一、新《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》對(duì)成本核算工作的改革思路
2011年1月18日，財(cái)政部會(huì)同衛(wèi)生部等有關(guān)部門同步推出了醫(yī)療機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)等五項(xiàng)新制度。其中，新醫(yī)院財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)制度于2011年7月1日起在公立醫(yī)院改革國(guó)家聯(lián)系試點(diǎn)城市執(zhí)行，2012年1月1日起在全國(guó)執(zhí)行（以下簡(jiǎn)稱“新財(cái)務(wù)制度”）。新財(cái)務(wù)制度的出臺(tái)將使醫(yī)院的會(huì)計(jì)核算工作和經(jīng)濟(jì)管理工作更為規(guī)范，更為標(biāo)準(zhǔn)，能夠更好地配合我國(guó)醫(yī)療體制改革工作。
與原制度（1998年的醫(yī)院財(cái)務(wù)制度）相比，新財(cái)務(wù)制度發(fā)生了諸多變化，其中一個(gè)變化體現(xiàn)在成本核算工作上。新財(cái)務(wù)制度用了一個(gè)獨(dú)立章節(jié)來(lái)闡述醫(yī)院成本管理，體現(xiàn)了新一輪公立醫(yī)院改革形勢(shì)下國(guó)家對(duì)醫(yī)院成本核算及管理的高度重視。新財(cái)務(wù)制度要求醫(yī)院實(shí)行以科室為核算對(duì)象的內(nèi)部成本核算，將醫(yī)院業(yè)務(wù)活動(dòng)中所發(fā)生的各種耗費(fèi)按照核算對(duì)象進(jìn)行歸集和分配，遵循收支配比、權(quán)責(zé)發(fā)生制等原則，計(jì)算出總成本和單位成本，三級(jí)醫(yī)院及其他有條件的醫(yī)院還應(yīng)能核算出醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目、病種、床日、診次等單項(xiàng)成本，并且要求在財(cái)務(wù)情況說(shuō)明書中呈報(bào)一系列的成本報(bào)表，把醫(yī)院各種各樣不同層面、不同角度的成本通過(guò)這一系列的成本報(bào)表展示出來(lái)。公眾可以通過(guò)醫(yī)院披露的成本報(bào)表知道醫(yī)療收費(fèi)是否合理等問(wèn)題。
可以看出，新財(cái)務(wù)制度對(duì)醫(yī)院成本核算的要求很高，但是缺少具體的實(shí)施細(xì)則，如何建立醫(yī)院的成本核算體系，成本核算與會(huì)計(jì)核算如何同時(shí)進(jìn)行，各種成本在核算對(duì)象之間如何分?jǐn)偟纫幌盗袉?wèn)題都需要進(jìn)一步的探索和解決。
二、中醫(yī)院成本核算工作的特點(diǎn)分析
醫(yī)院成本核算是指醫(yī)療機(jī)構(gòu)把一定時(shí)期內(nèi)實(shí)際發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用加以記錄、匯集、計(jì)算、分析和評(píng)價(jià)，按照醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)的不同項(xiàng)目、不同階段、不同范圍計(jì)算出醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)總成本和單位成本，以確定一定時(shí)期內(nèi)的醫(yī)療服務(wù)成本水平，考核成本計(jì)劃的完成情況，并根據(jù)不同醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目的消耗，分配醫(yī)療服務(wù)費(fèi)用的一種經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)。一般醫(yī)院可分別核算門診掛號(hào)、住院床位、檢查、治療、化驗(yàn)、放射、手術(shù)、分娩、輸血、輸氧、其他及藥品、制劑等項(xiàng)目。就中醫(yī)院而言，成本核算工作有以下特點(diǎn)：
