一、公開系大勢所趨，制度建設(shè)勢在必行
在持續(xù)清理“小金庫”二十多年后，2011年政府劍指“三公”（即公款出國出境、車輛購置及運行、公務(wù)接待）經(jīng)費。針對近年來行政成本過高的社會質(zhì)疑和“三公”方面揮霍浪費、違法違紀和腐敗等亂象，2011年5月4日，國務(wù)院召開常務(wù)會議，要求中央各部門公開2010年“三公”經(jīng)費決算數(shù)和2011年“三公”經(jīng)費預算情況，同時要求地方政府比照執(zhí)行。據(jù)財政部匯總，2010年中央本級，包括中央行政單位、事業(yè)單位和其他單位用財政撥款開支的“三公”經(jīng)費決算支出為94.7億元。中央單位“三公”經(jīng)費首度公開。對此，社會一片叫好聲。這畢竟是財政信息公開的質(zhì)的飛躍，是政府職能轉(zhuǎn)變和接受社會監(jiān)督方面的重要突破，是建設(shè)“法制政府、責任政府、誠信政府、透明政府”進程中的巨大進步，其正向作用和社會效應(yīng)不可低估。但是，社會同時也認為，公開只是萬里長征邁出的第一步，多角度的尖銳質(zhì)疑隨之接踵而至，公眾認為“三公”概念不清、細則不明，公開的口徑模糊、標準不一，“三公”經(jīng)費缺乏可資比較的參照系，使公眾無從了解其真實用途；另外，一些部門對公開“三公”經(jīng)費也頗有微詞，存有難言之隱，使人們對其勉強提供的數(shù)據(jù)的真實性抱有疑慮等等。
公開“三公”經(jīng)費必然會損及一些權(quán)力部門的既得利益，披露一些部門不愿公開的“秘密”，因而遭到人為的干擾或阻隔，使公開工作一波三折；另外首度實行公開，公開工作的制度化、科學化、程序化方面肯定存在許多破綻，還有不少空子可鉆。但是，公開系大勢所趨，不會因為存在阻力和瑕疵而夭折，黨和政府對此的決心非常堅定，社會全力支持，公眾充滿期待，這扇大門既然打開了就不會再關(guān)上。因此，此項工作向法制化、科學化的轉(zhuǎn)換過渡不可避免且不可逆轉(zhuǎn)，常態(tài)化、規(guī)范化、制度化的設(shè)計與安排勢在必行。
二、會計制度的優(yōu)化和審計制度與機制的構(gòu)建至關(guān)重要
公開“三公”經(jīng)費既是政治問題，涉及到政府權(quán)職架構(gòu)的調(diào)整、對權(quán)力的監(jiān)督與制約、政府信息公開等政治議題；同時也是一個政策性、技術(shù)性很強的問題，涉及到對“三公”經(jīng)費界定、確認與計量、歸集與整理、核算與監(jiān)督以及對“三公”經(jīng)費所反映的業(yè)務(wù)管理活動的監(jiān)控問責等一系列管理性與操作性議題，而加強對后者的政策研究和技術(shù)準備目前顯得十分必要和重要，特別是涉及到政府會計制度和審計制度的諸多方面。例如，本次公開“三公”經(jīng)費啟動于國務(wù)院常務(wù)會議，實施的是從中央示范到地方跟進的技術(shù)路線，但是各級政府對此缺乏內(nèi)在動力，主動性和積極性明顯不高，因為政府會計制度中并沒規(guī)定必須向社會公開“三公”會計信息，政府機關(guān)可以“三公”經(jīng)費反映政府行政活動、屬于國家機密為由而拒絕公開；另一方面，本次“公開”有國務(wù)院明確指示，但何時公開、以什么形式公開并沒有細則規(guī)定，也沒有納入會計制度的要求和審計監(jiān)督的對象，因此只要公開就完成任務(wù)了，公開的質(zhì)量并不高。再如，“三公”經(jīng)費目前僅是一個政治概念，還沒有成為會計概念或獨立的會計科目或賬戶，公開的“三公”經(jīng)費只能從諸多相關(guān)的科目中去尋找、歸集，這極容易造成人為取舍，導致各部門“三公”經(jīng)費的口徑不一，缺乏可比性，特別是在有些部門對公開存有不解和抵觸的情況下更容易發(fā)生。