2006年2月，國(guó)家財(cái)政部頒布了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，引入公允價(jià)值是其核心內(nèi)容之一。這標(biāo)志著公允價(jià)值在我國(guó)的研究和應(yīng)用進(jìn)入了一個(gè)嶄新的時(shí)期，也是我國(guó)會(huì)計(jì)計(jì)量屬性一次新的跨越和歷史性突破。筆者擬在介紹公允價(jià)值概念的基礎(chǔ)上，通過(guò)對(duì)公允價(jià)值推廣的意義、原因及問(wèn)題進(jìn)行探討，提出推廣、運(yùn)用公允價(jià)值應(yīng)采取的措施。研究公允價(jià)值計(jì)量屬性，有助于人們更好地理解新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，更好地了解企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，更好地作出財(cái)務(wù)決策，規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)、獲取收益。
一、公允價(jià)值的概念
公允價(jià)值計(jì)量是隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展、用戶對(duì)相關(guān)性要求提高、歷史成本不能滿足用戶決策的需要而產(chǎn)生的，從其被提出始就成為理論研究的重點(diǎn)。但公允價(jià)值的涵義在國(guó)際上有著不同的解釋。我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將公允價(jià)值定義為：在公平的交易中，熟悉情況的交易雙方（無(wú)關(guān)聯(lián)關(guān)系）自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~。把握公允價(jià)值，應(yīng)該注意以下幾點(diǎn)：
首先，公允價(jià)值要體現(xiàn)公平、公正。交易雙方對(duì)信息的把握應(yīng)該是透明、對(duì)等的，且交易應(yīng)該是在雙方自愿的前提下進(jìn)行的，不存在強(qiáng)迫、欺騙或其他影響公平、公正的情況。
其次，公允價(jià)值是一個(gè)估計(jì)值，是基于市場(chǎng)信息的一種評(píng)價(jià)。各定義中都沒(méi)有強(qiáng)調(diào)公允價(jià)值要以真實(shí)交易為基礎(chǔ)，而是要求一種可能性下的交易額，是對(duì)資產(chǎn)或者負(fù)債的一種認(rèn)定。
再次，公允價(jià)值是一種綜合性的計(jì)量屬性。購(gòu)買資產(chǎn)時(shí)初始成本計(jì)量即使采用的是歷史成本，只要符合公允價(jià)值的定義，也可采用公允價(jià)值；資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量中采用的重置成本、可變現(xiàn)凈值和現(xiàn)值三種計(jì)量屬性，從其定義可判斷都屬于公允價(jià)值的范疇。因此可以說(shuō)，歷史成本是初始計(jì)量時(shí)的公允價(jià)值，而重置成本、可變現(xiàn)凈值和現(xiàn)值三種計(jì)量屬性是后續(xù)計(jì)量中的公允價(jià)值。
二、公允價(jià)值計(jì)量的意義
1．真實(shí)、全面地反映會(huì)計(jì)收益
傳統(tǒng)會(huì)計(jì)學(xué)中的收益是指來(lái)自于交易期間已實(shí)現(xiàn)的收入和對(duì)應(yīng)費(fèi)用之間的差額。經(jīng)濟(jì)學(xué)的收益在內(nèi)容上更為真實(shí)和全面，除會(huì)計(jì)收益，還包括非交易和未實(shí)現(xiàn)的資產(chǎn)價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失。而公允價(jià)值計(jì)量恰恰就是既要計(jì)量資產(chǎn)和負(fù)債在資產(chǎn)負(fù)債表中的公允價(jià)值，還要計(jì)量公允價(jià)值變動(dòng)所造成的利得和損失。這樣可以更合理地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、真實(shí)收益，可以全面評(píng)價(jià)企業(yè)管理當(dāng)局的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。
