我國新頒布的《企業(yè)會計準則――基本準則》及國際會計準則委員會頒布的《編報財務(wù)報表的框架》有關(guān)費用確認的規(guī)定，均只強調(diào)了費用確認的定性原則和權(quán)責(zé)發(fā)生制，而沒有直接提及人們之前經(jīng)常使用的“區(qū)分收益性支出與資本性支出原則”和“配比原則”。本文擬基于實際應(yīng)用的角度從理論上對上述各項原則之間的關(guān)系進行系統(tǒng)論述。
一、會計確認與費用確認
會計確認（recognize）一詞，最早見于威廉・佩頓（Willianm A.Panton）于1922所著的《會計理論-兼論公司的會計問題》一書。在該書中，威廉・佩頓使用了“收入確認”概念，并探討了“會計確認標準”等問題。1938年，威廉・佩頓在其所著的《會計綱要》（Essential of Accounting）一書中再次提及“收入確認”概念，并對收入及費用的確認等實際問題進行了研究。1940年，在與利特爾頓（A.C.Littleton）合作編寫的重要著作《公司會計準則緒論》中，詳細論述了收入確認問題，并對收入實現(xiàn)的兩種基礎(chǔ)――應(yīng)計基礎(chǔ)（Accruual basis）和收付基礎(chǔ)（Cash basis）進行了研究，同時還探討了“完工比例法”在收入確認中的應(yīng)用。
1970年美國會計原則委員會（APB）頒布了第4號報告《企業(yè)財務(wù)報表的基本概念與會計原則》，該報告盡管沒有明確提及會計確認，但卻在廣泛的解釋及應(yīng)用過程中充分體現(xiàn)了其基本含義，如該報告所確立的六條普遍適用的原則中的“初始記錄原則”（initial recording principle）明確規(guī)定，在對會計要素進行初始記錄時應(yīng)明確：進入會計系統(tǒng)的數(shù)據(jù)；進行會計處理的時點；所記錄的資產(chǎn)、負債、收入、費用的金額。到20世紀70年代以后，會計確認不再局限于“收入確認”，如1984年12月美國財務(wù)會計準則委員會（FASB）公布的第5號“財務(wù)會計概念公告”首次給會計確認下了一個完整的定義，即“確認是指把一個事項作為資產(chǎn)、負債、收入和費用等加以記錄并列入財務(wù)報表的過程。確認包括用文字和數(shù)字來描述一個項目，其金額包括在財務(wù)報表的合計數(shù)之中。對于一項資產(chǎn)或負債，確認不僅要包括該項目的取得或發(fā)生，而且要記錄其隨后發(fā)生的變動，包括將導(dǎo)致該項目從財務(wù)報表上予以剔除的變動?！?
國際會計準則委員會（ISAC，現(xiàn)為IASB）在其于1989年7月公布的《編報財務(wù)報表的框架》第82段指出，確認是指將符合要素定義和規(guī)定確認標準的項目納入資產(chǎn)負債表或收益表的過程。涉及以文字或金額表述一個項目并將該金額包括在資產(chǎn)負債表或收益表的總額之中。符合確認標準的項目，應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負債表或收益表中得到確認，對于這類項目若未被確認，是不能通過披露所采用的會計政策或者通過附注或說明性材料來加以糾正的。
綜上所述，會計確認是指把經(jīng)濟事項作為會計要素進行記錄和列入財務(wù)報表的過程，至少應(yīng)包括以下含義：（1）就確認的內(nèi)容而言，會計確認不僅包括收入、費用的確認，也包括資產(chǎn)及負債的確認。（2）就確認的程序而言，會計確認包括初始確認和再確認兩個步驟。初始確認即把經(jīng)濟事項作為會計要素進行記錄的過程；再確認即將經(jīng)過初始確認所形成的賬簿記錄，進行加工整理，以形成便于會計信息使用者理解和使用的報告信息的過程。（3）就確認的內(nèi)容而言，會計確認必須解決兩個基本問題，即能否確認及何時確認。對前者所做的規(guī)定構(gòu)成了會計確認的定性標準，而對后者的規(guī)定則構(gòu)成了會計確認的時間標準。在對會計要素進行具體確認時，往往要將以上兩種標準結(jié)合在一起，形成有針對性的具體確認標準。
