企業(yè)核心競爭力會計之所以成為會計學(xué)術(shù)界的難題，一方面，由于傳統(tǒng)財務(wù)會計體系對企業(yè)核心競爭力會計信息披露不足導(dǎo)致企業(yè)核心競爭力會計信息的不對稱性，與決策有用性的會計目標(biāo)相背離；另一方面，企業(yè)核心競爭力不可直接計量的特征與會計確認(rèn)的條件相沖突。也正是這一矛盾使得企業(yè)核心競爭力會計的確認(rèn)問題至今仍止步于學(xué)術(shù)界的探討之中，而遲遲與會計實務(wù)無緣。從企業(yè)核心競爭力的特點來看，它在本質(zhì)上符合資產(chǎn)的定義，由于其不具有實物形態(tài)，所以企業(yè)核心競爭力與無形資產(chǎn)之間具有較強的相似性。
一、企業(yè)核心競爭力具有資產(chǎn)要素的特征
從20世紀(jì)90年代企業(yè)核心競爭力的概念提出以來，關(guān)于核心競爭力的本質(zhì)與構(gòu)成，理論界眾說紛紜：關(guān)于其本質(zhì)，有Langlois（1992）的“企業(yè)能力論”；Barton（1992）的“知識論”；Meyer與Utterback（1993）的“技術(shù)與技術(shù)創(chuàng)新論”；Raffa與Zollo（1994）的“文化論”；Coombs（1996）的“組織系統(tǒng)論”；Tease、Pisano與Shun（1997）的“動態(tài)核心能力論”以及Oliver（1997）的資源論。關(guān)于企業(yè)核心競爭力的構(gòu)成，也有Prahalad與Hamel（1990）的技術(shù)能力與組織能力“二要素論”；Eriksen與Michelson（1998）的組織資本與社會資本“二要素論”；McKinsey & Company（2001）的核心程序與關(guān)鍵程序“二要素論”；Fujmoto［日］（1997）的靜態(tài)能力、改變能力與進化能力“三要素論”等觀點。筆者認(rèn)為，單從企業(yè)核心競爭力的構(gòu)成來看，它是由資源、能力、制度、環(huán)境等諸多要素共同形成的合力。企業(yè)核心競爭力是在特定的內(nèi)外部環(huán)境中，對上述各要素進行有機整合，并實現(xiàn)對企業(yè)的價值貢獻。
企業(yè)核心競爭力對企業(yè)的價值貢獻效應(yīng)是多方面的：企業(yè)內(nèi)部各種要素通過企業(yè)核心競爭力的整合形成協(xié)同作用，為企業(yè)價值作出協(xié)同性貢獻；企業(yè)核心競爭力不僅僅作用于某一特定部門或產(chǎn)品，而且是滲透進企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的各個環(huán)節(jié)，體現(xiàn)于企業(yè)的各個部門和各種產(chǎn)品；企業(yè)核心競爭力的獨特性使得競爭對手難以模仿，為企業(yè)保持了獨特而持久的競爭優(yōu)勢；企業(yè)核心競爭力作為企業(yè)重要的戰(zhàn)略資源，它預(yù)示著企業(yè)潛在的盈利能力與發(fā)展能力。而從近年來國際性的準(zhǔn)則制定機構(gòu)對資產(chǎn)定義的主要觀點來看，現(xiàn)時經(jīng)濟資源觀（如IASB/FASB聯(lián)合概念框架）與未來經(jīng)濟利益觀（如現(xiàn)行的IASB“框架”和SFAC No.6）是兩種廣為接受的觀點。從現(xiàn)時經(jīng)濟資源觀來講，企業(yè)核心競爭力作為企業(yè)的積累性學(xué)識（Collective Learning），其獨占性與價值貢獻特征意味著它符合資產(chǎn)的定義；從未來經(jīng)濟利益觀來講，核心競爭力能夠使企業(yè)保持競爭優(yōu)勢，獲得更為豐厚與長久的收益，這也符合資產(chǎn)的定義?？梢?，企業(yè)核心競爭力的資產(chǎn)屬性是比較清晰的。
二、企業(yè)核心競爭力具有無形資產(chǎn)的屬性
上文已經(jīng)闡述了企業(yè)核心競爭力具有資產(chǎn)的某些特征，且由于其不具有實物形態(tài)，所以，它與無形資產(chǎn)便具有很大程度的相似性。在IASB、FASB、ASB以及我國財政部出臺的相關(guān)準(zhǔn)則文件中，均把“沒有實物形態(tài)”以及“非貨幣性”兩個特征用來定義無形資產(chǎn)。首先需要說明的是，無形資產(chǎn)本身的邊界也并不明確，我國現(xiàn)行企業(yè)會計準(zhǔn)則中對無形資產(chǎn)提出了“可辨認(rèn)性”的限制，即能夠從企業(yè)中單獨分離用以交易或轉(zhuǎn)移，或者源于合同權(quán)利或法定權(quán)利，將無形資產(chǎn)的內(nèi)容嚴(yán)格限制在專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、特許權(quán)以及土地使用權(quán)等對象身上，自創(chuàng)商譽、企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)生的品牌等被排除在無形資產(chǎn)要素之外。