摘要: 現(xiàn)代財務(wù)報告三表體系——資產(chǎn)負債表、損益表、現(xiàn)金流量表，在相當(dāng)長的時期內(nèi)，滿足了社會要求企業(yè)真實公允地披露會計信息的需要。但在知識經(jīng)濟條件下，環(huán)境的改變對傳統(tǒng)財務(wù)報告模式提出了挑戰(zhàn)。本文指出了我國現(xiàn)行財務(wù)報告的主要特征及存在的局限性,并通過分析西方財務(wù)報告變革的經(jīng)驗及國際改革趨勢,提出了完善我國財務(wù)報告的一系列對策。
關(guān)鍵詞：財務(wù)報告、局限、對策
財務(wù)報告是企業(yè)正式對外揭示并傳遞會計財務(wù)信息的手段，其目標(biāo)是向信息使用者提供符合質(zhì)量特征的對決策有用的會計信息。會計環(huán)境的變化已使如何改進現(xiàn)行財務(wù)報告體系，使財務(wù)報告能更準確、及時、完整的披露企業(yè)的財務(wù)會計信息，成為一個亟待解決的問題。
一、 我國現(xiàn)行財務(wù)報告的主要特征
（一） 披露范圍有限性
我國現(xiàn)行財務(wù)報告并不是對使用者所需要的所有信息進行披露。由于受到各方面的限制,對某些信息企業(yè)不可能進行披露。其限定性主要表現(xiàn)在：一是企業(yè)在對外披露信息時,總是要將那些屬于商業(yè)秘密的信息限定在有限的范圍內(nèi),而不向社會公開提供嚴重損害企業(yè)競爭地位的信息。二是企業(yè)管理當(dāng)局為了得到盡可能高的報酬,往往會避免披露一些對其不利的信息,從而制約了信息的最大化披露。三是財務(wù)報告僅僅能提供產(chǎn)生于會計系統(tǒng)的關(guān)于特定企業(yè)的信息,并不涉及所有信息。
（二） 采用歷史成本信息
現(xiàn)行財務(wù)報告反映的是企業(yè)已經(jīng)發(fā)生的交易或事項的財務(wù)影響，按歷史成本計價是資產(chǎn)計價的主要方式。但對一些風(fēng)險或不確定水平都很高的資產(chǎn)和行業(yè), 如采用歷史成本進行呈報, 將會嚴重歪曲資產(chǎn)的現(xiàn)時價值。
（三）財務(wù)報告的要求是動態(tài)變化的
財務(wù)報告發(fā)展的外部動力主要來自于兩方面：一是社會經(jīng)濟環(huán)境的變化。財務(wù)報告必然隨著經(jīng)濟因素、政治和法律因素、社會文化因素等的變化,不斷創(chuàng)新和發(fā)展。二是信息使用者信息需要的變化。隨著知識經(jīng)濟時代的到來和經(jīng)濟全球化進程的加快,信息使用者對財務(wù)報告的客觀要求越來越高。
（四）披露的是財務(wù)信息
財務(wù)報告提供的信息在內(nèi)容上主要是財務(wù)信息,它傳遞的信息主要用貨幣表述，利用貨幣作為計量和報告經(jīng)濟業(yè)務(wù)的手段。但是經(jīng)濟業(yè)務(wù)本身在內(nèi)涵上并不都具有財務(wù)性質(zhì), 許多非財務(wù)信息，如企業(yè)所處的經(jīng)濟環(huán)境、市場競爭優(yōu)勢、企業(yè)文化、人力資源、管理當(dāng)局的信譽與能力等，對外部使用者的經(jīng)濟決策也有重要的影響。因此,信息披露需要從單純披露財務(wù)信息轉(zhuǎn)向披露復(fù)合型信息。
（五）真實可靠性
財務(wù)報告的可靠性是指確保信息能免于錯誤和偏差,并能忠實反映它意欲反映的現(xiàn)象或狀況的質(zhì)量特征。具體說來，它包括正確性、中立性和真實性三個方面, 真實性是可靠性的核心質(zhì)量特征, 而正確性與中立性是可靠性的輔助質(zhì)量特征。財務(wù)信息的效用在于對決策有用,只有真實的財務(wù)信息才能引導(dǎo)人們做出正確的經(jīng)濟決策, 所以, 決策有用性是可靠性的目的,可靠性是實現(xiàn)決策有用性的手段。
