大部分，那么關(guān)聯(lián)交易商業(yè)理由的合理性就值得懷疑。
關(guān)聯(lián)交易對某些特殊情況形成的影響。比如說對于盈利預(yù)測的影響，關(guān)聯(lián)交易形成的影響是否可以使經(jīng)營成果達到盈利預(yù)測所提及營業(yè)規(guī)模的80%；關(guān)聯(lián)交易形成的收益加上正常交易的收益，正好達到盈利預(yù)測中提及收益的80%以上等。如果對此有重大影響，那么關(guān)聯(lián)交易的商業(yè)理由正當(dāng)性就大大降低。
關(guān)聯(lián)交易內(nèi)容的實質(zhì)。主要關(guān)注關(guān)聯(lián)交易的業(yè)務(wù)內(nèi)容實質(zhì)，是否進行的是被審計單位替代品交易或者是被審計單位產(chǎn)品或服務(wù)的核心組成部分的交易。比如被審計單位銷售電子產(chǎn)品，而采購或銷售的是電子產(chǎn)品的主板。那么這項交易是否具備合理的商業(yè)理由，就需要實施有針對性的審計程序。
交易價格是否公允
“關(guān)聯(lián)交易對被審計單位的財務(wù)狀況及經(jīng)營成果的影響，主要通過價格來體現(xiàn)。關(guān)聯(lián)交易定價的公允性就成為關(guān)聯(lián)交易審計的重點?！蓖鯌c東表示，判斷關(guān)聯(lián)交易是否公允，我們可采取以下三種方法。
關(guān)聯(lián)方交易提供的產(chǎn)品或服務(wù)在市場上有無同類的交易。在市場上有同類交易的產(chǎn)品或服務(wù)，我們可以通過市場查詢，發(fā)現(xiàn)關(guān)聯(lián)方交易的價格是否公允。如果此類交易僅在關(guān)聯(lián)方發(fā)生，或不能直接查詢到市場交易價格，那么對其定價方式就需要實施有針對性的審計程序，一般會作為我們審計關(guān)注的重點對象。
對比關(guān)聯(lián)方的銷售條件。如果進行關(guān)聯(lián)方進行的交易是日常性 的采購業(yè)務(wù)，我們可以通過企業(yè)內(nèi)部從關(guān)聯(lián)方的采購價格與從非關(guān)聯(lián)方的采購價格進行對比，分析出采購定價的公允性；對于銷售業(yè)務(wù)，我們也可以通過檢查企業(yè)內(nèi)部向關(guān)聯(lián)方的銷售價格與向非關(guān)聯(lián)方的銷售價格進行對比，分析出采購定價的公允性。
關(guān)聯(lián)方交易對象對交易標(biāo)的的市場定價地位。主要關(guān)注與關(guān)聯(lián)方進行交易的對象，對其出售或采購的商品或服務(wù)的市場定價地位，如果其對市場定價有決定性或重大影響，那么我們同樣要實施有針對性的審計程序，以辨明對交易結(jié)果的影響，來確認(rèn)關(guān)聯(lián)交易價格的公允性。
關(guān)注管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險
“由于關(guān)聯(lián)方對交易事項的披露敏感或是為達到粉飾財務(wù)報表的目的，管理層可能會隱瞞關(guān)聯(lián)方和關(guān)聯(lián)方交易，從而引起財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險?！蓖鯌c東提醒廣大注冊會計師，在規(guī)避關(guān)聯(lián)方交易風(fēng)險中應(yīng)關(guān)注管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險。
