【摘要】事業(yè)單位是我國一種重要的組織形式。由于歷史的原因和事業(yè)單位構成較為復雜的緣故，造成了目前我們事業(yè)單位會計核算相對落后，特別是在核算基礎規(guī)定、固定資產(chǎn)及投資和實物資產(chǎn)的核算、管理中，都存在著規(guī)定不清晰、核算和管理方式不完善甚至太過于簡單等不足。為此，針對上述問題，本文提出了若干建設性舉措。
【關鍵詞】事業(yè)單位 會計核算 完善對策
事業(yè)單位是我國比較特殊的一種組織形式，其特殊性主要表現(xiàn)在資產(chǎn)性質(zhì)和職能的復雜性，一部分單位完全承擔行政分配的職能（即全額補助），一部分既具有行政職能又有組織收入的條件（即差額補助），同時還存在完全進入市場靠自身創(chuàng)收生存的事業(yè)單位（即自收自支），這種性質(zhì)的特殊性決定了其必然有別于一般行政單位，同時也不同于企業(yè)單位，進而決定了其在會計核算和財務管理等方面都有自身的特點和要求。正因為身份和性質(zhì)的復雜性，加之與企業(yè)相比在財務會計上又不太受重視，以及自身存在一些薄弱環(huán)節(jié)，都使得事業(yè)單位在會計核算和財務管理中存在一定的缺陷和不足。
一、當前事業(yè)單位在會計核算和財務管理方面存在的有關問題
（一）會計基礎規(guī)定不清晰，不利于規(guī)范核算和對經(jīng)營性事業(yè)單位進行考核?，F(xiàn)行《事業(yè)單位會計準則》中規(guī)定事業(yè)單位“會計核算一般采用收付實現(xiàn)制，但經(jīng)營性收支業(yè)務核算可采用權責發(fā)生制。”這種規(guī)定客觀上就決定了一個具備組織收入條件的事業(yè)單位的會計核算可能存在兩種核算基礎，即收付實現(xiàn)制和權責發(fā)生制。作為重要的會計核算基礎性約定條件和原則，“可采用”的核算基礎的規(guī)定顯然彈性太大，其造成的直接后果是兩種會計基礎可以混合使用，這不僅決定了一些事業(yè)單位在現(xiàn)實中會根據(jù)自身利益“科學”選擇核算基礎，為其“合理調(diào)節(jié)”收支和結余提供了制度“依據(jù)”，而且兩種核算基礎的混合使用也不利于真實反映事業(yè)單位的財務狀況，會計核算質(zhì)量大受影響，同時還加大了有關部門對事業(yè)單位經(jīng)濟效益進行考核的難度。
（二）固定資產(chǎn)核算及不計提折舊的規(guī)定，在理論和現(xiàn)實上都存在弊端。根據(jù)《事業(yè)單位財務規(guī)則》，事業(yè)單位固定資產(chǎn)在購建時一次性列為當期支出，這項規(guī)定對于必須使用事業(yè)單位會計制度進行核算（因為上級部門要求或整個系統(tǒng)核算口徑須保持一致）而同時又要考核經(jīng)濟效益的單位來說，其最大缺陷是，由于費用和收入不配比，因此無法科學、準確地考核經(jīng)營結余。固定資產(chǎn)不計提折舊的不足之處在于：首先，由于不計提折舊，固定資產(chǎn)賬面所反映的價值是其購建時的原始成本，在資產(chǎn)增減變化如此快的當今社會，長期用原始價值來反映資產(chǎn)的成本顯然不符合實際情況，無法體現(xiàn)資產(chǎn)的真實價值。其次，根據(jù)筆者平時的工作經(jīng)驗和體會，由于不計提折舊，事業(yè)單位的固定資產(chǎn)很容易被各方“遺忘”，特別是一些不常用的固定資產(chǎn)，等到國家組織對資產(chǎn)進行全面清查時，由于平常疏于管理，最終會計部門很難尋找到其“蹤跡”。因此，這非常不利于固定資產(chǎn)實物管理。