（六）規(guī)范性
財務(wù)報告是按照法定要求和格式編制的，因而它提供的財務(wù)信息是規(guī)范化的信息。我國主要是由財政部代表政府行使規(guī)范財務(wù)報告的職能。除立法外, 財政部主要通過制定準則或制度來規(guī)范會計與報告實務(wù)。
二、我國現(xiàn)行財務(wù)報告存在的局限性
（一）現(xiàn)行的財務(wù)報告不能真正的體現(xiàn)出財務(wù)報告的原則
財務(wù)報告的原則是為會計信息的使用者提供于決策有用的信息。一個信息是否有用取決于這個信息的及時性，真實性及對未來的決策是否用預(yù)測價值。但現(xiàn)行的財務(wù)報告沒有很好的做到這一點：
（1）現(xiàn)在的財務(wù)報告不能滿足對財務(wù)信息使用者及時性的要求，例如中國證監(jiān)會規(guī)定上市公司的中報要在會計期結(jié)束后的２個月內(nèi)登報，而年報則要在會計期結(jié)束后的４個月內(nèi)登報。在現(xiàn)在的市場經(jīng)濟環(huán)境中，信息的競爭如此激烈，一個月，一天，甚至一分鐘的延遲都可能使一個企業(yè)倒閉，而現(xiàn)行的財務(wù)報告政策嚴重的影響了會計信息使用者對會計信息時效性的要求。
（2）現(xiàn)在的財務(wù)報告的真實性也是值得懷疑的。例如有的企業(yè)為了上市帶來的資金流和滿足個人對金錢的欲望，編制虛假的財務(wù)報告來蒙蔽證監(jiān)會的審查，以此來成為上市公司，嚴重損害了投資者的利益。
（3）現(xiàn)在的財務(wù)報告不能滿足對未來的預(yù)測價值。在會計信息使用者看到財務(wù)報告時，上面的數(shù)據(jù)都是歷史的了，而企業(yè)在編制財務(wù)報告時利用的也是歷史成本原則，因此這樣的財務(wù)報告對未來的預(yù)測
沒有多大的價值。歷史成本不能真正的反映企業(yè)的運營狀況，恰恰相反，投資者卻是最關(guān)注企業(yè)的運營狀況，這也會給投資者帶來錯誤的判斷。
（二） 現(xiàn)行財務(wù)報告缺少非財務(wù)信息
我國現(xiàn)行的財務(wù)報告體系主要反映經(jīng)濟事項貨幣化數(shù)量信息而缺少非財務(wù)信息。由于貨幣計量假設(shè)的存在，目前財務(wù)報告體系所提供的信息大多數(shù)是貨幣化數(shù)量信息。而決策者除需要知曉企業(yè)大量的貨幣化數(shù)量信息以外，還須知曉企業(yè)的非財務(wù)信息，如企業(yè)的背景信息、經(jīng)營環(huán)境等，可以幫助決策者判斷企業(yè)的經(jīng)營戰(zhàn)略與企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境是否相適應(yīng)，對預(yù)測企業(yè)的未來有著很重要的幫助作用，但現(xiàn)行財務(wù)報告未能充分披露這些信息。
（三） 現(xiàn)行財務(wù)報告體系沒有反映社會責(zé)任的有關(guān)情況
企業(yè)是社會的組成部分，必然要受到社會的制約，但在現(xiàn)實生活中，不少企業(yè)都難以做到這一點。究其原因，應(yīng)歸結(jié)于對企業(yè)信息占有的不對稱性以及社會監(jiān)督乏力兩個主要方面。因此，從政府的角度來說，企業(yè)公布社會責(zé)任報告可以使政府得到更多有關(guān)企業(yè)的信息，從而便于對企業(yè)加強管理，糾正其危害社會的行為。但現(xiàn)行財務(wù)報告未能反映企業(yè)履行社會責(zé)任的信息。
（四）通貨膨脹對于財務(wù)報告的影響
