目前，中國已進入大范圍生態(tài)退化和復合性環(huán)境污染的階段，環(huán)境資源問題也已成為中國經濟發(fā)展的瓶頸?！吨袊y(tǒng)計年鑒》顯示：2000年到2008年，環(huán)境污染治理投資總額從1 010.3億元上升到4 490.3億元，2009年則達到4 525.3億元，可見中國走的是一條昂貴的治污路線。相比之下，環(huán)境部門、財稅部門、價格和貿易部門所得的188億元排污費收入（2010年數(shù)據(jù)）也就只能對環(huán)保支出起到補助的作用。① 如何很好地利用有限的資源來促進低碳產業(yè)發(fā)展就成為了非常嚴峻的問題。
稅收作為國家進行宏觀調控、引導產業(yè)發(fā)展的主要杠桿之一，政策性強，涉及領域廣，且應變性強，理所當然會成為國家引導產業(yè)轉型的重要手段。目前，中國面臨著新的經濟形勢，需要充分的創(chuàng)新，打造出既有必要的剛性又有充分彈性的稅收體制，以充分發(fā)揮政府調控的稅收杠桿作用，成功實現(xiàn)產業(yè)轉型。本文針對如何發(fā)揮稅務杠桿作用將資金合理的引向低碳產業(yè)的問題進行研究，并借鑒西方國家的稅收政策，根據(jù)中國國情提出行之有效的稅收政策建議。
一、稅收政策對產業(yè)轉型的影響
發(fā)展低碳產業(yè)，對于以高碳產業(yè)為主的中國來說意味著經濟轉型，是一個需要長期堅持的浩大工程。
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稅收可以影響投資、技術創(chuàng)新、生產、銷售等，而投資又是經濟轉型的重要決定因素，因而稅收可以通過影響投資來引導企業(yè)發(fā)展方向，并引導和激勵消費者節(jié)能環(huán)保的消費行為進而影響經濟轉型。
哈爾和喬根森（1967）、薩林哥和薩默斯（1983）的研究發(fā)現(xiàn)，稅收政策調整會對投資產生很大影響；郭慶旺（1995）也指出稅收政策對投資的激勵會促進技術進步；薛榮芳（2007）的研究得出企業(yè)所得稅制的不同影響資金流向較低成本的方向；黃鳳羽、楊琪（2009）在討論通過稅收優(yōu)惠等措施來引導產業(yè)投資方向時，認為應特別加強企業(yè)所得稅的產業(yè)導向；李成、王哲林（2010）研究表明中國已經進行的“企業(yè)所得稅兩法合并”將大大增加國有企業(yè)投資積極性，同樣，“增值稅轉型”改革也將有效地降低企業(yè)的投資成本。
各國在產業(yè)結構政策中采用的稅收手段一般包括：稅種設置、課稅范圍設定、計稅依據(jù)和稅率確定以及稅收優(yōu)惠政策等。采取這些稅收手段的目的一般是為了產業(yè)間調整導向和促進技術進步。
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在一系列的稅收體制改革中，1994年的稅制改革規(guī)模最大、范圍最廣、內容最深刻、意義最深遠，這次改革建立了以增值稅為主體、消費稅和營業(yè)稅為補充的新的流轉稅格局；統(tǒng)一內資企業(yè)所得稅、規(guī)范國家與企業(yè)的利潤分配關系；改革個人所得稅，增強其調節(jié)個人收入分配方面的作用；開征土地增值稅；全面調整了資源稅；此外還完善了其他稅種并縮減了稅種設置。這次改革強化了市場對經濟資源的基礎配置，提高了資源配置效率。
“十一五”期間稅收制度改革方案具體包括：1.在全國范圍內實現(xiàn)增值稅由生產型轉為消費型。大幅度降低了資本有機構成比較高的基礎產業(yè)、高新技術產業(yè)等行業(yè)的稅負，有利于其進行設備更新改造及創(chuàng)新。2.適當調整消費稅征收范圍、擴大稅基。停止對一些已變成生活必需品的商品征稅，同時將奢侈品、高檔娛樂性勞務等納入課稅范圍并提高其稅率，可影響消費從而影響投資。3.統(tǒng)一各類企業(yè)稅收制度。平衡內資、外資企業(yè)之間的稅收負擔，扭轉由稅收導致的內資企業(yè)與外資企業(yè)競爭上的劣勢。4.改進個人所得稅、實行綜合與分類相結合的個人所得稅制度，增強所得稅再分配功能。5.調整和完善資源稅，發(fā)揮利益調節(jié)器的作用。6.適時開征燃油稅。增加汽油消費成本，從而影響消費。7.實施城鎮(zhèn)建設稅費改革、穩(wěn)步推行物業(yè)稅?？梢越档烷_發(fā)成本，緩解房價過高；此外，通過差別稅率可以限制高檔物業(yè)。8.合理調整營業(yè)稅征稅范圍和稅目等。從各行業(yè)發(fā)展變化的情況可看出，“十一五”期間的稅制改革帶動了機械電子等裝備行業(yè)的發(fā)展，并且?guī)恿四茉?、原材料、建筑、交通通信、房地產及公用事業(yè)等行業(yè)的發(fā)展，使其成為投資重點，進而影響了產業(yè)結構的變化。
