稅收作為一種經(jīng)濟(jì)調(diào)控杠桿，幾乎嵌入了企業(yè)經(jīng)濟(jì)行為的各個環(huán)節(jié)。隨著市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展和貿(mào)易全球化，企業(yè)面臨的商務(wù)和稅務(wù)環(huán)境日益復(fù)雜多變，稅務(wù)風(fēng)險越來越成為企業(yè)風(fēng)險管理中一個不容忽視的風(fēng)險。稅務(wù)風(fēng)險如果處理不當(dāng)，將使企業(yè)經(jīng)營和聲譽遭受損害。如國美、蘇寧、創(chuàng)維、娃哈哈、中國平安等諸多國內(nèi)知名企業(yè)就曾因為稅務(wù)風(fēng)險防控不利而深陷稅務(wù)麻煩中。因此，加強(qiáng)企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理，恰當(dāng)有效地控制和防范稅務(wù)風(fēng)險已經(jīng)成為企業(yè)面臨的一個非常現(xiàn)實而迫切問題。
2009年5月，國家稅務(wù)總局印發(fā)了《大企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理指引（試行）》（國稅發(fā)[2009]90號）（以下簡稱《指引》）。這是針對大企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理的第一個指導(dǎo)性文件，《指引》就企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理的制度與目標(biāo)、稅務(wù)風(fēng)險管理組織、稅務(wù)風(fēng)險識別和評估、稅務(wù)風(fēng)險應(yīng)對策略和內(nèi)部控制、信息與溝通、監(jiān)督和改進(jìn)等問題進(jìn)行了明確。旨在引導(dǎo)大企業(yè)合理控制稅務(wù)風(fēng)險，防范稅務(wù)違法行為，依法履行納稅義務(wù)，避免因未遵循稅收法規(guī)可能遭受的法律制裁、財務(wù)損失或聲譽損害。筆者認(rèn)為，《指引》雖然是對大企業(yè)而言，但所有企業(yè)都存在稅務(wù)風(fēng)險，都應(yīng)正確識別、評估，有效地防范和控制稅務(wù)風(fēng)險，為企業(yè)營造安全的稅務(wù)環(huán)境。
一、企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險的含義及成因分析
1.企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險的含義。企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險是指企業(yè)涉稅行為未能正確有效遵守稅收法規(guī)以及因未能充分利用稅收政策或者稅務(wù)風(fēng)險規(guī)避措施運用不當(dāng)而導(dǎo)致企業(yè)未來利益的可能損失。主要包括兩方面：一方面是由于企業(yè)涉稅行為不符合稅收法律法規(guī)的規(guī)定，應(yīng)納稅而未納稅、少納稅，從而面臨補(bǔ)稅、罰款、加收滯納金、刑罰處罰以及聲譽損害等風(fēng)險；另一方面是企業(yè)經(jīng)營行為適用稅法不準(zhǔn)確，沒有用足用活有關(guān)稅收政策，多繳納了稅款，承擔(dān)了不必要的稅收負(fù)擔(dān)。此次發(fā)布的《指引》針對的稅務(wù)風(fēng)險主要是前者，但作為納稅人，從自身利益最大化角度考慮，在進(jìn)行稅務(wù)風(fēng)險管理時也應(yīng)考慮后者。
