計(jì)量是會(huì)計(jì)的靈魂，縱觀人力資源會(huì)計(jì)產(chǎn)生和發(fā)展的整個(gè)過程，會(huì)計(jì)計(jì)量一直是學(xué)術(shù)研究的重點(diǎn)和難點(diǎn)，也是制約軍隊(duì)人力資源會(huì)計(jì)發(fā)展的最大瓶頸。現(xiàn)階段，人力資源會(huì)計(jì)計(jì)量存在多種模式，但多數(shù)與企業(yè)的營利性經(jīng)濟(jì)活動(dòng)相結(jié)合，并不一定適用于軍事領(lǐng)域。軍隊(duì)人力資源會(huì)計(jì)研究要想走出計(jì)量困境，必須尋求符合軍隊(duì)組織及軍隊(duì)人力資源價(jià)值運(yùn)動(dòng)特點(diǎn)的計(jì)量模式。為此，應(yīng)具體解決三個(gè)方面的問題：一是人力資源的基本計(jì)量模式是否適用于軍隊(duì)人力資源會(huì)計(jì)的計(jì)量？二是軍隊(duì)人力資源會(huì)計(jì)應(yīng)采用何種計(jì)量模式？三是如何計(jì)量？
一、軍隊(duì)人力資源會(huì)計(jì)計(jì)量模式選擇
計(jì)量模式選擇就是確定計(jì)量對(duì)象、選取恰當(dāng)?shù)挠?jì)量屬性和量度單位的過程。現(xiàn)有的人力資源計(jì)量模式從屬于核算模式之中，主要有成本會(huì)計(jì)模式、價(jià)值會(huì)計(jì)模式、權(quán)益會(huì)計(jì)模式、投資會(huì)計(jì)模式。就某一種核算模式來說，其提出的動(dòng)機(jī)是為了彌補(bǔ)其他模式的缺陷與不足，這就決定了任何一種會(huì)計(jì)模式都是不完整的，割裂了人力資源價(jià)值運(yùn)動(dòng)的內(nèi)在聯(lián)系，無法反映人力資源價(jià)值運(yùn)動(dòng)的全部?jī)?nèi)容。如，成本會(huì)計(jì)模式側(cè)重核算人力資源成本，無法全面反映投資、價(jià)值、權(quán)益等信息。因此，在某一種核算模式約束下的會(huì)計(jì)計(jì)量不符合會(huì)計(jì)連續(xù)、系統(tǒng)、全面和綜合反映與監(jiān)督的要求，無法滿足信息使用者的多種需要，會(huì)計(jì)的職能和目標(biāo)也就無從實(shí)現(xiàn)。
從各種核算模式之間的關(guān)系來看，它們彼此間看似互為補(bǔ)充、相互兼容，但實(shí)際上，每一種模式都包括確認(rèn)、計(jì)量、記錄及報(bào)告等一套獨(dú)立、完整的會(huì)計(jì)核算程序，并不是對(duì)人力資源價(jià)值運(yùn)動(dòng)的線性分割，在核算內(nèi)容、計(jì)量方法、科目設(shè)置與報(bào)告項(xiàng)目上存在交叉。如果同時(shí)選擇兩種以上核算模式，可能出現(xiàn)核算內(nèi)容不同、科目相同，或科目設(shè)置不同、核算內(nèi)容相同的情況，容易導(dǎo)致重復(fù)計(jì)量的問題。軍隊(duì)人力資源會(huì)計(jì)計(jì)量應(yīng)打破固定核算模式的束縛，按照經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的性質(zhì)和發(fā)生的時(shí)間先后順序，選擇適當(dāng)?shù)挠?jì)量屬性和計(jì)量單位，從投入與產(chǎn)出兩個(gè)角度綜合反映軍隊(duì)人力資源成本和價(jià)值狀況。
二、軍隊(duì)人力資源成本計(jì)量
成本是一個(gè)倍受爭(zhēng)議的概念，會(huì)計(jì)學(xué)界的基本共識(shí)是將成本概括為“對(duì)象化了的費(fèi)用”。軍隊(duì)人力資源成本是指軍隊(duì)單位以軍隊(duì)人力資源為對(duì)象發(fā)生的所有支出，包括在取得、使用、開發(fā)、遣散軍隊(duì)人力資源過程中發(fā)生的各種資源耗費(fèi)。