由此公開“三公”經(jīng)費往往只是一個結(jié)果，不僅與過往缺乏可比性，不同部門之間也不具可比性，而對“三公”經(jīng)費的歸集、整理方面的信息并不在公開之列，公眾不知道具體過程，不知曉結(jié)果數(shù)據(jù)的來源及核對路徑，使公眾監(jiān)督成為一句空話。另外，政府部門，特別是一些掌握重要人權(quán)、財權(quán)和物權(quán)等資源的部門，是否存在預算外的隱性收入和支出，是否有其他資金來源支撐政府機關(guān)的“三公”行為，并將“三公”變?yōu)椤叭健?，公眾沒有第三方的信息來源加以證實；再比如，對“三公”經(jīng)費目前沒有專項審計，即使有審計也沒有相應(yīng)的預算標準和審計標準，所謂的合理不合理沒有一個尺度，有的部門“三公”經(jīng)費不降反升，其原委僅僅從數(shù)據(jù)本身并不能找到答案。所以，上述種種很可能虛化了公開“三公”經(jīng)費的真正要義，“待遇出國”等變相福利、大吃大喝等揮霍浪費、公車私用等依然會改頭換目出現(xiàn)在社會經(jīng)濟生活之中。所以規(guī)范“三公”經(jīng)費發(fā)生、累計和決算的科學嚴密的會計制度，跟蹤監(jiān)控“三公”經(jīng)費全程運行、實施兌現(xiàn)性問責的精密嚴厲的審計監(jiān)督制度，在公開“三公”經(jīng)費中發(fā)揮著極其重要的作用。
三、筑建公開、透明、完備的政府會計體系
“三公”經(jīng)費是一個從政府管理需要提出的概念，在目前財政支出預算體系中沒有明顯的單獨的列示，政府收支分類科目中沒有專門的“三公”經(jīng)費科目，只是期末根據(jù)公開的要求將“三公”經(jīng)費項目重新甄別、整理與歸集起來，因此存在不少自由裁量與“伸縮活動”的空間，必須從制度、政策和技術(shù)層面將此空間和漏洞填平補齊。
首先加強預算工作。預算是財政支出的“大綱”，政府機關(guān)根據(jù)業(yè)務(wù)管理活動的需要所匹配的經(jīng)費應(yīng)全部列入其中，如果預算編制虛了，公開的“三公”經(jīng)費就實不了，即預算執(zhí)行必定因預算“先天不足”而導致后天不足，故要加強預算編制的科學化、規(guī)范化、程序化建設(shè)。預算不僅是簡單分配政府資源的技術(shù)工作，也是民眾參與政治、人大監(jiān)督政府的一項重要內(nèi)容，故要多方介入、多層把關(guān)。另外，財政支出預算必須是全口徑的，包括政府機關(guān)“三公”活動的全部經(jīng)費，不留有缺口，不得先花后補，先做后報，或者利用職權(quán)和影響力向被管理單位攤派或要求報銷費用。中央反復強調(diào)要進一步壓縮“三公”經(jīng)費，首先要從預算開始，將“三公”預算數(shù)控制在一個合理范圍之內(nèi)。這既是一個預算紀律的問題，也是一個預算制度設(shè)計和預算編制的技術(shù)問題，或者說是一個優(yōu)化會計制度設(shè)計的問題。
預算即出，就應(yīng)當成為剛性約束，即預算執(zhí)行必須不折不扣。不少單位“三公”經(jīng)費不降反升往往不是預算問題，而是預算執(zhí)行中出現(xiàn)了松動與偏誤。