在幣值不變的情況下，歷史成本毫無疑義地能成為一種恰當(dāng)?shù)臅嬘嬃渴侄?，但?dāng)通貨膨脹時，歷史成本便會帶來缺陷，因為在通貨膨脹下的歷史成本不但會虛增企業(yè)利潤， 而且還會侵蝕企業(yè)未來的財務(wù)運營能力。通貨膨脹使得企業(yè)重置存貨和固定資產(chǎn)時所需的貨幣量被增加，但與現(xiàn)期銷售收入對應(yīng)的存貨可能是幾個月前購買的，與現(xiàn)期銷售對應(yīng)的折舊也有可能是基于幾年前或十幾年前購買的固定資產(chǎn)而計提的，這種收入與費用的不對稱性導(dǎo)致了企業(yè)利潤被虛增的現(xiàn)象，企業(yè)財務(wù)形象也能因此而進一步得以改善，從而為企業(yè)帶來一定利益。因此，現(xiàn)行的歷史成本計量屬性削弱了企業(yè)未來的財務(wù)運營能力，不能體現(xiàn)企業(yè)在通貨膨脹條件下的真實業(yè)績，存在著局限性。
（五） 財務(wù)報告目標(biāo)存在局限性。
我國《企業(yè)會計準則》指出，會計信息應(yīng)當(dāng)符合國家宏觀經(jīng)濟管理的要求。財務(wù)報告作為國家實行財政稅收與物價政策等的主要手段與重要依據(jù)之一，產(chǎn)生于計劃經(jīng)濟，主要職能是為政府宏觀經(jīng)濟管理服務(wù)。然而，在社會主義市場經(jīng)濟日益完善的情況下，企業(yè)已經(jīng)成為獨立經(jīng)營、自負盈虧的經(jīng)濟實體，財務(wù)報告目標(biāo)不應(yīng)僅強調(diào)為國家宏觀經(jīng)濟管理和調(diào)控服務(wù)，還應(yīng)轉(zhuǎn)向滿足與企業(yè)有直接利益關(guān)系的相關(guān)集團，如投資者、債權(quán)人和社會公眾等的信息需求。
（六）人力資源方面反映的不足
隨著知識經(jīng)濟時代的來臨，知識經(jīng)濟時代知識傳播和更新的速度越來越快，增加了企業(yè)經(jīng)營活動的不確定性因素，導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)營者和會計信息使用者存在著經(jīng)營決策與財務(wù)決策風(fēng)險，現(xiàn)行會計報告重點反映企業(yè)的物質(zhì)資產(chǎn)和物力資本，而對企業(yè)的人力資源與人力資本的信息和風(fēng)險反映不足。在知識經(jīng)濟條件下會計報告需要在內(nèi)容與形式上進行創(chuàng)新，在會計報告中增加披露和表述人力資源和人力資本項目的內(nèi)容。
三、西方財務(wù)報告改革經(jīng)驗借鑒及未來的發(fā)展趨勢
（一）西方財務(wù)報告改革經(jīng)驗
西方國家對財務(wù)報告的改革探索開展的較早，積累了豐富和成熟的經(jīng)驗。研究和分析這些國家的改革和實踐情況，對我國的財務(wù)報告改革有著非常重要的借鑒意義。
（1） 新西蘭財務(wù)報告改革與實踐的主要情況是：財務(wù)報告有清晰的報告目標(biāo)，新西蘭財務(wù)報告準則委員會1993年發(fā)布的《通用財務(wù)報告概念公告》認為，財務(wù)報告必須有助于使用者：①評價報告主體的財務(wù)業(yè)績、服務(wù)業(yè)績、財務(wù)狀況和現(xiàn)金流量。②評價報告主體遵循法律法規(guī)和合同的程度。③做出是否向報告主體提供資源或與報告主體進行業(yè)務(wù)往來的決策。到了1994年，新西蘭政府的整個財務(wù)管理系統(tǒng)實現(xiàn)了完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制。