1.軍隊(duì)人力資源成本計(jì)量的內(nèi)容。軍隊(duì)人力資源成本計(jì)量應(yīng)以軍隊(duì)人力資源進(jìn)入軍隊(duì)單位為起點(diǎn)，以軍隊(duì)人力資源退出軍隊(duì)單位為終點(diǎn)，綜合考慮成本支出的時(shí)間、性質(zhì)、用途的特點(diǎn)加以確定，具體包括取得成本、使用成本、投資成本和離職成本四類。（1）取得成本。取得成本是指軍隊(duì)單位為取得軍隊(duì)人力資源所發(fā)生的各種支出，由招募支出和錄用支出兩部分構(gòu)成。主要包括：招募過程發(fā)生的會(huì)議費(fèi)、宣傳費(fèi)、辦公費(fèi)、手續(xù)費(fèi)、場(chǎng)地使用費(fèi)、考試費(fèi)、體檢費(fèi)、入伍前教育培訓(xùn)費(fèi)以及相關(guān)工作人員的工資、差旅費(fèi)、福利費(fèi)；錄用過程發(fā)生的教育訓(xùn)練費(fèi)、崗前培訓(xùn)費(fèi)、差旅費(fèi)、補(bǔ)助費(fèi)、被裝費(fèi)、伙食費(fèi)等。取得成本在性質(zhì)上屬于資本性支出，目的在于獲取由軍隊(duì)單位擁有或控制的軍隊(duì)人力資產(chǎn)。因此，取得成本經(jīng)計(jì)量、歸集后應(yīng)確認(rèn)為軍隊(duì)人力資產(chǎn)。（2）使用成本。使用成本是指軍隊(duì)單位在使用軍隊(duì)人力資源過程中發(fā)生的各種支出，由維持性支出、獎(jiǎng)勵(lì)性支出和保障性支出三部分構(gòu)成。持性性支出包括軍人的基本工資、津貼、補(bǔ)貼、伙食費(fèi)、被裝費(fèi)、住房補(bǔ)助費(fèi)、保健費(fèi)、文體活動(dòng)經(jīng)費(fèi)等項(xiàng)目。獎(jiǎng)勵(lì)性支出主要包括獎(jiǎng)勵(lì)工資、各種獎(jiǎng)金。保障性支出包括定期支付的各類保險(xiǎn)、救濟(jì)和優(yōu)撫項(xiàng)目。有觀點(diǎn)將保障性支出單獨(dú)劃為一類，稱為保障成本。軍隊(duì)單位定期支付的保障性費(fèi)用具有穩(wěn)定性、經(jīng)常性的特點(diǎn)，在維護(hù)軍人收入水平、保障軍人基本生活需要方面與工資作用相似，可歸并到使用成本范疇。（3）投資成本。投資成本是指軍隊(duì)單位對(duì)軍隊(duì)人力資源進(jìn)行投資過程中發(fā)生的各項(xiàng)支出，主要包括教育訓(xùn)練費(fèi)和軍隊(duì)人才培訓(xùn)補(bǔ)助經(jīng)費(fèi)兩部分。軍隊(duì)人力資源投資成本又稱開發(fā)成本，其目的和用途在于提高人力資源的能力素質(zhì)，其最終結(jié)果將導(dǎo)致人力資源價(jià)值增加，這是投資成本與使用成本的本質(zhì)區(qū)別。軍隊(duì)人力資源投資成本應(yīng)以繼續(xù)教育和后續(xù)訓(xùn)練為計(jì)量依據(jù)。（4）離職成本。離職成本是指軍隊(duì)人力資源退出軍隊(duì)單位時(shí)發(fā)生的各項(xiàng)支出，包括軍隊(duì)人力資源因服役期滿退出現(xiàn)役以及因傷殘、犧牲、病故等特殊原因喪失軍事勞動(dòng)能力，由軍隊(duì)單位一次性支付的離退休費(fèi)、退役費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、撫恤金、殮葬費(fèi)等項(xiàng)目。離職成本屬于費(fèi)用性支出，適用于人力資源永久性退出軍隊(duì)單位的情況，不應(yīng)包括外出培訓(xùn)等臨時(shí)性的崗位空置。