據(jù)2010年《中國統(tǒng)計年鑒》相關資料顯示，中國2009年國內生產總值構成與改革開放初期的1978年相比，第一產業(yè)增加值占GDP的比重由28.2%下降到10.3%，第二產業(yè)的增加值占GDP的比重由47.9%下降到46.3%，第三產業(yè)增加值占GDP的比重由23.9%上升到43.4%，然而與發(fā)達國家相比，耗能大、污染重的第二產業(yè)在整個國民經濟中仍偏高，耗能低、污染少的第三產業(yè)卻發(fā)展滯后?？梢姟笆晃濉逼陂g并未成功實現(xiàn)產業(yè)的轉型，于是黨的十七屆五中全會提出，“十二五”期間要以加快轉變經濟發(fā)展方式為主線全面推進中國現(xiàn)代化進程。并且對于戰(zhàn)略性新興產業(yè)②，國家將在行業(yè)政策、稅收優(yōu)惠、資金投入上給予大力支持。中國要大力發(fā)展低碳經濟，就必須更好地發(fā)揮稅收的杠桿作用，以“低碳”為導向改革現(xiàn)行稅制，以成功實現(xiàn)產業(yè)轉型。
二、中國現(xiàn)行促進產業(yè)低碳化發(fā)展導向的稅收政策及其評價
中國現(xiàn)行的促進產業(yè)低碳化發(fā)展的稅收政策主要涉及所得稅、增值稅、營業(yè)稅、消費稅、資源稅、出口退稅、車船稅、車輛購置稅等稅種，重點采取一些稅收優(yōu)惠政策。
其中所得稅的調節(jié)效用最大，主要采取對環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水項目所得及其專用設備進行減免或抵免；資源綜合利用減計收入；預提環(huán)境保護、生態(tài)恢復等方面的專項資金，準予稅前扣除；研究開發(fā)費加計扣除；高新技術企業(yè)稅率優(yōu)惠等。以上措施雖然促進了企業(yè)節(jié)能減排，提高了碳技術研究開發(fā)的積極性，但是，優(yōu)惠政策以直接減免稅、減少計稅收入等手段為主，調節(jié)手段過于單一，對能源、環(huán)保等項目的企業(yè)實施效果不明顯。而且個人所得稅優(yōu)惠甚少，不利于調動個人獨資、合伙企業(yè)和個體私營經濟發(fā)展低碳產業(yè)的積極主動性。再加上懲戒措施缺乏，這在一定程度上也削弱了稅收政策的積極作用。
增值稅的相關稅收優(yōu)惠主要在于對節(jié)能減排設備給予進項稅抵扣；還有對具有節(jié)能環(huán)保功效的業(yè)務或產品的相關稅收進行免征、即征即退或減半征收等稅收優(yōu)惠；對節(jié)能服務公司實施合同能源管理項目涉及的營業(yè)稅、所得稅和增值稅予以減半或暫免優(yōu)惠（2011年1月1日起執(zhí)行）。然而增值稅優(yōu)惠過于簡化，鼓勵資源循環(huán)利用、發(fā)展低碳產業(yè)的導向作用不明顯；而且增值稅主導的稅收結構誘導高能耗企業(yè)發(fā)展。
消費稅主要優(yōu)惠在于對變性燃料乙醇、純生物柴油等產品免征消費稅，以促進新型可再生能源的發(fā)展；調整小汽車消費稅稅目稅率，對小汽車按排量大小實行差別稅率以促進節(jié)能汽車的生產和消費，從而影響投資方向。但是消費稅征收范圍較窄，而且最初設定時也未充分考慮其消費產生的環(huán)境外部成本；對于已經征收的消費品也沒有針對環(huán)保與否實行差別稅率，不利于促進生產企業(yè)對于環(huán)保型產品的積極開發(fā)和投產，以及消費者對其的購買和利用。
