隨著世界各國生態(tài)旅游的興起，環(huán)境審計開始被人們所重視。但環(huán)境審計在生態(tài)旅游管理實踐中的一些基本理論問題還很少有人去探討，特別是人們對生態(tài)旅游中的環(huán)境審計的概念、意義、特點和種類的認識尚比較模糊，實踐中也還存在許多空白。本文從生態(tài)旅游角度出發(fā)，結(jié)合審計學基本理論，對這一問題進行了探討。
一、環(huán)境審計的概念：從生態(tài)旅游含義中形成
當前，衡量生態(tài)旅游規(guī)模的困難之一源于準確界定生態(tài)旅游的含義很難，到目前為止生態(tài)旅游尚無明確定義，存在術語使用上的多樣性，比如可持續(xù)旅游、多樣化旅游、游獵旅游、綠色旅游、自然旅游、循環(huán)式旅游等等。一種較為流行的觀點是，生態(tài)旅游是一種在生態(tài)學和可持續(xù)發(fā)展理論指導下，以自然區(qū)域為對象，以享受大自然和了解、研究自然景觀、野生生物及相關文化特征和人文資源為宗旨，并使當?shù)鼐用窈吐糜纹髽I(yè)在經(jīng)濟上受益為基本原則的特殊形式的旅游行為。由此看，生態(tài)旅游強調(diào)的是“生態(tài)”與“旅游”的有機結(jié)合，著力解決的是傳統(tǒng)旅游無法解決的旅游區(qū)和旅游業(yè)發(fā)展中存在的生態(tài)環(huán)境、社會文化、經(jīng)濟效益等衰退問題，實質(zhì)就是追求這三者之間的平衡協(xié)調(diào)發(fā)展。從這個意義上說，生態(tài)旅游是一種可持續(xù)旅游發(fā)展模式。
從生態(tài)旅游含義看，應用于生態(tài)旅游中的環(huán)境審計應具有其特殊的概念，即這類環(huán)境審計在符合環(huán)境審計一般概念的前提下，還應具有行業(yè)或產(chǎn)業(yè)性特征。由此筆者認為，應用于生態(tài)旅游中的環(huán)境審計，應該是以生態(tài)學、環(huán)境審計學和可持續(xù)發(fā)展基本理論為指導，由特定的審計主體依據(jù)一定的生態(tài)保護法律法規(guī)、政策和環(huán)境評價標準以及審計準則，獨立地監(jiān)測和評價生態(tài)旅游對環(huán)境的影響及其影響程度，以確定其是否實現(xiàn)并促使其實現(xiàn)生態(tài)旅游目標的一種審計活動。
生態(tài)旅游目標，決定著環(huán)境審計目標的確立。從一般意義上講，環(huán)境審計目標包括審計企業(yè)與環(huán)境有關的經(jīng)濟活動和經(jīng)濟事項是否具有公允性、合規(guī)性和績效性，其中績效目標最為關鍵。從生態(tài)旅游概念出發(fā)，環(huán)境審計績效目標顯然就包括監(jiān)測和評價生態(tài)旅游是否實現(xiàn)了旅游者高質(zhì)量的旅游體驗和需求、是否實現(xiàn)了生態(tài)保護和旅游資源可持續(xù)利用以及企業(yè)、社區(qū)、當?shù)厝罕姷壤嫦嚓P方多贏的經(jīng)濟發(fā)展目標。
概念中提到的“審計主體”，即為環(huán)境審計的實施者。從我國“三位一體”的審計組織體系來看，環(huán)境審計的實施者可以是公共部門審計組織，包括基于公共利益和政府監(jiān)管角度的審計機關，以及基于部門利益和行業(yè)監(jiān)管角度的旅游行政管理當局的部門審計。不過，從根本上講，生態(tài)旅游有序發(fā)展和有效管理的關鍵還在于企業(yè)自身，所以企業(yè)內(nèi)部審計組織應承擔環(huán)境審計的主要工作。