2.成本計(jì)量屬性選擇。軍隊(duì)人力資源的成本計(jì)量應(yīng)以成本項(xiàng)目為核心，充分考慮軍事人力資源成本支出的特殊性，在歷史成本、重置成本和機(jī)會(huì)成本三種計(jì)量屬性中做出合理的選擇和取舍。軍隊(duì)人力資源在服役期間發(fā)生的各種成本項(xiàng)目均可按支出時(shí)的實(shí)際金額加以計(jì)量，且數(shù)據(jù)真實(shí)可靠、容易收集。同時(shí)，歷史成本計(jì)量也是軍隊(duì)會(huì)計(jì)的一般原則，有助于對(duì)計(jì)量結(jié)果進(jìn)行檢查和驗(yàn)證，確保信息質(zhì)量。重置成本是基于“物價(jià)變動(dòng)會(huì)引起資產(chǎn)損益”的考慮所提出來的一種計(jì)量屬性，須有成熟的市場(chǎng)價(jià)格作依據(jù)，以確保相關(guān)金額能夠取得并可靠計(jì)量。軍隊(duì)單位實(shí)行擇優(yōu)選撥、計(jì)劃分配的人力資源配置制度，人力資源流動(dòng)受到嚴(yán)格限制，無法形成所謂的人力資本交易價(jià)格，一般不宜采用重置成本計(jì)量。在特殊情況下（如接受新調(diào)入人員），需要以原單位的會(huì)計(jì)資料為依據(jù)進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量時(shí)，原單位的成本支出可看作是該人力資源的重置成本，但此時(shí)的重置成本不同于現(xiàn)行市價(jià)，仍屬于歷史成本的范疇。機(jī)會(huì)成本并不是實(shí)際支出，即使軍隊(duì)人力資源離職或離崗會(huì)給單位帶來一定的影響，但這種影響無法確切計(jì)量。因此，機(jī)會(huì)成本不能作為軍隊(duì)人力資源成本的計(jì)量屬性。
三、軍隊(duì)人力資源價(jià)值計(jì)量
1.軍隊(duì)人力資源價(jià)值的內(nèi)涵。根據(jù)馬克思勞動(dòng)價(jià)值論一般原理，人力資源進(jìn)入軍隊(duì)組織從事軍事勞動(dòng)可以看作是軍事勞動(dòng)力的交易過程。軍隊(duì)人力資源作為軍事勞動(dòng)力的所有者與軍隊(duì)單位構(gòu)成交易的兩個(gè)主體，軍隊(duì)人力資源將軍事勞動(dòng)力的使用權(quán)讓渡給軍隊(duì)單位，獲得勞動(dòng)報(bào)酬；軍隊(duì)單位通過向軍隊(duì)人力資源支付勞動(dòng)報(bào)酬取得使用權(quán)，進(jìn)而獲得軍事收益。軍隊(duì)人力資源價(jià)值的內(nèi)涵與一般人力資源的價(jià)值沒有本質(zhì)差別，在軍隊(duì)會(huì)計(jì)主體范圍內(nèi)，軍隊(duì)人力資源的價(jià)值是指軍事勞動(dòng)力的使用價(jià)值，表示為：v+m。
2.軍隊(duì)人力資源價(jià)值計(jì)量的內(nèi)容。對(duì)軍隊(duì)人力資源價(jià)值內(nèi)容的理解有多種不同觀點(diǎn)，如將其分為補(bǔ)償價(jià)值與創(chuàng)新價(jià)值、基本價(jià)值與變動(dòng)價(jià)值、個(gè)體價(jià)值與群體價(jià)值、貨幣性價(jià)值與非貨幣性價(jià)值等等。相比較而言，將軍隊(duì)人力資源價(jià)值內(nèi)容分為補(bǔ)償價(jià)值與創(chuàng)新價(jià)值能夠保證價(jià)值內(nèi)涵與外延的一致性，這種分類更為確切、合理。補(bǔ)償價(jià)值是軍隊(duì)單位支付給軍隊(duì)人力資源的勞動(dòng)報(bào)酬，是對(duì)軍隊(duì)人力資源勞動(dòng)過程中體力與腦力消耗的補(bǔ)償。補(bǔ)償價(jià)值在經(jīng)濟(jì)內(nèi)容上與軍隊(duì)人力資源的使用成本相對(duì)應(yīng)，表現(xiàn)為軍人的工資、獎(jiǎng)金、津貼、補(bǔ)貼、定期支付的保險(xiǎn)費(fèi)與福利費(fèi)等；在價(jià)值內(nèi)涵上與可變資本、勞動(dòng)力的交換價(jià)值相對(duì)應(yīng)，由軍事勞動(dòng)中的必要?jiǎng)趧?dòng)創(chuàng)造，是軍隊(duì)人力資源使用價(jià)值中的v部分。創(chuàng)新價(jià)值是軍隊(duì)人力資源超出必要?jiǎng)趧?dòng)所創(chuàng)造出的新價(jià)值，是軍隊(duì)?wèi)?zhàn)斗力中人力因素的增量。創(chuàng)新價(jià)值在產(chǎn)出成果上與軍事效益中人力因素相對(duì)應(yīng)，表現(xiàn)為軍隊(duì)?wèi)?zhàn)斗力提高的幅度和程度；在價(jià)值內(nèi)涵上與剩余價(jià)值相對(duì)應(yīng)，由軍事勞動(dòng)中的剩余勞動(dòng)創(chuàng)造，是軍隊(duì)人力資源使用價(jià)值中的m部分。