2.企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險產(chǎn)生的主要原因。（1）企業(yè)內(nèi)部管理制度?？茖W(xué)完善、有效運作的內(nèi)部管理制度體系是防范企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險的基礎(chǔ)。這些內(nèi)部管理制度包括企業(yè)制定的財務(wù)管理制度、投資及擔(dān)保制度、業(yè)績考核及激勵制度、物資采購管理制度、企業(yè)內(nèi)控制度等等。如果企業(yè)缺乏完善系統(tǒng)的內(nèi)部管理制度，就很難從源頭上控制和防范稅務(wù)風(fēng)險。（2）企業(yè)稅務(wù)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)。我國的稅收法律法規(guī)體系非常龐雜，而且稅法規(guī)定和會計制度之間客觀上存在著差異，如果企業(yè)稅務(wù)人員由于專業(yè)知識的欠缺，對相關(guān)稅收法規(guī)理解出現(xiàn)偏差，就很有可能出現(xiàn)工作失誤，給企業(yè)帶來稅務(wù)風(fēng)險。（3）企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃產(chǎn)生的風(fēng)險。稅收籌劃是納稅人在稅收法規(guī)允許的范圍內(nèi)，根據(jù)企業(yè)管理需要對生產(chǎn)經(jīng)營活動所適用的稅收政策實行差別選擇，從而使自身稅負(fù)得以延緩或減輕的一種行為。稅收籌劃是根據(jù)當(dāng)前環(huán)境進(jìn)行的事前籌劃，籌劃效果具有不確定性。企業(yè)經(jīng)營的內(nèi)外部環(huán)境及其他因素發(fā)生變化都有可能給企業(yè)帶來稅務(wù)風(fēng)險。（4）稅收行政執(zhí)法不規(guī)范以及法規(guī)變化的影響?，F(xiàn)行稅收行政法規(guī)賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)過多的自由裁量權(quán)，有時稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)不同執(zhí)法人員對同一涉稅事項的理解和處理也不一致。另一方面，為了適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，稅收法規(guī)頻繁調(diào)整和更新，臨時性規(guī)章過多，使稅收政策缺乏穩(wěn)定性，加上目前稅企間未建立暢通有效的信息傳遞途徑，納稅人無法及時準(zhǔn)確掌握新規(guī)定并據(jù)以調(diào)整自己的涉稅行為，從而給企業(yè)帶來稅務(wù)風(fēng)險。
二、建立健全企業(yè)風(fēng)險管理組織體系
1.規(guī)范公司法人治理結(jié)構(gòu)，形成高效運轉(zhuǎn)、有效制衡的監(jiān)督管理機(jī)制。規(guī)范完善的法人治理結(jié)構(gòu)是保證企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險內(nèi)部控制體系有效運行的前提和基礎(chǔ)，是實施風(fēng)險內(nèi)部控制的制度環(huán)境。董事會負(fù)責(zé)確定企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理總體目標(biāo)、風(fēng)險承受程度，批準(zhǔn)風(fēng)險管理策略和重大風(fēng)險管理解決方案及稅務(wù)風(fēng)險管理監(jiān)督評價審計報告。首席財務(wù)官（或總會計師）主持企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險管理工作，負(fù)責(zé)組織領(lǐng)導(dǎo)企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險內(nèi)部控制體系的日常運行。
2.結(jié)合企業(yè)自身業(yè)務(wù)特點和稅務(wù)風(fēng)險管理原則及要求，設(shè)置稅務(wù)管理機(jī)構(gòu)和崗位，明確各崗位的職責(zé)和權(quán)限。企業(yè)應(yīng)在綜合考慮自身業(yè)務(wù)特點、稅務(wù)風(fēng)險理念和文化對企業(yè)涉稅行為的影響、稅務(wù)風(fēng)險管理原則及要求等因素的基礎(chǔ)上，按照科學(xué)、精簡、高效、透明、制衡的原則，合理設(shè)置稅務(wù)管理機(jī)構(gòu)和崗位，明確各崗位的職責(zé)權(quán)限，將權(quán)利與責(zé)任落實到各責(zé)任人。