（三）投資管理和核算存在“一刀切”現(xiàn)象，不利于實現(xiàn)國有資產(chǎn)保值增值。在事業(yè)單位資產(chǎn)管理中，由于存在投資決策失誤和舞弊等事件發(fā)生，造成了國有資產(chǎn)的流失。因此，全國很多地方都采取了很多措施限制事業(yè)單位投資，例如，江蘇省就在2002年發(fā)布了《關于省級事業(yè)單位利用國有資產(chǎn)進行對外投資有關事項的通知》（蘇政辦發(fā)[2002]109號），規(guī)定事業(yè)單位原則上不得對外投資，目前，該規(guī)定還在適用。控制事業(yè)單位對外投資確實有利于避免“事企不分”的弊端，也有助于減少國有資產(chǎn)流失的可能。但是，采取“一刀切”的管理辦法，則不利于實現(xiàn)事業(yè)單位資產(chǎn)的保值增值。我國事業(yè)單位眾多，真正完全由國家財政供給的事業(yè)單位比例并不大，如果因為怕出問題而完全杜絕投資行為，則無助于事業(yè)單位的發(fā)展，特別是在目前資本市場較為發(fā)達，很多投資工具都可供選擇的情況下，只要加強管理，在規(guī)避風險的前提下進行合理投資是有利于事業(yè)單位發(fā)展的。當前，有許多投資風險較小的投資手段都可以使用，如不加以利用，確實可惜。同時，現(xiàn)行事業(yè)單位會計制度中的投資業(yè)務會計核算太過于簡單，連股權投資和債權投資都沒作區(qū)分，因此，單從賬面和報表看，根本無法判斷某一投資項目的投資風險程度和擬持有的時間，這不利于上級部門了解下級單位投資的真實情況，也不利于加強對投資項目的管理。
（四）實物資產(chǎn)核算和管理普遍薄弱，加大了單位運營風險。根據(jù)筆者的經(jīng)驗和通過對很多事業(yè)單位的了解，事業(yè)單位普遍存在著對存貨和材料等實物資產(chǎn)的核算和管理不夠規(guī)范，從賬面上不能真實反映實物資產(chǎn)的存、耗情況。比如，事業(yè)單位采購日常用煤等物資，雖然批量很大，但是在會計處理時大多直接從“事業(yè)支出”等支出類科目中核算掉。這樣核算的弊端：一是無法體現(xiàn)收支配比，也無法體現(xiàn)真實性原則；二是不利于加強對物資的管理。分析這種現(xiàn)象的原因，大致有以下幾點：（1）事業(yè)單位一直不太重視實物資產(chǎn)核算，習慣于按收付實現(xiàn)制方式簡單以收支結算辦法核算了事；（2）會計人員整體水平和素質(zhì)不高，加強資產(chǎn)管理的意識不強；（3）領導不重視會計工作，成本核算和財務管理意識薄弱。在提倡科學管理的今天，面對越來越多的經(jīng)濟活動，事業(yè)單位有必要進一步提高會計核算和財務管理水平，以不斷提高資產(chǎn)的使用效益。
二、改進對策建議
1、修訂《事業(yè)單位會計制度》，區(qū)別建立分別適用于完全承擔行政分配職能的事業(yè)單位和有組織收入條件的事業(yè)單位的核算方法。事業(yè)單位在我國國家事務管理中有其特殊性，而要消除這種特殊性又不現(xiàn)實?；诖耍瑧撜曃覈鴩?，建立能夠適應不同類別事業(yè)單位的會計制度，以加強針對性。因為，對于資產(chǎn)性質(zhì)與企業(yè)基本相同的事業(yè)單位，可以按照《企業(yè)會計準則》進行核算，但是，在我國的事業(yè)單位中，也存在一部分資產(chǎn)性質(zhì)特殊的事業(yè)單位，如資產(chǎn)價值量特別大的文化體育設施場館單位，這類單位的資產(chǎn)性質(zhì)和價值量決定了其不應該適用企業(yè)會計核算辦法，但同時，一些設施和場館又承擔組織收入的任務，上級部門也會對其經(jīng)濟效益進行考核，為科學反映這類單位的運營情況，就應該建立與其相適應的會計核算和財務管理辦法。