關稅及其他稅收政策還有：取消部分資源性產品的出口退稅，以限制高污染、高能耗、資源性產品的出口；對符合規(guī)定條件的生產國家支持發(fā)展的大型環(huán)保和資源綜合利用設備、應急柴油發(fā)電機組、機場行李自動分揀系統(tǒng)、重型模鏈液壓機及其關鍵零部件、原材料的國內企業(yè)，免征關稅和進口環(huán)節(jié)增值稅（2010年6月1日起執(zhí)行），以鼓勵投資低碳產業(yè)。還有對原油、天然氣、煤炭等礦產以從量定額方式征收資源稅；鼓勵低油田和衰竭期礦山資源的開采和利用；加大了車船稅和車輛購置稅的調節(jié)力度，這些都體現(xiàn)了限制過度采購、節(jié)能環(huán)保的方針。然而由于涉及范圍窄，征收方式不合理等原因，作用并不明顯。
綜上可知，中國現(xiàn)行稅制在促進低碳產業(yè)發(fā)展上雖然已經開始了相關政策的調整，但主要“低碳”稅種的調控功能仍然不足，作用也不夠明顯，稅收優(yōu)惠政策的力度也很欠缺。
三、西方國家促進低碳產業(yè)發(fā)展導向的主要稅收政策及啟示
早在20世紀初，英國經濟學家庇古在《福利經濟學》一書中就提出，對造成外部效應的企業(yè)，國家應該征收調節(jié)環(huán)境污染行為的“庇古稅”，即我們現(xiàn)在所說的環(huán)境稅。
從國外環(huán)境稅的具體應用來看，大體經歷了三個階段：1.20世紀70年代到80年代初，環(huán)境稅主要體現(xiàn)為補償成本的收費，尚不屬典型的環(huán)境稅，只能說是環(huán)境稅的雛形。2.20世紀80年代至90年代中期，環(huán)境稅種類日益增多，功能上綜合考慮了引導和財政功能。3.20世紀90年代中期至今，為了實施可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略，各國紛紛推行利于環(huán)保的財政、稅收政策，許多國家還進行了綜合的環(huán)境稅制改革。
英國是最早提出低碳經濟概念的國家，采取的稅收政策主要包括三個方面：1.能源稅收，主要包括燃油稅（自2009年開始逐年調增）和氣候變化稅（2001年實施）；2.交通稅收，主要涉及機動車稅、航空運輸稅等；且從2010年4月起，零排放量的汽車將免征公司汽車稅，超級低碳汽車連續(xù)5年使用5%的公司汽車稅稅率；3.與CO2減排相關的其他稅收政策，如：提高填埋稅率；所得稅方面對符合要求的設備購款可完全抵扣，中小企業(yè)的則可返還稅款，符合要求的節(jié)能設備可加速折舊等。
美國是最先發(fā)展低碳經濟的國家，美國作為最大的發(fā)達國家和碳排放量最多的國家，建立了生態(tài)稅收制度，如實施汽油稅，鼓勵廣大消費者使用節(jié)能型汽車，減少汽車廢棄物的排放，開征能源開采稅等。還在鼓勵碳減排、可再生能源、替代能源開發(fā)利用、節(jié)能建筑等方面提供了很多投資抵免、設備抵免等稅收優(yōu)惠政策。
日本作為一個能源資源非常匱乏的國家，發(fā)展節(jié)能產業(yè)則是必然，為了保護環(huán)境、節(jié)約能源消費，建立了世界上最龐大的運輸稅收體系。有石油消耗稅、道路使用稅、液化氣稅、機動車輛噸位稅、車輛產品稅以及二氧化碳稅等，而且還對節(jié)能型住宅、購買低碳汽車者給予稅制優(yōu)惠，并加強某些可再生能源開發(fā)與普及的投資和建設支援等。
為了鼓勵節(jié)能、替代性能源及再生能源的利用，歐盟最早實施減稅和退稅的優(yōu)惠措施。如：奧地利對環(huán)保領域投資免資本稅，空氣污染控制設備減所得稅、公司稅、固定資產稅；挪威對旨在降低廢氣排放量的投資免投資稅；葡萄牙對利用太陽能、地熱、其他形式的能源、利用垃圾生產能源的工具或機器的增值稅減5%。此外還有法國、瑞士實施的設備投資加速折舊等優(yōu)惠政策。然而與美國、日本側重于促節(jié)能、新能源以及可再生能源的開發(fā)利用不同，歐盟比較注重限制高碳排放。
縱觀其他國家的稅收政策，在促進產業(yè)低碳化發(fā)展的過程中，都在以研發(fā)、生產、銷售、使用、服務各過程的“低碳化”為核心，實施正面激勵和逆向約束兼施的稅收政策，構建了較完善的稅收體系，并取得了顯著的成果；而且相對于中國來說，在西方國家碳稅或資源稅也受到了廣泛的重視和運用。雖然各國在稅制改革上側重點不同，但都擁有一個共同的目標――實現(xiàn)產業(yè)低碳化發(fā)展。那么，作為以高碳產業(yè)為主的發(fā)展中國家中國，則更需要如此了。