需要強調(diào)的是，環(huán)境問題是一個橫跨多學科的實踐問題和龐大的系統(tǒng)工程，企業(yè)現(xiàn)有的內(nèi)部審計組織可能無法獨立完成這一任務，為此在組織安排上可考慮仍然由常規(guī)的內(nèi)部審計人員組成環(huán)境審計小組，并對原有審計人員進行適當?shù)呐嘤?，必要時聘請相關學科的專家輔助審計；或是考慮在內(nèi)部審計組織中設立專門的環(huán)境審計小組，由各方面的專家組成，包括審計師、工程師、經(jīng)濟學家、環(huán)境學家等；或是考慮委托專門從事環(huán)境影響評價的機構(gòu)或?qū)I(yè)性的會計師事務所進行，目前這種情況多為對企業(yè)公布的環(huán)境事項進行的第三方鑒定。
概念中提到的“獨立性”，即為環(huán)境審計的主要特征。其實，環(huán)境審計從技術層面上看并不是一項多么神秘和深奧的工作，一些旅游管理部門、環(huán)境保護部門、環(huán)境影響評價機構(gòu)都可從不同層面上從事這項工作。之所以從審計層面上開展這項工作，主要是審計具有制度上和地位上的獨立性，即沒有具體參與生態(tài)旅游規(guī)劃、環(huán)評、審批、建設、管理等活動，具有相對的獨立性，從而有利于保證評價結(jié)論的公平、公正和公允，這是審計（包括環(huán)境審計）區(qū)別于其他管理和評價工作的關鍵所在。
由于審計主體和目標的具體差異，環(huán)境審計既可以是一種貫穿于整個生態(tài)旅游管理過程并服務于生態(tài)旅游可持續(xù)旅游發(fā)展的一種管理機制或工作安排，也可以是專門針對某一生態(tài)旅游活動或產(chǎn)品實施的一次審計行為，或是委托專業(yè)性會計師事務所對企業(yè)環(huán)境報告實施的一項第三方外部鑒定。
二、環(huán)境審計的意義：從生態(tài)旅游可持續(xù)性發(fā)展中總結(jié)
作為一個依靠自然秉賦和社會遺贈的產(chǎn)業(yè)，旅游業(yè)的發(fā)展是建立在良好的生態(tài)環(huán)境和人文環(huán)境基礎之上的。為了使旅游產(chǎn)業(yè)真正實現(xiàn)可持續(xù)性發(fā)展，許多國家都把生態(tài)旅游放置到旅游發(fā)展的最前端，成為世界旅游發(fā)展的趨勢。同樣，生態(tài)旅游在我國近些年來也是異軍突起，已被視為實現(xiàn)旅游業(yè)可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略目標的必然形式。但總體上看，目前我國的生態(tài)旅游基本上還停留在初級階段，從生態(tài)平衡角度看，暴露出來的問題還不少。這些問題主要表現(xiàn)在三個方面：一是生態(tài)旅游區(qū)的環(huán)境受到污染。許多旅游區(qū)的旅游活動和設施產(chǎn)生或排放了大量的噪聲、垃圾、廢氣、廢水、廢物等，致使區(qū)域性大氣、土壤、水體等受到不同程度的污染。據(jù)我國人與生物圈委員會的調(diào)查資料顯示，在已開展生態(tài)旅游的自然保護區(qū)中，44%的存在垃圾公害，12%的出現(xiàn)水污染，11%的有噪音污染，3%的有空氣污染。二是生態(tài)旅游區(qū)的景觀被迫改變。旅游區(qū)的生態(tài)景觀因其天然性、脆弱性、敏感性，需要精心的維護，但一些生態(tài)旅游景點為單純追求經(jīng)濟利益而不考慮環(huán)境容量，肆意挖掘旅游資源，改變原有生物景觀，破壞原始地質(zhì)地貌，使得生態(tài)環(huán)境受到較大破壞。三是生態(tài)旅游區(qū)的動物面臨威脅。生態(tài)旅游中一些旅游者的無序和失范行為不僅侵犯了野生動物的生存空間，干擾了野生動物的生命進程，而且人與動物的近距離接觸，還會將某些疾病傳播給野生動物。