相對于其他要素來說，費用確認是一個相對復(fù)雜的問題。一般而言，只要符合以下兩個條件就可以確認收入：（1）賺取利潤的過程已完成或?qū)嵸|(zhì)上已完成；（2）交易行為已發(fā)生。（APB，1970）但對于費用來說，到底何時發(fā)生，以及應(yīng)從當(dāng)期損益中扣除多少，卻是一個較為復(fù)雜的問題，如企業(yè)為進行生產(chǎn)經(jīng)營購買了一項固定資產(chǎn)，購買該項資產(chǎn)所發(fā)生的支出，到底應(yīng)該在“交易時”扣除，還是應(yīng)該在“耗損”時扣除；如果確定在“耗損”時扣除，應(yīng)如何確定其扣除年限及每期金額。再如，企業(yè)購入的一項存貨，到底應(yīng)該在購入時確認，還是應(yīng)該在“耗用”抑或是“售出”是確認等，都是一些需要明確的棘手問題。
二、費用確認的定性標準
會計確認的定性標準是為實現(xiàn)會計目標而確立的用于判別和決定交易或事項是否應(yīng)予確認的基本條件。FASB在其發(fā)布的第5號財務(wù)會計概念公告中提出了對所有會計項目都適用的確認標準：“一個項目及其信息的確認，必須符合四項基本確認標準，只有全部符合這些標準并滿足成本、效益的約束條件和重要性的界限，才應(yīng)予確認。這些基本確認標準是：可定義性――擬確認項目符合應(yīng)符合財務(wù)報表的某個要素的定義；可計量性――擬確認項目具有可量化的特征；相關(guān)性――該項目的信息具有導(dǎo)致決策差別的特性；可靠性――該項目的信息具有如實反映、可驗證性和中立無偏性。”
ISAC在其發(fā)布的《編報財務(wù)報表的框架》第83段指出，“如果符合下列標準，就應(yīng)當(dāng)確認一個符合要素定義的項目：（1）與該項目有關(guān)的未來經(jīng)濟利益很可能流入或流出企業(yè)；和（2）對該項目的成本和價值能夠可靠地加以計量?！痹摴孢€特別強調(diào)：在評價一個項目是否符合會計確認標準或是否有資格在財務(wù)報表內(nèi)得到確認時，應(yīng)當(dāng)注意重要性原則；我國于2006年頒布的《企業(yè)會計準則――基本準則》也做了與此極為類似的規(guī)定?？梢姡M管不同準則制定機構(gòu)會對會計確認定性標準的表述不盡一致，但其思想內(nèi)核卻極為接近，即“可定義性”與“可計量性”是會計確認的基本條件；“相關(guān)性”和“可靠性”則是會計確認的必要前提，而“重要性”、“成本效益原則”則是會計確認的重要約束條件。
對費用進行定性確認面臨兩個不可回避的問題，即可計量性及可靠性。這主要是因為，費用與其受益對象之間的關(guān)系往往難以扯清，判斷和估計往往是費用確認不可或缺的手段。對此，ISAC在其發(fā)布的《編報財務(wù)報表的框架》明確指出，在未來經(jīng)濟利益居于不確定性時，應(yīng)采用“未來經(jīng)濟利益的概率”的概念，評估與該項目有關(guān)的未來經(jīng)濟利益流入或流出的不確定性程度。并特別指出，計量的可靠性標準并不排斥合理的估計，在許多情況下，必須估計成本或價值，使用合理的估計，是財務(wù)報表編制過程必不可少的部分，但是，如果無法作出合理的估計，就不能在資產(chǎn)負債表或收益表中確認這一項目。
三、費用確認的時間標準
在會計活動產(chǎn)生的的早期，收付實現(xiàn)制一直是會計確認的天然基礎(chǔ)，然而，這種確認基礎(chǔ)卻因為無法準確地計量企業(yè)經(jīng)濟活動的效率與效果而被權(quán)責(zé)發(fā)生制所替代。權(quán)責(zé)發(fā)生制就是以“權(quán)利”的形成時間和“責(zé)任”或“義務(wù)”的發(fā)生時間來作為會計確認的時間基礎(chǔ)。