?。ㄒ唬┲嗅t(yī)制劑成本核算是成本核算工作的重要組成部分
隨著現(xiàn)代科學(xué)技術(shù)在中醫(yī)藥領(lǐng)域的廣泛應(yīng)用和中醫(yī)藥研究的不斷深入，中醫(yī)藥特色優(yōu)勢(shì)的發(fā)揮備受關(guān)注。中藥制劑研發(fā)已成為中醫(yī)特色建設(shè)的突破口，中醫(yī)特色診療技術(shù)的最佳載體之一便是中藥制劑。各類具有中醫(yī)特色的醫(yī)院，例如中醫(yī)院，對(duì)中藥制劑的研究有著得天獨(dú)厚的資源優(yōu)勢(shì)。
隨著醫(yī)療體制的改革，特別是醫(yī)保制度改革、醫(yī)藥分家、藥品降價(jià)、傳統(tǒng)飲片及中成藥的利潤(rùn)變薄，使中醫(yī)院在中藥方面的盈利空間變小。與中藥相比，中藥制劑的研發(fā)由于其確切的臨床療效，研發(fā)成本大幅度降低，同時(shí)省去了巨大的銷售成本，為醫(yī)院創(chuàng)造了一定的利潤(rùn)空間。隨著研發(fā)的深入和技術(shù)層面的大幅度提高，還可提高醫(yī)院的核心競(jìng)爭(zhēng)力。以筆者工作的河北省中醫(yī)院為例，以茵連和胃顆粒、十味百合顆粒等為代表的一共34種自制藥劑，均得到了廣大患者的好評(píng)。
中藥制劑的研發(fā)和應(yīng)用是一項(xiàng)綜合性工作，包括管理、臨床、科研等多個(gè)環(huán)節(jié)，就財(cái)務(wù)方面來(lái)說(shuō)，中藥制劑的成本核算工作顯得尤為突出和重要。中藥制劑的材料費(fèi)用、科研開發(fā)費(fèi)用、設(shè)備折舊費(fèi)用、人工費(fèi)用等等均構(gòu)成各種制劑的成本項(xiàng)目。
?。ǘ┲嗅t(yī)特色診療項(xiàng)目成為成本核算的重要核算對(duì)象
中醫(yī)學(xué)的發(fā)展已有數(shù)千年的歷史，而近代西醫(yī)只有短短一二百年的歷史，傳入我國(guó)還不到一百年。近年來(lái)隨著現(xiàn)代病種的日益復(fù)雜性以及人們對(duì)日常養(yǎng)生保健重視的日益提高，中醫(yī)特色診療項(xiàng)目越來(lái)越受到人們的青睞。就筆者所在河北省中醫(yī)院為例，幾乎所有臨床科室都結(jié)合本科特點(diǎn)，開展了中醫(yī)特色診療項(xiàng)目。例如，呼吸內(nèi)科根據(jù)中醫(yī)理論每年于“三伏”、“三九”天開展冬病夏治、夏病冬治、穴位貼敷活動(dòng)；按摩科創(chuàng)立了獨(dú)特的經(jīng)絡(luò)和脊柱調(diào)衡療法治療頸椎病；脾胃病科獨(dú)創(chuàng)了“解毒化濁”療法，運(yùn)用該方法，使許多重度萎縮性胃炎、重度腸上皮化生、重度異性增生、真性無(wú)酸患者恢復(fù)了健康；骨傷科對(duì)腰椎間盤突出癥的治療有督脈液壓療法、手法推拿技術(shù)、中藥滲透離子導(dǎo)入技術(shù)和中藥熏蒸技術(shù)、液體灌注療法（靜脈點(diǎn)滴和水針注射技術(shù)）手術(shù)技術(shù)等中醫(yī)治療方法，創(chuàng)立的“督脈夜壓療法治療腰椎間盤突出癥”的臨床專法研究達(dá)到了總有效率100%，治愈率88%的良好效果。為了更好地探索和完善新的治療方法，醫(yī)院專門成立了中醫(yī)特色治療科，利用中醫(yī)傳統(tǒng)療法“簡(jiǎn)、便、驗(yàn)、廉”的特點(diǎn)治療各種疾病。目前已開展的特色項(xiàng)目有整脊推拿、刮痧、火療及溫熨療法、小針刀治療等，均取得很好的治療效果。