（2） 美國是一個聯(lián)邦制的國家，聯(lián)邦政府、州和地方政府的會計體系相對獨立。在報告目標(biāo)方面，美國政府會計準則委員會1987年提出：財務(wù)報告的目標(biāo)是應(yīng)當(dāng)提供全面的財務(wù)信息以幫助使用者確受托責(zé)任，并做出經(jīng)濟、社會和政治的決策。同時也規(guī)定了報告的主體及報告內(nèi)容。美國的財務(wù)報告中的報表主要包括合并資產(chǎn)負債表、凈成本提供報表、經(jīng)營和凈額變動表、收入?yún)R總表、稅收返還支付表，以及目及營業(yè)凈收入（或成本）與預(yù)算盈余（或虧損）的調(diào)整表等。
（3）2002年９月，歐洲議會和歐盟委員會發(fā)動了一場較大的財務(wù)報告變革， 即頒布會計協(xié)調(diào)新法規(guī)，要求所有歐盟上市公司自2005年起，遵照國際財務(wù)報告準則編制財務(wù)報表。這項法規(guī)對整個歐盟經(jīng)濟區(qū)２８個國家的公司產(chǎn)生了重大影響，而頒布這項新法規(guī)的主要原因在于歐盟制定了金融服務(wù)行動計劃，要求在2005年或者此后一段時間內(nèi)建立歐盟統(tǒng)一金融服務(wù)市場， 從而把歐盟各國培育成統(tǒng)一的經(jīng)濟實體，提高其在國際上的競爭力。
（二）國際財務(wù)發(fā)展趨勢
（1）未來財務(wù)報告目標(biāo)
關(guān)于會計目標(biāo)，當(dāng)前理論界主要有兩種觀點，一是受托責(zé)任觀，認為反映經(jīng)營者的受托經(jīng)濟責(zé)任是會計的基本目標(biāo)；二是決策有用觀，認為向投資者等信息使用者提供有助于決策的會計信息是會計的主要目標(biāo)。隨著經(jīng)濟的發(fā)展，企業(yè)財務(wù)環(huán)境的變化，會計的目標(biāo)逐漸由受托責(zé)任觀向決策有用觀轉(zhuǎn)變，同樣未來財務(wù)報告目標(biāo)也將繼續(xù)鎖定在為企業(yè)各利益相關(guān)者決策提供快捷靈敏的相關(guān)財務(wù)信息。在知識經(jīng)濟時代，隨著資本市場的發(fā)展與完善，企業(yè)的股東結(jié)構(gòu)日趨多元化，這就要求企業(yè)不僅要考慮現(xiàn)有投資者的信息需求，更要將企業(yè)推向潛在的投資者，吸引潛在投資者的注意。為做到這些，企業(yè)的財務(wù)會計報告要向使用者充分披露有關(guān)企業(yè)未來發(fā)展前景，贏利預(yù)測，現(xiàn)金流量的信息。
（2）未來財務(wù)報告方式
未來財務(wù)報告在信息載體、傳遞方式與表述方式等方面都將與傳統(tǒng)方式作不同程度的告別。隨著信息技術(shù)的普及應(yīng)用與提高，企業(yè)會變成直接在網(wǎng)上發(fā)布信息；信息使用者也不必等待寄送或親自去獲取財務(wù)報告。在信息的表述方式上，不再僅限于文字與表格方式，而是更多地運
用圖形與音像方式恰如其分地表達信息內(nèi)涵，做到圖文并茂，音像俱全，使信息的表達更形象、直觀、更易于被使用者接受和理解。因此，未來財務(wù)報告應(yīng)是在網(wǎng)絡(luò)上轉(zhuǎn)輸?shù)?、表式信息與音像化信息相結(jié)合的，更為簡明易懂的一種實時報告。
（3）未來財務(wù)報告模式展望
未來的企業(yè)財務(wù)會計報告是一種以事項會計為基礎(chǔ)的，可以向信息使用者充分披露有
關(guān)企業(yè)未來發(fā)展前景、贏利預(yù)測、現(xiàn)金流量等財務(wù)信息的更為簡明易懂的一種交互式的實時報告。這種財務(wù)報告模式借鑒與融合了現(xiàn)有的幾種對未來財務(wù)報告的預(yù)測，它以資產(chǎn)負債表、損益表、現(xiàn)金流量表及全面收益報表為支柱。
四、完善財務(wù)報告的措施分析
(一) 充分披露非財務(wù)信息