早期的權(quán)責(zé)發(fā)生制主要是用來判斷收入和費用應(yīng)在何時確認，如西德尼・戴維森等（1979）認為：“權(quán)責(zé)發(fā)生制會計是按貨物的銷售（或交付）和勞務(wù)的提供來確認收入，而不考慮現(xiàn)金的收取時間；對費用也按與之相關(guān)聯(lián)的收入的確認時間予以確認，而不考慮現(xiàn)金支付的時間。” 在這句話中，“權(quán)利”僅指收取現(xiàn)金或其他經(jīng)濟利益的權(quán)利；“權(quán)利發(fā)生”則指企業(yè)業(yè)已通過貨物的銷售或勞務(wù)的提供取得了現(xiàn)在或在未來某一特定時間收取現(xiàn)金或其他經(jīng)濟力的權(quán)利；“責(zé)任”或“義務(wù)”即僅支付現(xiàn)金或其他經(jīng)濟利益的責(zé)任或義務(wù)，“責(zé)任”或“義務(wù)”的發(fā)生則指企業(yè)因購貨或接受勞務(wù)等事項承擔(dān)了支付現(xiàn)金或其他經(jīng)濟利益的責(zé)任或義務(wù)。
在確定“費用確認”的時間標準時，有一個重要問題值得研究，即費用的發(fā)生時間，也就是相應(yīng)的“責(zé)任”或“義務(wù)”的發(fā)生時間到底應(yīng)該如何判定。費用是為了賺取一定收益而發(fā)生的，人們?yōu)榱速嵢∫欢ǖ氖找?，要通準備生產(chǎn)經(jīng)營條件，招募員工，并購置原材料等，顯然，“責(zé)任”或“義務(wù)”的發(fā)生時間并不是指為做上述準備而支付現(xiàn)金獲承擔(dān)債務(wù)的時間。按照我國企業(yè)會計準則的規(guī)定，費用是指企業(yè)在日常活動中發(fā)生的、會導(dǎo)致所有者權(quán)益減少、與向所有者分配利潤無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流出。顯然，該定義中的核心詞匯是“導(dǎo)致所有者權(quán)益減少”，因此，費用的確認時間應(yīng)該是“導(dǎo)致企業(yè)所有者權(quán)益減少”的時間，如企業(yè)在購置存貨時不能確認費用發(fā)生，因為此時并未發(fā)生所有者權(quán)益減少事項，同樣，企業(yè)為領(lǐng)用原材料、耗用材料，并將其加工成產(chǎn)成品時也不能確認費用發(fā)生，只有將所加工的產(chǎn)成品售出時，才能確認費用已經(jīng)發(fā)生，因為只有這時，企業(yè)才會因成本結(jié)轉(zhuǎn)而導(dǎo)致所有者權(quán)益減少。因此，尋找費用的確認時點必須明確兩個要點：一是基于計算經(jīng)濟效果的需要，費用必須與其受益對象同時確認；二是費用確認必須具備“導(dǎo)致所有者權(quán)益減少”這一基本條件。
四、費用確認的具體標準
區(qū)分收益性支出與資本性支出原則和配比原則是費用確認的定性原則和定時原則即權(quán)責(zé)發(fā)生制原則在費用確認中的具體運用，其中，配比原則又可細分為期間配比原則和業(yè)務(wù)配比原則。如果說區(qū)分收益性支出與資本性支出原則強調(diào)的是費用支出確認的時間或程序，而配比原則強調(diào)的則是費用與收益之間的關(guān)系或效果。三項原則共同構(gòu)成了一個完整的費用確認體系。
?。?）區(qū)分收益性支出與資本性支出原則。收益性支出是指受益期限僅及于某一特定期間收益的支出，這一特定期間既可以是本期，也可以是未來某一期間；資本性支出則是指受益期間涉及多個會計期間的支出，即該項支出的發(fā)生不僅與本期收益的取得有關(guān)，而且與未來期間的收益取得有關(guān)。按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，費用應(yīng)該在“責(zé)任或義務(wù)”發(fā)生的時點確認，從定性的角度講，“責(zé)任或義務(wù)”發(fā)生的時點恰恰就是導(dǎo)致“所有者權(quán)益減少”的時點。對一項收益性支出來說，其導(dǎo)致“所有者權(quán)益減少”的時點，就是其所帶來的經(jīng)濟利益實現(xiàn)之時。