這些問題說明，一些生態(tài)旅游開發(fā)和經(jīng)營企業(yè)（以下簡稱“企業(yè)”）存在較為嚴重的短期行為，并缺乏對生態(tài)旅游有效的管理。生態(tài)旅游的開發(fā)多選在原始性好、地方色彩濃、經(jīng)濟貧困落后的地區(qū)，為了盡量滿足旅游者個性化偏好，最大限度地接待和容納游客以追求利潤的最大化，一些企業(yè)不顧條件限制隨意開發(fā)或強化開發(fā)力度，由此帶來旅游設施和旅游項目過多過濫、旅游者蜂擁而至的局面，惡化了旅游區(qū)動植物的生存環(huán)境條件。另外，缺乏生態(tài)保護意識的旅游者的增多無疑也是對生態(tài)旅游區(qū)環(huán)境的威脅。因為一個旅游者就是一個污染源，旅游者的增多特別是那些缺乏生態(tài)保護意識的旅游者越多，生態(tài)環(huán)境遭到破壞和污染的可能性就越大。
為此，加強對生態(tài)旅游的“可持續(xù)管理”，避免過度旅游開發(fā)和不當旅游行為對環(huán)境的影響，促進生態(tài)旅游的可持續(xù)發(fā)展就顯得越來越迫切。其中，“可持續(xù)管理”不僅只是制定和落實一些建議旅游者在旅游過程中采取適當?shù)男袨檫@類守則或指南，還要通過強化和優(yōu)化生態(tài)旅游管理以及旅游政策與環(huán)境之間的協(xié)調(diào)性以促進生態(tài)保護。于是，作為動態(tài)地監(jiān)測和評價實際與潛在環(huán)境影響因素，促進生態(tài)旅游良性循環(huán)發(fā)展的環(huán)境審計便被人們所關注。在一些發(fā)達國家，環(huán)境審計已被看作是保障生態(tài)旅游和環(huán)境“可持續(xù)管理”機制中的一個組成部分，管理層可據(jù)此來決定企業(yè)的環(huán)境管理系統(tǒng)是否足以保證遵守相關法規(guī)和環(huán)境政策，并且在評價和處理環(huán)境績效以及生態(tài)問題過程中，環(huán)境審計已被看作是一個重要的監(jiān)督與反饋機制。
就企業(yè)層面而言，實施環(huán)境審計的意義表現(xiàn)在：
（一）有助于生態(tài)旅游保持良性的發(fā)展方向
通過實施環(huán)境審計能夠促使企業(yè)制定和實施符合生態(tài)旅游目的、滿足可持續(xù)發(fā)展要求的旅游產(chǎn)品標準、服務標準、管理標準，形成生態(tài)友好型的循環(huán)發(fā)展模式，達到經(jīng)濟、社會與生態(tài)的和諧統(tǒng)一。比如，通過審計可促使企業(yè)在組織旅游過程中盡可能地利用可循環(huán)再生的資源替代不可再生資源，如太陽能、風能和農(nóng)家肥等，使其合理地依托在自然生態(tài)循環(huán)之上。
（二）有助于降低和解決生態(tài)旅游發(fā)展中潛在的矛盾與問題
這些矛盾存在于企業(yè)、旅游者、當?shù)厣鐓^(qū)與環(huán)境組成的復雜綜合體內(nèi)，這就要求能夠找到一種可靠的方法來評價和監(jiān)測生態(tài)旅游帶來的環(huán)境影響特別是負面的環(huán)境影響，在兼顧各方利益同時降低這些影響及其引起的各種矛盾。環(huán)境審計是目前國外針對旅游業(yè)持續(xù)發(fā)展中出現(xiàn)的環(huán)境問題而采用的一種新的管理手段，以此對環(huán)境績效與負債程度作出判斷，并對當前行為帶來的環(huán)境破壞作出后期發(fā)展評估，這就有助于尋求增強旅游業(yè)環(huán)境正效應和減少負效應的機會。
（三）有助于提高生態(tài)旅游績效