3.軍隊(duì)人力資源價(jià)值計(jì)量方法。軍隊(duì)組織的非營利性使得很多以產(chǎn)出為基礎(chǔ)的價(jià)值計(jì)量方法受到限制，軍隊(duì)單位在應(yīng)用貨幣計(jì)量法計(jì)量人力資源價(jià)值時(shí)應(yīng)主要采用以投入為基礎(chǔ)的計(jì)量模式。（1）對(duì)貨幣計(jì)量的思考。在諸多價(jià)值計(jì)量模式中，貨幣計(jì)量一直是價(jià)值計(jì)量研究的主導(dǎo)方向。貨幣計(jì)量雖然不是唯一的計(jì)量屬性，但卻制約了軍隊(duì)人力資源會(huì)計(jì)的發(fā)展。一方面，軍隊(duì)會(huì)計(jì)將貨幣計(jì)量作為會(huì)計(jì)核算的一個(gè)基本假設(shè)，如果不能解決貨幣計(jì)量的問題，軍隊(duì)人力資源會(huì)計(jì)就很難進(jìn)入軍隊(duì)會(huì)計(jì)理論體系，相關(guān)的價(jià)值信息也就無法用財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的手段和程序反映出來。另一方面，軍隊(duì)人力資源價(jià)值中的非貨幣性因素是會(huì)計(jì)計(jì)量不可回避的現(xiàn)實(shí)問題，人們通常在貨幣計(jì)量受限的情況下轉(zhuǎn)而研究非貨幣計(jì)量方法，使得軍隊(duì)人力資源會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)漸行漸遠(yuǎn)?；谝陨峡紤]，要解決當(dāng)前價(jià)值計(jì)量的困境，就必須采用新的計(jì)量方法，將軍隊(duì)人力資源價(jià)值中的非貨幣性因素轉(zhuǎn)化為貨幣性指標(biāo)，促進(jìn)人力資源會(huì)計(jì)與軍隊(duì)會(huì)計(jì)的相互兼容。（2）綜合價(jià)值計(jì)量模型?，F(xiàn)有貨幣計(jì)量模型考慮的因素主要有工資報(bào)酬、工作年限、任職概率、投資回報(bào)率、折現(xiàn)率等，忽略了人力資源能力素質(zhì)因素對(duì)價(jià)值實(shí)現(xiàn)程度的影響，成為貨幣計(jì)量的一大弊端。軍隊(duì)人力資源綜合價(jià)值計(jì)量模型是指以貨幣為主要計(jì)量屬性，以工資報(bào)酬為計(jì)量基礎(chǔ)，全面反映軍隊(duì)人力資源補(bǔ)償價(jià)值與創(chuàng)新價(jià)值的一種計(jì)量方法。綜合價(jià)值計(jì)量模型應(yīng)以五個(gè)基本假設(shè)為前提條件：一是工資報(bào)酬具有合理性、穩(wěn)定性。二是群體價(jià)值等于個(gè)體價(jià)值之和。三是績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)設(shè)置合理，執(zhí)行過程嚴(yán)密，評(píng)價(jià)結(jié)果客觀公正。四是軍隊(duì)人力資源未來服役年限可以準(zhǔn)確地估計(jì)。五是軍隊(duì)人力資源在服役期限內(nèi)不會(huì)因?yàn)闋奚⒉」实忍厥庠蚪K止服役。
軍隊(duì)人力資源個(gè)體價(jià)值綜合計(jì)量模型為：