2．有效地保全企業(yè)的資本
企業(yè)通常在生產(chǎn)過(guò)程中對(duì)生產(chǎn)能力進(jìn)行補(bǔ)充、加強(qiáng)，以維持自身的簡(jiǎn)單再生產(chǎn)和擴(kuò)大再生產(chǎn)。采用公允價(jià)值計(jì)量，不管何時(shí)耗費(fèi)的生產(chǎn)能力一律按現(xiàn)行市價(jià)或未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值計(jì)量，計(jì)量得出的金額即使在物價(jià)上漲的環(huán)境下也可以購(gòu)回與原來(lái)相應(yīng)規(guī)模的生產(chǎn)能力，這樣企業(yè)實(shí)物資本得到了有效保護(hù)。
3．提高信息決策的有用性
歷史成本計(jì)量提供的會(huì)計(jì)信息是靜態(tài)的、不具有相關(guān)性，而公允價(jià)值計(jì)量提供的會(huì)計(jì)信息具有高度相關(guān)性。按公允價(jià)值計(jì)量得出的信息能為企業(yè)投資者、債權(quán)人、管理人員等信息使用者提供更為有用的會(huì)計(jì)信息。
三、我國(guó)采用公允價(jià)值計(jì)量的原因
1．實(shí)現(xiàn)新會(huì)計(jì)目標(biāo)的必然要求
我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)了會(huì)計(jì)目標(biāo)從“受托責(zé)任觀”到“決策有用觀”的轉(zhuǎn)變，會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量要求也相應(yīng)地從以側(cè)重可靠性為主、相關(guān)性為輔轉(zhuǎn)變成以側(cè)重相關(guān)性為主、可靠性為輔。歷史成本計(jì)量屬性確保入賬數(shù)字真實(shí)可靠，但很難符合會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性要求。而公允價(jià)值所提供的是資產(chǎn)和負(fù)債的現(xiàn)時(shí)價(jià)值，能為信息使用者提供更相關(guān)、更有價(jià)值的會(huì)計(jì)信息。
2．適應(yīng)金融創(chuàng)新的必然要求
我國(guó)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，經(jīng)濟(jì)環(huán)境也發(fā)生了很大變化，為了能夠適應(yīng)新的經(jīng)濟(jì)形式，會(huì)計(jì)必須有所發(fā)展。近些年來(lái)，我國(guó)的債券、股票、期貨等金融工具及其賴以生存的金融市場(chǎng)發(fā)展迅速，這些金融工具存在著巨大的風(fēng)險(xiǎn)，如何準(zhǔn)確計(jì)量這些金融工具的價(jià)值成為一個(gè)非常重要的課題，而公允價(jià)值的運(yùn)用便能很好地解決這個(gè)問(wèn)題。在公允價(jià)值計(jì)量模式下，不管業(yè)務(wù)是否發(fā)生，只要雙方一致同意，就可以對(duì)市場(chǎng)價(jià)值進(jìn)行估計(jì)得出一個(gè)公允價(jià)值。這既解決了初始計(jì)量，又方便了后續(xù)確認(rèn)。公允價(jià)值的計(jì)量方法既能反映衍生金融工具的權(quán)利和義務(wù)，又能揭示企業(yè)所蘊(yùn)藏的潛在風(fēng)險(xiǎn)，便于決策者做出恰當(dāng)?shù)臎Q策。
3．合理、真實(shí)反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果的必然要求
公允價(jià)值與歷史成本相比，能準(zhǔn)確地披露企業(yè)獲得的現(xiàn)金流量，更好地使收入與相關(guān)成本、費(fèi)用進(jìn)行配比，從而更確切地反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)能力、償債能力及所承擔(dān)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
四、公允價(jià)值計(jì)量存在的問(wèn)題
1．相關(guān)信息披露不完善