因此所謂落實預算責任，最重要的就是落實預算執(zhí)行的責任：所有“三公”消費都必須有預算來源；所有“三公”消費都必須納入核算體系，財政支出體系中必須對每一筆“三公”支出進行完整記錄；“三公”經(jīng)費的“資金流”必須與“三公”活動的“實物流”保持一致，既沒有“三公”經(jīng)費的體外循環(huán)，也沒有預算外的其他“三公”行為；對于“三公”經(jīng)費預算的調(diào)整（特別是項目增補或數(shù)額追加）必須是非常之特例且經(jīng)過嚴格的審批手續(xù)，否則不予更變；對“三公”經(jīng)費支出要實行動態(tài)跟蹤審核，及時發(fā)現(xiàn)偏誤并加以糾正；對“三公”預算執(zhí)行有偏差的單位，要將其不良紀錄反饋到下一年度預算編制之中。目前我國財政支出預算體系分為類、款、項、目等四個級別。從目前實行的政府支出分類科目設(shè)計看，主要分為兩層，一是按照支出功能劃分，二是按照經(jīng)濟分類劃分。不論采用何種分類或劃分，均沒有“三公”科目和細分項目。針對這一現(xiàn)狀，應(yīng)迅速研究并著手對現(xiàn)行預算會計制度進行必要的調(diào)整與改革，即將“三公”經(jīng)費作為一個專項加以列示，當預算執(zhí)行完畢時即可自動生成年度“三公”經(jīng)費數(shù)，而無需對既成的會計資料再行加工，以最大限度地保證“三公”經(jīng)費數(shù)真實、簡要、易懂，便于公眾解讀，利于社會監(jiān)督。
“三公”經(jīng)費的決算不僅僅是報賬和結(jié)賬，而是將“三公”經(jīng)費清楚地歸集起來公布于眾。公開透明是完善的政府會計體系的重要標志。當然，公開不僅針對財政預算內(nèi)的“三公”經(jīng)費，而且要公開預算外的“三公”經(jīng)費；不僅要公開部分領(lǐng)導干部認為能上臺面的“三公”經(jīng)費，而且還要公開所謂“不宜公開”的“三公”經(jīng)費；公開的目的不僅僅是壓縮過快增長的“三公”經(jīng)費，實現(xiàn)零增長，而且是加速財政預算制度改革，加強法制政府、責任政府的建設(shè)力度。目前，“三公”經(jīng)費要從被動公開向主動公開轉(zhuǎn)變；從“粗”口徑公開向“細”口徑公開轉(zhuǎn)變；從政策約束公開向法規(guī)制度約束公開轉(zhuǎn)變；從非統(tǒng)一公開向格式、時間、說明、管理等統(tǒng)一公開轉(zhuǎn)變；從單向公開向公開與問責雙向轉(zhuǎn)變。在這些方面，政府會計制度改革與創(chuàng)新都能夠有力助推政府職能轉(zhuǎn)變和國家政治體制改革。
四、構(gòu)建科學的審計監(jiān)督和問責機制
建立健全對“三公”經(jīng)費和“三公”行為的審計監(jiān)督制度與機制，是公開“三公”經(jīng)費制度的必然選擇。
首先要加強對“三公”預算的事前審計，對財政預算改革與創(chuàng)新提出審計建議。因為迫于“三公”經(jīng)費公開的壓力，政府機關(guān)本能的反映是在編制財政預算時加大“三公”經(jīng)費基數(shù)，“頭戴三頂帽不怕砍三刀”，以免期末決算時造成被動；或者“上有政策、下有對策”，將“三公”支出分散或隱匿于其他預算科目之中，如以科研、培訓、調(diào)研等名義組織出國出境、購置車輛和公款吃喝等，或者向下級機關(guān)和被管理單位平調(diào)車輛或列支經(jīng)費，將本該由政府機關(guān)支出的“三公”經(jīng)費預算轉(zhuǎn)移到下屬單位，從而虛減政府“三公”經(jīng)費。因此加強審計事前監(jiān)督、提前介入，對于防范上述現(xiàn)象的發(fā)生十分必要。