盡管FASB（2001）把無形資產(chǎn)分為與市場推廣有關(guān)、與客戶有關(guān)、與藝術(shù)有關(guān)、以合同為基礎(chǔ)以及以技術(shù)為基礎(chǔ)等五類，許多在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中內(nèi)生的滿足資產(chǎn)定義的經(jīng)濟資源卻不能夠進入到現(xiàn)行的財務(wù)會計體系當(dāng)中。結(jié)合上文的分析，筆者認(rèn)為企業(yè)核心競爭力具有無形資產(chǎn)的屬性，主要有以下兩方面原因：
（一）企業(yè)核心競爭力和無形資產(chǎn)同為企業(yè)獲得超額收益的原因
企業(yè)核心競爭力與無形資產(chǎn)都包含了企業(yè)獲取超額收益所必需的異質(zhì)性資源，這些資源的獨占性、價值貢獻性以及不可模仿性，使得對它們的運用和管理成為企業(yè)獲取超額收益的必經(jīng)之路。
?。ǘ┢髽I(yè)核心競爭力的價值貢獻方式與無形資產(chǎn)相似
無形資產(chǎn)需要通過與有形資產(chǎn)的組合，共同貢獻于企業(yè)價值。除了進行交易，恐怕任何一項無形資產(chǎn)都無法脫離其他相關(guān)資源而單獨作用，為企業(yè)帶來現(xiàn)金流。同樣，企業(yè)核心競爭力各要素之間相互支撐，有序組合，同有形資產(chǎn)之間精妙配合，服務(wù)于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的各個環(huán)節(jié)，體現(xiàn)于企業(yè)的各項產(chǎn)品之中，從而提升了企業(yè)的整體價值。
所以，從廣義來講，無形資產(chǎn)應(yīng)分為三類：首先是諸如專利權(quán)、非專利技術(shù)等在內(nèi)的知識產(chǎn)權(quán)類無形資產(chǎn)；其次是諸如土地使用權(quán)、采礦權(quán)等在內(nèi)的用益物權(quán)類無形資產(chǎn)；再次是不可辨認(rèn)的無形資產(chǎn)，如企業(yè)核心競爭力等。
三、企業(yè)核心競爭力是無形資產(chǎn)的高級形式
企業(yè)核心競爭力具有無形資產(chǎn)的屬性，既為企業(yè)核心競爭力會計的處理方法提供了理論基礎(chǔ)，又提供了方法借鑒。筆者認(rèn)為，現(xiàn)有無形資產(chǎn)與自創(chuàng)商譽的會計處理方法可以為核心競爭力會計所借鑒，但核心競爭力由于具有一定的特殊性而應(yīng)超越其他無形資產(chǎn)，是無形資產(chǎn)的高級形式。
?。ㄒ唬┢髽I(yè)核心競爭力的本質(zhì)及構(gòu)成要素復(fù)雜
企業(yè)核心競爭力的本質(zhì)及構(gòu)成要素比較復(fù)雜，目前學(xué)術(shù)界尚沒有統(tǒng)一的結(jié)論。這給研究企業(yè)核心競爭力資產(chǎn)的內(nèi)涵和外延帶來了一定困難，另外，企業(yè)核心競爭力的相似概念眾多，如核心資源、智力資本、能力資產(chǎn)、戰(zhàn)略性資產(chǎn)、自創(chuàng)商譽等。這也造成了企業(yè)核心競爭力與上述相似概念之間有相互交叉的領(lǐng)域，使企業(yè)核心競爭力的產(chǎn)生機理與概念邊界不夠清晰。但同時，正是這個特點決定了企業(yè)核心競爭力是一個相對開放的資源和能力系統(tǒng)。因此，對于企業(yè)核心競爭力資產(chǎn)，不能被其撲朔迷離的本質(zhì)與紛繁復(fù)雜的構(gòu)成所迷惑，應(yīng)緊扣其經(jīng)濟后果進行研究與探討。
?。ǘ┢髽I(yè)核心競爭力資產(chǎn)對企業(yè)的服務(wù)方式不同于其他無形資產(chǎn)