環(huán)境審計的實施能夠激發(fā)員工的環(huán)保意識，發(fā)掘節(jié)省成本機會和浪費最小化的方法，促使管理層就取得的環(huán)保成就實施有效的獎懲制度和設立適當?shù)沫h(huán)保訓練規(guī)劃，加強資源和能源的動態(tài)測量和有效利用。這對企業(yè)是有益的，也是企業(yè)履行社會環(huán)境責任、提高企業(yè)形象的一個重要舉措。
（四）有助于完善企業(yè)環(huán)境管理系統(tǒng)
企業(yè)環(huán)境管理系統(tǒng)通常包括四個關鍵構(gòu)成要素：環(huán)境政策、環(huán)境管理計劃、環(huán)境管理機構(gòu)和內(nèi)部環(huán)境審計系統(tǒng)，搞好環(huán)境審計無疑是確保環(huán)境管理系統(tǒng)有效性的一個必不可少的環(huán)節(jié)。這四個關鍵要素組成了一個開放性的系統(tǒng)，旨在實現(xiàn)環(huán)境績效的改進與提高。
從政府層面看，審計機關和行政監(jiān)管機構(gòu)通過實施環(huán)境審計，能夠促使企業(yè)加強對旅游活動、設施、服務以及生態(tài)環(huán)境和生態(tài)因子的有效管理，重視對旅游區(qū)建設項目的環(huán)境影響評價，加快建立生態(tài)旅游的技術和生態(tài)管理機制。這就有助于遏制企業(yè)不合理開發(fā)和破壞生態(tài)資源行為，控制旅游區(qū)環(huán)境污染，保證生態(tài)保護法律、法規(guī)和政策的執(zhí)行，提高生態(tài)保護資金使用效果，從而提高國家和地方生態(tài)旅游管理水平，促進旅游業(yè)與生態(tài)建設的協(xié)調(diào)發(fā)展。
三、環(huán)境審計特點：結(jié)合生態(tài)旅游特點分析
環(huán)境審計的種類很多，諸如節(jié)能減排審計、能源審計、排污權(quán)交易審計、資源審計、生態(tài)補償審計等等，應用于生態(tài)旅游中的環(huán)境審計與其他環(huán)境審計相比，其特點主要有兩點：
（一）視野和起點更高
應用于生態(tài)旅游中的環(huán)境審計主要是考察生態(tài)旅游中人與自然、人與其他生物、人與資源消耗之間的相互影響、相互作用，旨在尋求和發(fā)揮審計在生態(tài)保護中的有效途徑和作用。而其他一般環(huán)境審計更多的是從能源資源的消耗、“三廢”排放以及水、空氣、土壤等受到的污染等層面，考慮如何通過審計來加強環(huán)境治理、減少環(huán)境污染、提高能源資源使用效率。相比之下，前者的視野和起點要更高，比如更多的考慮了如何處理好人與自然（包括人文環(huán)境）之間的相互關系。
（二）更強調(diào)“人”的因素
應用于生態(tài)旅游中的環(huán)境審計以“人”為中心，突出了如何滿足旅游者高質(zhì)量的主觀體驗和生態(tài)保護要求。而其他一般環(huán)境審計則是以“物”為中心，強調(diào)的是如何減少和控制能源資源消耗和環(huán)境污染。也正是以“人”為中心，前者對公眾的參與度要求就明顯比后者要高，因為促進公眾對營造良好旅游環(huán)境的主動參與以及維護公眾在生態(tài)旅游中的現(xiàn)實利益是其所強調(diào)的。為此，如何測試和引導企業(yè)員工、旅游者、導游、供應商、當?shù)厝罕妼ι鷳B(tài)保護的認識和行為也就成為應用于生態(tài)旅游中的環(huán)境審計的重要程序和內(nèi)容，這一點就與一般環(huán)境審計有明顯區(qū)別。
四、環(huán)境審計種類：以企業(yè)內(nèi)部環(huán)境審計為例