2、完善固定資產(chǎn)核算辦法，使其既能體現(xiàn)固定資產(chǎn)的經(jīng)濟特性又符合事業(yè)單位的資產(chǎn)特點。在固定資產(chǎn)核算中，一方面，實行預算管理的事業(yè)單位，用財政資金購建固定資產(chǎn)需要一次性列為當期支出且需反映國有資產(chǎn)凈額（固定基金），以便財政部門預算、核算和統(tǒng)計。另一方面，從會計角度出發(fā)，固定資產(chǎn)的核算則需體現(xiàn)其經(jīng)濟特性，即需要核算固定資產(chǎn)的消耗情況。鑒于此，建議作如下改進：（1）參照企業(yè)會計制度，設“累計折舊”科目；（2）根據(jù)事業(yè)單位性質(zhì)和要求的不同，對固定資產(chǎn)分別采用不同的核算辦法。為此，有以下兩種核算方法供參考：
核算方法一：對于完全實行財政預算管理或不實行結余考核辦法的事業(yè)單位，其固定資產(chǎn)核算，按以下辦法處理：事業(yè)單位購建固定資產(chǎn)時，借記“事業(yè)支出”或“經(jīng)營支出”等，貸記“銀行存款”等，同時，借記“固定資產(chǎn)”，貸記“固定基金”。平時，根據(jù)固定資產(chǎn)使用年限計提折舊，借記“固定基金”，貸記“累計折舊”。這種核算辦法的優(yōu)點是，事業(yè)單位支出與財政支出保持一致，同時還能反映固定資產(chǎn)的真實價值。
核算方法二：針對需采用事業(yè)單位會計制度且實行結余考核辦法管理的事業(yè)單位，其固定資產(chǎn)核算，按以下辦法處理：事業(yè)單位購建固定資產(chǎn)時，借記“長期待攤費用”，貸記“銀行存款”等科目，同時，借記“固定資產(chǎn)”，貸記“固定基金”。平時，根據(jù)固定資產(chǎn)使用年限，分期攤銷長期待攤費用，借記“事業(yè)支出”或“經(jīng)營支出”等，貸記“長期待攤費用”，同時，借記“固定基金”，貸記“累計折舊”。這種核算辦法的優(yōu)點是，固定資產(chǎn)費用與收入能夠配比，且能反映固定資產(chǎn)的實際價值。
同時，由于對固定資產(chǎn)計提折舊，以上兩種核算辦法都有助于重視并加強對固定資產(chǎn)的日常管理，如再輔以恰當?shù)膶徟芾砗蛯嵨锉P點管理，就能夠有效避免資產(chǎn)的遺失和隨意處置，從而真實體現(xiàn)固定資產(chǎn)的價值。
3、加強和改進事業(yè)單位的投資管理，進一步完善投資項目核算方法。從事業(yè)單位的性質(zhì)和資產(chǎn)保值增值角度看，應當正確看待事業(yè)單位的投資行為，通過建立科學的投資管理辦法，不斷完善事業(yè)單位的投資程序。投資管理辦法應根據(jù)不同性質(zhì)的事業(yè)單位和投資項目實行有差別化管理，以促使事業(yè)單位最大限度地規(guī)避投資風險，獲取合理的投資回報。按照新《企業(yè)會計準則》的有關核算思想來完善事業(yè)單位投資核算方法，進一步體現(xiàn)投資項目的風險性和擬投資時間，確保投資核算能反映投資行為的真實目的，從而有助于事業(yè)單位針對不同類型的投資項目采取不同的管理措施和程序。
4、樹立財務管理理念，不斷提高核算和管理水平。針對事業(yè)單位會計核算和財務管理相對薄弱的現(xiàn)狀，建議從以下幾個方面著手解決：一是進一步提高事業(yè)單位領導對會計工作重要性的認識，為做好事業(yè)單位會計工作提供組織保障；二是不斷提升事業(yè)單位會計人員的專業(yè)能力和綜合素質(zhì)，為做好事業(yè)單位會計工作提供人力保證；三是有效發(fā)揮政府審計部門和社會中介機構的監(jiān)督和制約作用，為做好事業(yè)單位會計工作提供良好的環(huán)境。