目前會計準(zhǔn)則所承認(rèn)的經(jīng)典無形資產(chǎn)都擁有較為明確的受益對象，使得該無形資產(chǎn)的價值可能以攤銷的方式分期計入受益對象，也可能在期末只對其進行減值測試。而企業(yè)核心競爭力的作用對象十分廣泛，包括生產(chǎn)經(jīng)營的各個環(huán)節(jié)，并使企業(yè)的各個最終產(chǎn)品受益，使企業(yè)的整體價值得到提升。另外，企業(yè)核心競爭力并不只為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益的流入，它還是企業(yè)在激烈的市場競爭中取得優(yōu)勢，實現(xiàn)基業(yè)長青的重要戰(zhàn)略資源。企業(yè)核心競爭力的存在，為企業(yè)提供了多元化的發(fā)展?jié)撃埽–・K・Prahalad與G・Hamel，1990），使得企業(yè)能夠抵御產(chǎn)品生命期與經(jīng)濟周期的考驗；而企業(yè)核心競爭力中的企業(yè)文化、戰(zhàn)略目標(biāo)與不斷創(chuàng)新等因素可以使企業(yè)發(fā)展不至于因領(lǐng)導(dǎo)人的更替而發(fā)生大的波動。這種高層次的貢獻是經(jīng)典無形資產(chǎn)力不能及的。因而，企業(yè)核心競爭力對企業(yè)的價值貢獻是戰(zhàn)略性的。
（三）企業(yè)核心競爭力作為一種戰(zhàn)略性資源，與企業(yè)的生存環(huán)境和內(nèi)部狀況息息相關(guān)
企業(yè)核心競爭力是企業(yè)競爭優(yōu)勢的來源，這種優(yōu)勢體現(xiàn)了企業(yè)內(nèi)部資源、能力等各個要素與其所處的宏觀環(huán)境之間的和諧相容，對其所處的微觀環(huán)境的高度適應(yīng)。當(dāng)核心競爭力與其所處的環(huán)境發(fā)生沖突時，便會對企業(yè)產(chǎn)生非常大的影響。常見的例子就是社會科技的進步對所有企業(yè)提出的挑戰(zhàn)。當(dāng)企業(yè)能夠迅速調(diào)整，盡快適應(yīng)變化，就可能成為行業(yè)內(nèi)的領(lǐng)導(dǎo)者，企業(yè)的核心競爭力便能展示新的生機；否則，如果因循守舊，固步自封，則原有的核心競爭力就可能成為核心剛性（Core Rigidity）。不僅會導(dǎo)致企業(yè)競爭優(yōu)勢的喪失，將行業(yè)內(nèi)的領(lǐng)導(dǎo)地位拱手讓人，嚴(yán)重時會導(dǎo)致企業(yè)陷入經(jīng)營困境，企業(yè)的核心競爭力也隨之大幅貶值。同時，近年來的一系列事實也表明，細節(jié)上的疏忽同樣可能使一個大型企業(yè)陷入危機甚至土崩瓦解。因此，企業(yè)核心競爭力資產(chǎn)是具有高風(fēng)險特征的。它的保值增值需要企業(yè)時刻洞察環(huán)境的變化，既對關(guān)乎企業(yè)生存與發(fā)展的戰(zhàn)略性問題作出準(zhǔn)確的判斷，又要兼顧細節(jié)，對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的各個環(huán)節(jié)進行謹(jǐn)慎的運作。
?。ㄋ模┢髽I(yè)核心競爭力具有自我積累和自我完善的特征
前已述及，企業(yè)核心競爭力需要與企業(yè)所處的環(huán)境相適應(yīng)，環(huán)境的不斷變化造就了企業(yè)核心競爭力的動態(tài)性。它的內(nèi)涵隨著企業(yè)的成長發(fā)展而不斷豐富，隨著環(huán)境的瞬息萬變而歷久彌新。所以企業(yè)核心競爭力也體現(xiàn)了企業(yè)發(fā)展過程中已經(jīng)過實踐檢驗的成功經(jīng)驗的積累，它對未來企業(yè)發(fā)展起到了戰(zhàn)略性的指導(dǎo)作用。尤其對我國這種新興的市場經(jīng)濟國家，加強企業(yè)核心競爭力的培育，就更顯得迫切。其一，它是我國企業(yè)增強自身實力，參與國際競爭與分工，在世界經(jīng)濟舞臺上占有一席之地的“法寶”。其二，我國企業(yè)提升自身的核心競爭力，對于我國國家競爭優(yōu)勢的提升具有基礎(chǔ)性作用，它可以增強我國在世界經(jīng)濟格局中的重要程度，提升我國的國際地位。其三，中國特色社會主義市場經(jīng)濟的參與主體所具有的核心競爭力的組合，實質(zhì)上也是我國社會主義市場經(jīng)濟制度的核心競爭力，它是中國特色社會主義經(jīng)濟制度優(yōu)越性的重要體現(xiàn)。
四、結(jié)論
當(dāng)今世界，知識經(jīng)濟的蓬勃發(fā)展使得企業(yè)對有形資產(chǎn)的依賴程度逐漸降低，而無形資產(chǎn)卻越發(fā)得到重視，企業(yè)核心競爭力作為無形資產(chǎn)的高級形式，對企業(yè)的生存發(fā)展具有重要的戰(zhàn)略意義。因此，以企業(yè)核心競爭力為核算對象的企業(yè)核心競爭力會計理應(yīng)成為會計學(xué)科的前沿課題。企業(yè)核心競爭力具有無形資產(chǎn)的屬性，因而在其確認(rèn)與計量過程中，一定程度上可以借鑒現(xiàn)有無形資產(chǎn)的處理模式，但更多的要從經(jīng)濟學(xué)的角度，探尋其價值測度方法，為會計信息使用者提供決策有用的會計信息。