這些信息一般包括： ①企業(yè)經(jīng)營業(yè)績信息，如市場份額、用戶滿意程度、新產(chǎn)品開發(fā)和服務(wù)等；②企業(yè)管理當(dāng)局的分析評價；③前瞻性信息，即企業(yè)面臨的機會和風(fēng)險以及管理部門的計劃等；④有關(guān)股東和主要管理人員的信息；⑤背景信息，包括企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)、資產(chǎn)范圍與內(nèi)容、主要競爭對手以及企業(yè)發(fā)展目標(biāo)等。非財務(wù)信息的披露， 有利于會計信息使用者對企業(yè)的綜合分析評價及對企業(yè)前景的判斷。非財務(wù)信息披露方式比較靈活，可用文字或數(shù)據(jù)形式在報表附注、招股說明書、年度財務(wù)報告等處加以說明。
(二) 編制社會責(zé)任報告和增值表
編制社會責(zé)任報告，可以反映企業(yè)職工人數(shù)、 平均工資、職工培訓(xùn)、人力資源開發(fā)及公益性捐贈等信息；編制增值表,可以揭示 企業(yè)增值額及其分配信息，便于評估企業(yè)經(jīng)營業(yè)績。
(三) 重視分部報告
加強對合并會計報表的監(jiān)管。通過編制分部報告, 既可以加強企業(yè)對其各行業(yè)、各地區(qū)分部的監(jiān)管，也有利于信息使用者對企業(yè)未來經(jīng)營報酬和經(jīng)營風(fēng)險進行分析。但是也應(yīng)注意分部信息是上市公司整體信息的補充，不應(yīng)該喧賓奪主地披露分部的所有信息,而只能選擇披露其中對決策有更重要作用的信息。
(四) 加強財務(wù)報告目標(biāo)理論研究
加強財務(wù)報告目標(biāo)理論研究為改進現(xiàn)行財務(wù)報告模式提供堅實的基礎(chǔ)。國家是通過經(jīng)常性的抽樣調(diào)查等間接方式獲得信息而進行宏觀經(jīng)濟管理的.因此，財務(wù)報告應(yīng)在不損害企業(yè)利益的基礎(chǔ)上盡可能滿足與企業(yè)相關(guān)的利益集團的信息需求。這樣財務(wù)報告目標(biāo)既能向報告使用者提供有助于決策的財務(wù)會計信息， 又能作為評價企業(yè)管理者經(jīng)濟責(zé)任和社會責(zé)任履行情況的尺度。
(五) 變革財務(wù)報告的報告模式， 實時呈報財務(wù)報告
傳統(tǒng)的財務(wù)報告是建立在會計分期假設(shè)的基礎(chǔ)上的，通常是定期提供，如年度財務(wù)報告，但隨著財務(wù)信息決策用途的增強，年度信息的披露遠遠不能滿足投資決策者對信息及時性的要求。隨著信息技術(shù)的日益成熟與應(yīng)用的普及， 使財務(wù)信息的日常揭示成為可能。借助計算機強大的信息處理能力，及時地獲取并處理有關(guān)的信息，運用圖形與音像方式，使信息更形象、更直觀表達， 更易于被使用者接受和理解。
(六) 增加人力資源信息的披露
人力資源是一種無形資產(chǎn)，反映人力資源的項目應(yīng)在會計報表中以及附注中加以體現(xiàn)，準確反映人力資源的分布、使用和損益情況，讓會計信息使用者了解企業(yè)經(jīng)營業(yè)績和未來發(fā)展前景。在“資產(chǎn)負債表”中增加反映人力資產(chǎn)的項目，在“損益表”中增加人力資源收益、成本及費用項目，增加反映人力資源的表外附注內(nèi)容，披露這些信息能夠反映企業(yè)人力資源的使用程度以及企業(yè)未來發(fā)展前景。在同一張會計報表中實行人力資源與物力資源會計信息相結(jié)合，貨幣計量與
非貨幣性計量相結(jié)合，表中列示與表外附注相結(jié)合，提供多樣性與個性化的會計信息，滿足報表使用者對會計信息相關(guān)性的要求。