公式中，VH表示軍隊(duì)人力資源價(jià)值；EA為績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)系數(shù)；IE為投入產(chǎn)出系數(shù)；Wt為軍隊(duì)人力資源在未來服役期內(nèi)第t年的工資報(bào)酬；Pt為軍隊(duì)人力資源在未來服役期內(nèi)第t年因轉(zhuǎn)業(yè)、退役、工作關(guān)系調(diào)動(dòng)發(fā)生離職的概率，則（1-Pt）表示軍隊(duì)人力資源在某崗位留任的概率；r為折現(xiàn)率；T為軍隊(duì)人力資源預(yù)計(jì)未來最大服役年限。當(dāng)t=0時(shí)，W0、P0分別表示當(dāng)期的工資報(bào)酬與離職概率。則，軍隊(duì)人力資源群體價(jià)值為個(gè)體價(jià)值之和：
綜合價(jià)值計(jì)量模型無需考慮個(gè)體在單位內(nèi)部崗位變化的發(fā)生概率。因?yàn)?，Wt值完全可以反映出崗位調(diào)整所引起的報(bào)酬變化。另外，Wt無需包括獎(jiǎng)勵(lì)工資，獎(jiǎng)勵(lì)工資與軍事勞動(dòng)績(jī)效對(duì)應(yīng)，可由EA加以反映，如果將獎(jiǎng)勵(lì)工資計(jì)算在內(nèi)則會(huì)導(dǎo)致重復(fù)計(jì)量的問題。鑒于定期支付的保險(xiǎn)等福利支出數(shù)值較小，計(jì)量時(shí)可忽略不計(jì)，而只計(jì)算基本工資。
以基本工資作為價(jià)值計(jì)量基礎(chǔ)會(huì)導(dǎo)致軍齡、職務(wù)、軍銜等級(jí)相同的軍隊(duì)人力資源價(jià)值相等的情況，而事實(shí)上，由于個(gè)體能力素質(zhì)及工作狀態(tài)的差異，個(gè)體價(jià)值幾乎不可能相等。因此，必須引入適當(dāng)調(diào)整系數(shù)對(duì)其修正?？?jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)系數(shù)EA用來反映人力資源的能力素質(zhì)及履職情況，在數(shù)值確定上可以借鑒非貨幣計(jì)量中的信息庫法建立全面績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，通過考評(píng)打分的手段，將工作績(jī)效轉(zhuǎn)化為比例系數(shù)。EA的數(shù)值應(yīng)以軍隊(duì)人力資源在本單位過去服役期間的工作表現(xiàn)為依據(jù)，采用算術(shù)平均法加以確定。
公式中，n為已服役年限；Et表示軍隊(duì)人力資源在本單位第t年的績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)系數(shù)。為了避免和消除短期內(nèi)的偶然因素，EA的確定也可以采用移動(dòng)平均法，使之更好地體現(xiàn)人力資源的長(zhǎng)期工作狀態(tài)和績(jī)效趨勢(shì)。
在某一年度內(nèi)，相同職級(jí)的軍隊(duì)人力資源因轉(zhuǎn)業(yè)、復(fù)員而離職的可能性Pt通常一致，其計(jì)算方法為：Pt=第t年內(nèi)離職人數(shù)/第t年內(nèi)軍隊(duì)人力資源總數(shù)，或Pt=第t年內(nèi)某職級(jí)離職人數(shù)/第t年內(nèi)某職級(jí)軍隊(duì)人力資源總數(shù)。
績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)系數(shù)EA可以反映人的主觀因素對(duì)價(jià)值的影響程度，但人的能力素質(zhì)并不是價(jià)值生成的全部原因。為此，引入投入產(chǎn)出系數(shù)IE用來反映軍隊(duì)單位人力支出投入對(duì)價(jià)值（創(chuàng)新價(jià)值）的影響程度。
公式中，RE(n-1)、GE（n-1）分別表示過去第n年里本單位人力支出占總支出的比率和軍隊(duì)系統(tǒng)人力支出占總支出的比率；n為軍隊(duì)人力資源在本單位已服役年限，計(jì)算群體價(jià)值時(shí)，可按平均值計(jì)算或取適當(dāng)固定值以便簡(jiǎn)化操作。