四、促進中國產業(yè)低碳化發(fā)展導向的稅收政策建議
稅收政策日漸成為企業(yè)投資選擇的重要因素，借鑒西方國家稅制經驗并結合當前中國發(fā)展低碳產業(yè)總體要求與特點，完善稅收政策體系建議如下：
（一）完善所得稅政策
1.優(yōu)化所得稅優(yōu)惠方式
在鼓勵節(jié)能產業(yè)發(fā)展方面，堅持間接引導與直接激勵相結合，以間接優(yōu)惠為主直接優(yōu)惠為輔，使所得稅調節(jié)手段由單一形式向多元化拓展?？煽紤]：靈活運用研究開發(fā)費加計扣除政策；延長可再生能源產業(yè)的企業(yè)的虧損彌補期限等。
2.擴大所得稅優(yōu)惠范圍
堅持全面促進與積極引導相結合，既要扶持節(jié)能減排產品的生產、銷售，又要促進節(jié)能減排技術的推廣應用；既要鼓勵節(jié)能投資，又要引導節(jié)能消費。如對個人投資節(jié)能減排產業(yè)獲取的股息、利息、紅利所得允許暫免征收個人所得稅；對企業(yè)將實現(xiàn)利潤用于節(jié)能減排技術研發(fā)與節(jié)能減排設備購買的再投資，全部退還其在投資部分已繳納的企業(yè)所得稅稅款等。提高企業(yè)與個人投資低碳產業(yè)的積極性。
（二）完善流轉稅政策
雖然增值稅在稅收收入中貢獻最大，但短期內可以調整的空間并不是很大，我們可以在現(xiàn)行消費型增值稅的基礎上，對關鍵性的、節(jié)能效益顯著且因價格等因素制約其推廣的重大節(jié)能設備和產品，給予優(yōu)惠；相應調整稅收結構；取消有毒農藥、農膜低稅率等規(guī)定。
消費稅的作用主要在抑制高碳產品生產上，可進行以下調整：從環(huán)境評價和能源效能的角度，將目前不符合節(jié)能技術標準的高能耗、高碳排放的產品納入消費稅納稅范圍；設置差別稅率，對不同的產品根據(jù)其能耗和碳排放的程度分別確定稅率，并適當擴大級差；考慮在零售環(huán)節(jié)開征成品油消費稅，進一步提高大眾的節(jié)能意識、環(huán)保意識。
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資源稅費是礦山企業(yè)特有的稅費制度，礦產資源的稅費制度調整既要考慮維護國家權益，又要鼓勵礦產資源勘查開發(fā)活動，繁榮和促進礦業(yè)發(fā)展?？尚械恼{整方案如：擴大資源稅征稅范圍；由于各礦山企業(yè)地理環(huán)境和自然資源的影響，可在計稅依據(jù)上將按企業(yè)產量征收改為按劃分給企業(yè)的資源可采儲量征收。
（四）完善進出口稅收政策
中國雖新增了些進出口優(yōu)惠政策，但為了能夠更好地促進低碳產業(yè)發(fā)展，還需增加限制性措施，可在以下方面適當調整：對能源消耗和碳排放量大的進口設備征收進口關稅或環(huán)境附加稅；對消耗本國大量自然資源但對輸入國的環(huán)境污染極輕或無污染的初級產品或半成品征收資源出口稅或環(huán)境附加稅；根據(jù)國家能源政策導向，調整出口貨物退稅率。
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營業(yè)稅：對從事節(jié)能減排以及可再生能源技術研發(fā)的單位和個人，在技術轉讓業(yè)務及與之相關的技術咨詢、技術服務業(yè)務取得的收入，免征營業(yè)稅，以促進節(jié)能技術的推廣和使用。車輛購置稅：對于以清潔能源為動力的車輛及新能源汽車可適當按比例給予減征車輛購置稅優(yōu)惠。車船使用稅：改革車船使用稅的計稅依據(jù)，對不同能耗、不同排氣量的車船規(guī)定不同的額度，實行差別征收。
?。┙⒔∪G色稅收體系，改革相關稅收制度
從短期看，可通過整合現(xiàn)行稅制中具有促進節(jié)能、碳減排、新能源及可再生能源研發(fā)、利用的稅種，調整其稅制要素，對其進行綠色化改造。從長遠看，借鑒西方發(fā)達國家的經驗，對消耗不可再生能源和高二氧化碳排放的產品，可擇機設立些新稅種，如碳稅、碳關稅、環(huán)境保護稅、能源消耗稅等，通過合理的稅收制度設計開征新稅種，可支持政府以一種成本有效的方式實現(xiàn)碳減排，并有助于構建有效促進經濟發(fā)展和減少財政赤字的更為公平和效率的稅制。