在運(yùn)用公允價(jià)值的準(zhǔn)則中，有計(jì)量規(guī)定的占61％，有披露規(guī)定的占39％，既有計(jì)量規(guī)定又有披露規(guī)定的占39％，由此可以看出，準(zhǔn)則中存在只有計(jì)量而無(wú)披露的項(xiàng)目。公允價(jià)值的優(yōu)勢(shì)是能夠提供最相關(guān)的會(huì)計(jì)信息，而這種相關(guān)性的前提是能夠準(zhǔn)確地估計(jì)公允價(jià)值。如果不能相對(duì)準(zhǔn)確地估計(jì)公允價(jià)值，會(huì)計(jì)信息的可靠性與相關(guān)性便無(wú)從談起。
2．確認(rèn)的不確定性因素較大
我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制雖已基本建立，但市場(chǎng)環(huán)境并不完善，而公允價(jià)值的運(yùn)用要求交易雙方的信息對(duì)稱，以保證交易的公平、公正。如果市場(chǎng)環(huán)境存在缺陷，那么確認(rèn)的公允價(jià)值是具有不確定性的，從而有可能影響企業(yè)資產(chǎn)或負(fù)債計(jì)量的真實(shí)性和可靠性。
3．會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)有待提高
我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則引入公允價(jià)值，對(duì)大多數(shù)在職會(huì)計(jì)人員來(lái)講是一個(gè)全新的概念。為了保證某種假設(shè)和估計(jì)的合理性，會(huì)計(jì)人員需考慮和關(guān)注總體的經(jīng)濟(jì)環(huán)境、具體行業(yè)的經(jīng)濟(jì)特點(diǎn)和發(fā)展趨勢(shì)、企業(yè)自身所處的經(jīng)濟(jì)境況以及當(dāng)前的市場(chǎng)條件，還需把握企業(yè)自身的目標(biāo)、戰(zhàn)略，估計(jì)與現(xiàn)金流量有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)，這些均來(lái)自對(duì)外部和內(nèi)部信息的整理、分析。資產(chǎn)定價(jià)相關(guān)參數(shù)的選取使用、資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)的量化，會(huì)帶有不同程度的主觀性，這就為少部分會(huì)計(jì)人員舞弊創(chuàng)造了條件。因而會(huì)計(jì)從業(yè)人員需加強(qiáng)自身素質(zhì)的提高。
4．易被用于調(diào)節(jié)利潤(rùn)和會(huì)計(jì)造假
由于目前我國(guó)公司治理結(jié)構(gòu)不合理、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度不完善、會(huì)計(jì)人員和單位領(lǐng)導(dǎo)素質(zhì)不高以及法律不健全、違法處罰力度不大等因素，一些單位在會(huì)計(jì)核算中易利用公允價(jià)值計(jì)量留下的可選擇空間，為謀取個(gè)人利益不惜造假、調(diào)節(jié)會(huì)計(jì)利潤(rùn)。
五、推廣運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量的措施
為使公允價(jià)值計(jì)量更真實(shí)、動(dòng)態(tài)地反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量信息，為使信息使用者得到更加相關(guān)、可靠的會(huì)計(jì)信息，應(yīng)采取如下措施。
1．建立公允價(jià)值的市場(chǎng)信息平臺(tái)
公允價(jià)值的取值來(lái)源無(wú)疑是可比照的市場(chǎng)價(jià)格，一個(gè)完整的市場(chǎng)價(jià)格體系是實(shí)行公允價(jià)值的重要前提。在我國(guó)現(xiàn)階段，許多要素市場(chǎng)正處于發(fā)展與培育階段。為更好地運(yùn)用公允價(jià)值，必須建立一個(gè)統(tǒng)一的市場(chǎng)信息平臺(tái)，構(gòu)建數(shù)據(jù)庫(kù)系統(tǒng)，提供充分完全的要素市場(chǎng)信息，反映市場(chǎng)行情的瞬息變化，有效防止公允價(jià)值的濫用。
2．完善信息披露制度