3.建立科學(xué)有效的職責(zé)分工和制衡機(jī)制，確保企業(yè)稅務(wù)管理的不相容崗位相互分離、相互制約和監(jiān)督。企業(yè)在確定職權(quán)和崗位分工過程中，應(yīng)當(dāng)體現(xiàn)不相容崗位相互分離的要求，保證不相容崗位相互牽制，避免出現(xiàn)權(quán)責(zé)分配不合理，職能交叉或缺失現(xiàn)象。稅務(wù)管理的不相容崗位主要包括：稅務(wù)規(guī)劃的起草與審批；稅務(wù)資料的準(zhǔn)備與審查；稅務(wù)申報表的填報與審批；稅款繳納劃轉(zhuǎn)憑證的填報與審批；發(fā)票領(lǐng)購、保管與發(fā)票印鑒的保管；稅務(wù)風(fēng)險事項的處置與事后檢查等。
4.建立有效的稅務(wù)績效考評和獎懲機(jī)制。企業(yè)應(yīng)建立有效的稅務(wù)績效考評和激勵約束機(jī)制，將相關(guān)職能部門和關(guān)鍵崗位業(yè)務(wù)人員實施稅務(wù)風(fēng)險內(nèi)部控制的情況納入考評激勵機(jī)制，保證企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理體系的有效進(jìn)行。
三、企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險識別和評估
1.分析企業(yè)產(chǎn)生稅務(wù)風(fēng)險的內(nèi)部因素。企業(yè)內(nèi)部稅務(wù)風(fēng)險因素包括：企業(yè)經(jīng)營理念和發(fā)展戰(zhàn)略；組織架構(gòu)、經(jīng)營模式和業(yè)務(wù)流程；稅務(wù)風(fēng)險管理機(jī)制的設(shè)計和執(zhí)行；管理層及關(guān)鍵崗位人員的納稅意識；企業(yè)對待稅務(wù)籌劃合法性合理性的理解；對待稅務(wù)風(fēng)險的態(tài)度；內(nèi)部控制制度的設(shè)計和執(zhí)行，稅務(wù)管理部門設(shè)置和人員配備；稅務(wù)管理人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)道德；財務(wù)狀況和經(jīng)營成果；部門間的權(quán)責(zé)劃分與相互制衡，對管理層的業(yè)績考核指標(biāo)；企業(yè)的信息管理狀況；信息溝通情況；監(jiān)督機(jī)制的有效性等。分析企業(yè)的內(nèi)部稅務(wù)風(fēng)險因素，有利于企業(yè)從高管態(tài)度、員工素質(zhì)、企業(yè)組織結(jié)構(gòu)、技術(shù)投入與應(yīng)用、經(jīng)營成果、財務(wù)狀況、內(nèi)部制度等微觀方面識別企業(yè)自身可能存在的稅務(wù)風(fēng)險。
2.分析企業(yè)產(chǎn)生稅務(wù)風(fēng)險的外部因素。企業(yè)外部稅務(wù)風(fēng)險因素包括：經(jīng)濟(jì)形勢和產(chǎn)業(yè)政策；市場競爭和融資環(huán)境；適用的法律法規(guī)和監(jiān)管要求；稅收法規(guī)或地方性法規(guī)的完整性和適用性；上級或股東的越權(quán)或違規(guī)調(diào)配資源行為；行業(yè)慣例等。對企業(yè)外部稅務(wù)風(fēng)險因素的分析和識別，有利于企業(yè)從宏觀經(jīng)濟(jì)形勢、市場競爭、產(chǎn)業(yè)政策、行業(yè)慣例、法律法規(guī)規(guī)定、意外災(zāi)害等方面分析企業(yè)所處大環(huán)境下可能遇到的稅務(wù)風(fēng)險。
3.確定風(fēng)險識別和評估的重點模塊。在全面識別和評估稅務(wù)風(fēng)險的基礎(chǔ)上，企業(yè)應(yīng)重點關(guān)注重大交易和決策中的稅務(wù)問題；經(jīng)營過程及供應(yīng)鏈的稅務(wù)問題；稅務(wù)會計和財務(wù)報告反映；稅務(wù)申報和稅款繳納；稅務(wù)爭議和協(xié)商等模塊的稅務(wù)風(fēng)險識別和評估。