審計主體和目標不同，環(huán)境審計種類也有所不同。對于審計機關而言，其所實施的環(huán)境審計更多的是從宏觀性、監(jiān)管性、外在性角度出發(fā)，從事生態(tài)保護項目審計和資金使用情況審計。從項目審計看，主要審查生態(tài)保護項目必要性、技術可行性、項目環(huán)境影響評價的合規(guī)性、項目質(zhì)量、項目投入使用后的運行效率和效果等；從資金審計看，主要是對生態(tài)保護資金分配使用的合理性、效果性進行審查并提出提高資金利用效率、效果的建議。而對于一個生態(tài)旅游開發(fā)和經(jīng)營企業(yè)而言，作為生態(tài)旅游的直接組織者和參與者，其自身的決策、規(guī)劃、組織、管理等一系列活動和行為無不對環(huán)境產(chǎn)生直接影響，所以其開展的環(huán)境審計與環(huán)境管理活動具有高度的融合性（環(huán)境審計已被視為環(huán)境管理系統(tǒng)的一個組成部分），且更為微觀、復雜。所以，企業(yè)內(nèi)部審計組織開展的這項審計工作，偏重于審查與生態(tài)旅游有關的活動、行為而不是資金、項目，其種類主要有：
（一）一致性審計
即檢查和評價生態(tài)旅游活動和設施所產(chǎn)生的行為和結(jié)果（如相關活動、噪音、資源消耗等）是否與環(huán)境法相一致。比如，檢查旅游設施造成的噪音強度及廢物處置和回收利用是否符合環(huán)境法的要求。
（二）就地審計
即依據(jù)一定的技術標準，現(xiàn)場檢查和評價旅游建筑物（場所）對環(huán)境的影響情況，包括能源使用效率或廢棄物循環(huán)利用情況等。比如檢查賓館用水及廢水循環(huán)利用情況。
（三）產(chǎn)品審計
即針對所開發(fā)的某一旅游活動，檢查和評價其是否符合環(huán)境政策和高水準的專業(yè)標準，同時從環(huán)境友好型角度對這一活動提出建議。比如，檢查汽車長途旅行經(jīng)營商在選擇行車路線時是否避開（或遠離）古老建筑設施，以免對其產(chǎn)生不利影響。還比如，為保護某種野生動物生育繁殖而特別提出對到該區(qū)域內(nèi)旅游的野生動物偏好者的人數(shù)加以限制的建議。
（四）問題審計
這類審計通常是一種專題審計，以了解企業(yè)怎樣處理好特殊的、極其重要的環(huán)境問題。比如就企業(yè)員工是否具有諸如野生動物保護和全球升溫之類的廣泛環(huán)境意識進行測試。莫斯溫旅行公司（Moswin Tours）曾被調(diào)查其是否向那些參觀德國黑森林的游客提供學習酸雨知識的機會。問題審計只有當一個專門的或新的環(huán)境問題被意識到時才會提出，通常不是一項常規(guī)的規(guī)范性的環(huán)境監(jiān)測。
（五）整體審計
此種審計覆蓋企業(yè)全部運營過程中與環(huán)境有關的問題，經(jīng)過整體審計之后的企業(yè)環(huán)境績效應接受外部審計的審驗并予公開，以表明其貫徹環(huán)境政策的力度和成績，從而取得更好的外部或社會聲譽。當然，對于一家擁有完整的環(huán)境管理系統(tǒng)的企業(yè)來講，這類審計可能是多余的。
（六）環(huán)境狀況審計
此種審計是對某一地區(qū)的環(huán)境質(zhì)量進行評估，如對希臘米提里尼（Mytilini）島上的度假勝地莫利沃斯城（Molyvos）的水質(zhì)、飲用水供應及廢棄物產(chǎn)生和處理等檢查，以此對其環(huán)境狀況作出詳細的結(jié)論。
（七）伙伴或供應商審計
此類審計要延伸到旅游伙伴及供應鏈，如了解賓館食品、家具等供應商提供服務的環(huán)保程度等。
（八）旅游者審計
這類審計往往是一種行為調(diào)查，多采用問卷調(diào)查和訪談方式以測試和判斷旅游者對于生態(tài)旅游的體驗、態(tài)度、要求以及行為，目的在于尋求激發(fā)旅游者環(huán)保意識的種種舉措。●