其次，加強事中不定期的審計監(jiān)督與控制。主要是促進政府機關(guān)建立健全有關(guān)“三公”經(jīng)費開支的內(nèi)部控制和內(nèi)部管理制度，構(gòu)建經(jīng)費管理正常機制，規(guī)范“三公”活動管理與決策程序，防范管理風險和財務(wù)風險；同時對重大“三公”經(jīng)費開支進行控制監(jiān)督，如政府重大政治活動、外事活動、慶典活動等，審查有無按照預算執(zhí)行，有無超預算、非預算支出，增加項目和突破預算是否為業(yè)務(wù)管理所必須，有無提前審批，有無比排場、講闊氣、鋪張浪費等現(xiàn)象；對審計中發(fā)現(xiàn)的有關(guān)“三公”經(jīng)費方面的違法亂紀事實，應(yīng)予以揭露和披露，以嚴肅預算紀律。
當然，最重要的還是做好“三公”經(jīng)費的事后審計。主要內(nèi)容：一是審核“三公”經(jīng)費的真實性，以提升公開信息的公信力。為數(shù)不少的公眾對政府部門首度公開的“三公”經(jīng)費的權(quán)威性存有疑義，認為這是其一家之言，沒有權(quán)威的第三方的認證，很可能被“注水”，所以審計鑒證必不可少。二是在社會現(xiàn)實生活中，黨政部門為數(shù)不少的出國出境、公車購置與運行以及公款吃喝費用經(jīng)常轉(zhuǎn)移至下屬單位列支或攤派到企業(yè)報銷，也就是說“三公”經(jīng)費沒有覆蓋其“三公”行為全域，其賬面所反映的僅是其中一部分甚至不是主要部分。這些都需要審計監(jiān)督跟蹤與“三公”經(jīng)費相關(guān)的經(jīng)濟與管理活動行為本身的真實性、合規(guī)合法性，這比曬“三公”經(jīng)費賬本更有意義。當然，審計監(jiān)督還要注意檢查政府部門的“小金庫”?！靶〗饚臁睒I(yè)已成為我國經(jīng)濟領(lǐng)域之頑癥，目前仍然不時發(fā)作，其來源各異，形式多樣。其支出之去向除了支出“福利”或私分以外，主要集中于出國出境、用車和招待等“三公”區(qū)域，所以審計發(fā)現(xiàn)了“三公”行為卻沒有“三公”經(jīng)費的預算支出，很可能就是“小金庫”在作祟或由下屬單位轉(zhuǎn)移、攤派支付，這方面的監(jiān)督能夠保證“三公”經(jīng)費的全域性，保證公開的權(quán)威性。三是僅僅監(jiān)督“三公”經(jīng)費和“三公”行為的真實、合法性是不夠的，更重要的是觸及“三公”活動和“三公”經(jīng)費的效益性，即不僅僅審查政府理財，還要審查其用途，更要審核其績效?；ㄙM了納稅人的錢，出國出境、使用車輛和進行公務(wù)接待，這是否為本部門業(yè)務(wù)活動所必要，其基本用途何在，是否正當，是否產(chǎn)生了應(yīng)有的管理效益、經(jīng)濟效益和社會效益；是否有利于履行應(yīng)盡職責，達到了履職目標。開展績效審計、開展審計問責是對“三公”經(jīng)費進行審計監(jiān)督的根本要義所在。“經(jīng)費――用途――績效”是“三公”經(jīng)費審計鏈的運行路線，績效是歸宿，是問責的基礎(chǔ)和前提，因此也是審計監(jiān)督的著力點和側(cè)重點，是社會呼喚審計、期望審計的關(guān)鍵所在。四是對社會公眾反映強烈的有關(guān)政府“三公”經(jīng)費方面的人和事，對具有普遍性、傾向性和典型性的有關(guān)“三公”方面的問題，開展審計專項調(diào)查，為黨和政府推進政治體制改革，加速政府職能轉(zhuǎn)變，優(yōu)化勤政廉政機制提供信息咨詢、智力服務(wù)和技術(shù)支持，并為黨和國家各項政策的貫徹落實保駕護航，這也是審計監(jiān)督的基本職責之一。
總之，公開“三公”經(jīng)費剛剛起步，不可能一蹴而就實現(xiàn)治標與治本的全部目標，但是，社會必須開始思考下一步策略，對公開“三公”經(jīng)費作出系統(tǒng)安排，特別是有關(guān)會計和審計方面的制度設(shè)計。這樣才能確保公開“三公”經(jīng)費走得更遠，才能確保真正實現(xiàn)公開的全部目標。