我國(guó)公允價(jià)值規(guī)范必須進(jìn)一步完善公允價(jià)值信息披露制度，在相關(guān)的會(huì)計(jì)報(bào)表及其附注中詳細(xì)披露公允價(jià)值確認(rèn)的依據(jù)、計(jì)量的標(biāo)準(zhǔn)、對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響等，增強(qiáng)公允價(jià)值信息披露的透明度，給信息使用者提供自我決策的會(huì)計(jì)信息。
3．提高會(huì)計(jì)人員的專業(yè)水平
公允價(jià)值應(yīng)用中大量不確定因素的使用，為企業(yè)利潤(rùn)操縱提供了方便，這就要求加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的守法意識(shí)和道德教育，從主觀上消除利潤(rùn)操縱的動(dòng)機(jī)。同時(shí)，公允價(jià)值應(yīng)用過(guò)程中需要大量的職業(yè)判斷，在新舊準(zhǔn)則交替之際，加大教育投入，轉(zhuǎn)變會(huì)計(jì)人員的計(jì)量觀念，培養(yǎng)具有公允價(jià)值觀念、懂得公允價(jià)值理論與實(shí)務(wù)的會(huì)計(jì)人員，是公允價(jià)值得以全面使用的條件，也是降低公允價(jià)值計(jì)量成本、應(yīng)用公允價(jià)值的前提。
4．投資者及相關(guān)部門應(yīng)加強(qiáng)對(duì)公允價(jià)值計(jì)量的監(jiān)管
公允價(jià)值是一柄雙刃劍，運(yùn)用得好可以提高信息質(zhì)量，運(yùn)用不妥則可能影響信息質(zhì)量，所以公允價(jià)值需要一系列的制度保障，投資者及相關(guān)部門應(yīng)加強(qiáng)對(duì)其的監(jiān)管。具體應(yīng)從以下幾個(gè)方面著手：
（1）獲取充分合理的相關(guān)證據(jù).對(duì)實(shí)行公允價(jià)值計(jì)量的資產(chǎn)，投資者應(yīng)要求其充分披露相關(guān)證據(jù)。投資者還可聘請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其進(jìn)行驗(yàn)證，鑒定公允價(jià)值的合理性。（2）強(qiáng)化對(duì)資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)的監(jiān)管。首先，應(yīng)當(dāng)提高監(jiān)管部門的監(jiān)管水平，提高監(jiān)管人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)道德水平，從技術(shù)上防范資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)違規(guī)操作，并提高對(duì)資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)違規(guī)操作的識(shí)別能力；其次，應(yīng)當(dāng)發(fā)揮社會(huì)監(jiān)督作用，積極提倡、鼓勵(lì)社會(huì)公眾參與監(jiān)督；最后，應(yīng)當(dāng)成立專門負(fù)責(zé)對(duì)注冊(cè)資產(chǎn)評(píng)估師監(jiān)督和處罰的機(jī)構(gòu)，財(cái)政上要保證其資金充足到位，不能因?yàn)閷?duì)資產(chǎn)評(píng)估部門實(shí)施監(jiān)管的成本過(guò)高而放棄對(duì)其監(jiān)管。（3）加強(qiáng)政府部門的監(jiān)督管理。有關(guān)部門應(yīng)出臺(tái)相關(guān)政策法規(guī)，監(jiān)督公允價(jià)值的使用，加大監(jiān)督力度，做到有法可依，從源頭上杜絕調(diào)節(jié)利潤(rùn)、會(huì)計(jì)造假，促使我國(guó)公允價(jià)值的運(yùn)用逐漸步入正軌。
六、總結(jié)
公允價(jià)值的準(zhǔn)確運(yùn)用有賴于法律法規(guī)的健全、公司治理的完善、內(nèi)部控制的有效性和會(huì)計(jì)、審計(jì)、估價(jià)人員的獨(dú)立性、專業(yè)能力及職業(yè)道德建設(shè)等相關(guān)的配套條件。雖然，當(dāng)前運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量會(huì)遇到一些不可避免的困難，但公允價(jià)值是國(guó)際潮流、大勢(shì)所趨，我們應(yīng)在新形勢(shì)下，尋求公允價(jià)值的準(zhǔn)確運(yùn)用與推廣。