在新財(cái)務(wù)制度下，公立醫(yī)院成本核算的特點(diǎn)之一體現(xiàn)在將成本核算按核算對(duì)象分為科室、醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目、病種、床日和診次，有利于正確歸集和分配各種費(fèi)用。這就為中醫(yī)院的成本核算內(nèi)容界定了范圍，要突破以往在成本核算上“重科室，輕診療項(xiàng)目”的局限，在以后的成本核算工作中貫徹既突出科室成本，又突出特色診療項(xiàng)目的原則。即中醫(yī)特色診療項(xiàng)目要成為成本核算的重要核算對(duì)象。
三、新財(cái)務(wù)制度下構(gòu)建中醫(yī)院的成本核算體系
秉承新財(cái)務(wù)制度的改革思路與原則，結(jié)合對(duì)中醫(yī)院成本核算的特點(diǎn)分析，筆者嘗試構(gòu)建中醫(yī)院的“全成本”核算體系，促進(jìn)醫(yī)院成本管理的現(xiàn)代化、科學(xué)化。
?。ㄒ唬┽t(yī)院實(shí)行“全成本”核算體系
“全成本”核算的工作應(yīng)實(shí)行三級(jí)成本核算模式：一級(jí)核算是以醫(yī)院為核算對(duì)象，核算醫(yī)院的總成本；二級(jí)核算是總成本下設(shè)包括藥劑成本、制劑成本、臨床科室成本、醫(yī)技科室成本及管理部門成本等二級(jí)項(xiàng)目成本，計(jì)算出科室成本；三級(jí)核算是以中醫(yī)特色診療項(xiàng)目為核算對(duì)象，科學(xué)地歸集和分配項(xiàng)目成本。
（二）二級(jí)項(xiàng)目成本的基本構(gòu)成與核算（表1）
?。ㄈ┲嗅t(yī)特色診療項(xiàng)目的構(gòu)成與核算
中醫(yī)特色診療項(xiàng)目成本核算是指按中醫(yī)特色診療項(xiàng)目為成本計(jì)算對(duì)象，對(duì)要素費(fèi)用進(jìn)行歸集和分配，計(jì)算各種診療項(xiàng)目成本的一種成本核算方法。以臨床科室或者中醫(yī)特色治療科開設(shè)的中醫(yī)特色診療項(xiàng)目作為成本核算對(duì)象，進(jìn)行三級(jí)核算，是適應(yīng)醫(yī)療付費(fèi)方式改革的需要，也是中醫(yī)醫(yī)院確立競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的關(guān)鍵。
中醫(yī)特色診療項(xiàng)目的成本核算與科室成本核算時(shí)間上應(yīng)該是同步進(jìn)行的，也就是說(shuō)成本項(xiàng)目基本相同，不同的是成本項(xiàng)目歸集的對(duì)象是不一樣的。一般來(lái)講，中醫(yī)特色診療項(xiàng)目的成本包括：醫(yī)用材料費(fèi)用、藥劑成本費(fèi)用、研發(fā)分?jǐn)傎M(fèi)用、診療費(fèi)用、醫(yī)護(hù)人員工資費(fèi)用、儀器設(shè)備折舊費(fèi)用、其他費(fèi)用等等。
總之，完整的成本核算體系由總成本核算、科室成本核算和中醫(yī)特色診療項(xiàng)目成本核算構(gòu)成。在核算的過(guò)程中，力求通過(guò)成本項(xiàng)目的安排，實(shí)現(xiàn)科室成本與診療項(xiàng)目成本之間的數(shù)據(jù)對(duì)接和轉(zhuǎn)換，實(shí)現(xiàn)成本核算方法的一體化。通過(guò)完整的成本核算工作，提升中醫(yī)院成本信息的價(jià)值，充分發(fā)揮成本核算在中醫(yī)院管理上的重要作用，促使醫(yī)院能以最低的成本為社會(huì)提供優(yōu)質(zhì)高效的醫(yī)療服務(wù)。●