由于收益性支出僅能使某一個特定期間受益，因而只能在與其有關(guān)的收益實現(xiàn)時確認，具體可分為當(dāng)期確認和未來某一特定期間確認。其中，前者為一些不形成資產(chǎn)項目的支出，如差旅費支出、辦公費支出、利息支出等，此類費用支出的受益對象通常是當(dāng)期實現(xiàn)的全部收益；后者主要是一些形成流動資產(chǎn)的項目，如原材料、庫存商品等，這些項目要等到所生成的產(chǎn)品或庫存商品銷售后才能確認為費用。也就是說，這些項目先形成流動資產(chǎn)項目，直到這些項目所帶來的經(jīng)濟利益實現(xiàn)之時才跟隨確認為費用。資本性支出能夠為多個期間的經(jīng)濟利益實現(xiàn)做出貢獻，因而應(yīng)該在多個期間跟隨多項收益的實現(xiàn)而分期確認。具體確認的時間同樣是“導(dǎo)致所有者權(quán)益減少”的時點。具體分為兩種情況，一類作為期間費用分期確認，如計入管理費用的折舊費用等；一類跟隨具體的業(yè)務(wù)事項在其經(jīng)濟利益實現(xiàn)時確認，如計入制造費用的折舊費用等。事實上，由于資本性支出所帶來經(jīng)濟利益具有時間上的不確定性或不均衡性，基于成本效益原則，資本性支出通常需要根據(jù)其使用壽命的長短，在使用期內(nèi)系統(tǒng)確認，如固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等需要借助于不同的固定資產(chǎn)折舊方法或無形資產(chǎn)攤銷方法逐期將其計入各期費用。
?。?）期間配比原則。有些費用支出具有以下特點，費用的發(fā)生往往與特定會計期間有密切聯(lián)系，在一定期間內(nèi)不管經(jīng)營事項是否發(fā)生或發(fā)生多少，此類費用都會照樣發(fā)生，如固定資產(chǎn)折舊費用，管理人員薪酬等；費用的發(fā)生與具體受益對象的關(guān)系難以分清，也就是說，很難弄清是為形成那些收益而發(fā)生的；此類費用通常僅能使一個會計期間收益。符合上述特點的費用，通常又被稱之為期間費用。從定性的角度講，此類費用能使當(dāng)期實現(xiàn)的全部收益受益，因而應(yīng)該是當(dāng)期實現(xiàn)的全部收益受益的減項；從定時的角度講，也就是說，基于權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，此類費用應(yīng)當(dāng)在“導(dǎo)致所有者權(quán)益減少”發(fā)生的當(dāng)期加以確認。由于這一處理方式強調(diào)當(dāng)期發(fā)生的費用應(yīng)與同一期間確認的收益相互配比，因而又被稱之為期間配比原則。這一原則是正確計算當(dāng)期經(jīng)營損益的重要前提。
（3）業(yè)務(wù)配比原則。有一些費用支出是為了特定業(yè)務(wù)收入而發(fā)生的，如產(chǎn)品生產(chǎn)過程中的直接材料、直接人工，以及車間范圍內(nèi)發(fā)生的固定資產(chǎn)折舊等間接費用等，這些費用通常有特定的受益對象。從定性的角度講，這些費用支出在材料購入、領(lǐng)用乃至損耗，工資發(fā)放，以及固定資產(chǎn)損耗時并不能將其確認為費用，因為這些事項并未導(dǎo)致所有者權(quán)益減少，只有在這些費用支出所帶來的產(chǎn)品最終銷售時，也就是說，只有其受益對象所帶來的經(jīng)濟利益實現(xiàn)之時，才確認相應(yīng)費用的發(fā)生。從定時的角度講，一項費用支出應(yīng)與其所創(chuàng)造的收入同時確認，也就是說，該項費用支出“導(dǎo)致所有者權(quán)益減少”的時點，恰恰就是其所帶來的經(jīng)濟利益實現(xiàn)之時，因為只有這樣才能準確地計算該項業(yè)務(wù)所帶來的利潤。由于這種處理方式強調(diào)一項業(yè)務(wù)的收入應(yīng)按照因果關(guān)系與其費用進行配比，因而又被稱之為業(yè)務(wù)配比原則。