復(fù)核由治理層和管理層提供的關(guān)聯(lián)方交易的信息。首先應(yīng)當(dāng)獲取由被審計單位治理層和管理層提供的關(guān)聯(lián)方交易的信息，并對其進行復(fù)核。如涉及重大的關(guān)聯(lián)方交易，例如與關(guān)聯(lián)方發(fā)生的重組或收購交易、售后回購、售后回租以及年末發(fā)生的重大交易,管理層可能更多地介入會計處理，應(yīng)當(dāng)考慮該項交易是否會導(dǎo)致財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險。
了解被審計單位與關(guān)聯(lián)方交易相關(guān)的內(nèi)部控制。管理層可能沒有建立關(guān)聯(lián)方和關(guān)聯(lián)方交易內(nèi)部控制制度，或設(shè)計不夠合理、執(zhí)行不夠有效。主要情形有：對識別和披露關(guān)聯(lián)方和關(guān)聯(lián)方交易的重視程度不夠；缺乏對治理層合理的監(jiān)控；因披露關(guān)聯(lián)方和關(guān)聯(lián)方交易可能會泄露被審計單位的敏感信息，故意忽視相關(guān)的內(nèi)部控制等。如果缺乏對關(guān)聯(lián)方和關(guān)聯(lián)方交易的充分控制，管理層無法識別、合理核算和披露，那么關(guān)聯(lián)方和關(guān)聯(lián)方交易的可能性就大大增加。
獲取關(guān)聯(lián)方交易審計證據(jù)
關(guān)聯(lián)方交易審計證據(jù)的獲取并非無跡可尋。王慶東說：“我們認(rèn)為應(yīng)當(dāng)實施以下審計程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)墓芾韺邮欠癜凑者m用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定識別、披露關(guān)聯(lián)方和關(guān)聯(lián)方交易方面的審計證據(jù)?！眻?zhí)行交易和余額的細(xì)節(jié)測試。
通過對重大交易和余額進行細(xì)節(jié)測試，可能會發(fā)現(xiàn)異常交易，從而發(fā)現(xiàn)被審計單位未披露的關(guān)聯(lián)方交易。
查閱股東會和董事會的會議紀(jì)要。通過查閱股東會和董事會的會議紀(jì)要，可以了解重大交易的授權(quán)、批準(zhǔn)等內(nèi)部控制是否健全并有效執(zhí)行，也有助于其識別對被審計單位有重大影響的關(guān)聯(lián)方交易。
復(fù)核大額或異常的交易、賬戶余額的會計記錄，特別關(guān)注接近報告期末或在報告期末確認(rèn)的交易。
價格、利率、擔(dān)保和付款等條件異常的交易文件。如審計中發(fā)現(xiàn)的文件或記錄中包含交易價格明顯高于或低于本行業(yè)平均水平；借款利率明顯高于或低于同期銀行貸款利率平均水平；單方面提供借款擔(dān)保；付款日期、現(xiàn)金折扣等條件異常優(yōu)厚的交易等文件。
商業(yè)理由明顯不合乎邏輯的交易文件。如審計人員收集到被審計單位與無正常業(yè)務(wù)關(guān)系的單位和個人發(fā)生的重大交易；采用預(yù)付貨款的方式采購市場上并不緊缺的原材料或商品；大量購入并不需要的材料或滯銷的商品；以低于市場的價格銷售商品等文件或記錄。
實質(zhì)與形式不符或處理方式異常的交易文件或記錄。如收取大額預(yù)收款卻不發(fā)貨，進行“真融資、假銷售”；審計中注意到的交易方式、程序等與一般慣例或制度規(guī)定不一致的交易，如未簽訂購銷合同而進行的交易、易貨交易、定期向第三方支付預(yù)付款的交易等記錄；在年末與主要銷售客戶集中進行交易并發(fā)貨、開票、收款等記錄或文件。
與少數(shù)顧客或供貨商進行的大量或重大交易。為了分散風(fēng)險，企業(yè)一般采取多元化購銷策略。被審計單位與少數(shù)供應(yīng)商和客戶經(jīng)常發(fā)生大額交易，如系主觀自愿，而非由于客觀環(huán)境制約，那么實質(zhì)上是關(guān)聯(lián)方的可能性就比較大。