4.細(xì)化風(fēng)險識別。企業(yè)通過全面、系統(tǒng)、持續(xù)地收集內(nèi)部和外部相關(guān)信息，查找企業(yè)經(jīng)營活動及其業(yè)務(wù)流程中的稅務(wù)風(fēng)險，并將風(fēng)險識別任務(wù)細(xì)化，對于組織結(jié)構(gòu)復(fù)雜的企業(yè)，可根據(jù)需要設(shè)立稅務(wù)管理部門或崗位?？偡謾C(jī)構(gòu)，在分支機(jī)構(gòu)設(shè)立稅務(wù)部門或者稅務(wù)管理崗位；對于集團(tuán)型企業(yè)，可在地區(qū)性總部、產(chǎn)品事業(yè)部或下屬企業(yè)內(nèi)部分別設(shè)立稅務(wù)部門或者稅務(wù)管理崗位。組織結(jié)構(gòu)復(fù)雜或集團(tuán)型的企業(yè)，由于經(jīng)營地域廣，涉稅事項復(fù)雜，管理流程較長，不容易發(fā)現(xiàn)下屬單位的個別風(fēng)險，通過細(xì)化風(fēng)險識別，可以使企業(yè)更好地識別實際經(jīng)營中存在的稅務(wù)風(fēng)險。
5.實行風(fēng)險的動態(tài)識別，建立經(jīng)驗數(shù)據(jù)庫。結(jié)合企業(yè)不同發(fā)展階段和業(yè)務(wù)拓展情況，建立系統(tǒng)、有效、動態(tài)的稅務(wù)風(fēng)險識別體系，時刻注意識別和評估原有風(fēng)險的變化情況以及新產(chǎn)生的稅務(wù)風(fēng)險，以便及時調(diào)整風(fēng)險應(yīng)對策略。該體系可由企業(yè)稅務(wù)部門協(xié)同相關(guān)職能部門實施，也可聘請外部具有相關(guān)資質(zhì)和專業(yè)能力的中介機(jī)構(gòu)協(xié)助實施。該體系的實施可以幫助企業(yè)決策者進(jìn)行稅務(wù)風(fēng)險的比較與匯總，從而為以后的稅務(wù)風(fēng)險識別建立經(jīng)驗數(shù)據(jù)庫。
四、企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險控制和應(yīng)對
1.制定風(fēng)險控制流程，設(shè)置風(fēng)險控制點。稅務(wù)風(fēng)險是企業(yè)整體風(fēng)險的一部分。稅務(wù)風(fēng)險管理，在一定程度上是對現(xiàn)有企業(yè)風(fēng)險管理體系和內(nèi)部控制規(guī)范的補(bǔ)充和發(fā)展。企業(yè)應(yīng)遵循成本效益原則，在整體管理控制體系內(nèi)，制定稅務(wù)風(fēng)險應(yīng)對策略，合理設(shè)計稅務(wù)風(fēng)險管理的流程及控制方法。根據(jù)風(fēng)險產(chǎn)生的原因和條件從組織機(jī)構(gòu)、職權(quán)分配、業(yè)務(wù)流程、信息溝通和檢查監(jiān)督等多方面建立稅務(wù)風(fēng)險控制點，根據(jù)風(fēng)險的不同特征采取人工控制機(jī)制或自動化控制機(jī)制，根據(jù)風(fēng)險發(fā)生的規(guī)律和重大程度建立預(yù)防性控制和發(fā)現(xiàn)性控制機(jī)制。針對重大稅務(wù)風(fēng)險所涉及的管理職責(zé)與業(yè)務(wù)流程，制定覆蓋各環(huán)節(jié)的全流程控制措施；對其他風(fēng)險所涉及的業(yè)務(wù)流程，合理設(shè)置關(guān)鍵控制環(huán)節(jié)，采取相應(yīng)的控制措施。
2.重點關(guān)注企業(yè)重大事項，跟蹤監(jiān)控風(fēng)險。企業(yè)重大事項主要包括企業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃、重大并購或重組、改變經(jīng)營模式、重大對外投融資、簽訂重要合同或協(xié)議、內(nèi)部交易定價政策等。這些事項關(guān)乎企業(yè)的興衰存亡，不允許存在過高的風(fēng)險。在重大決策制定前，企業(yè)稅務(wù)管理機(jī)構(gòu)要進(jìn)行稅務(wù)影響分析和規(guī)劃、稅務(wù)盡職調(diào)查和相關(guān)稅務(wù)合規(guī)性復(fù)核；在重大事項決策制定中，稅務(wù)管理機(jī)構(gòu)要參與具體決策的制定并提供專業(yè)性意見；在項目實施過程中要和項目實施部門保持溝通，動態(tài)監(jiān)控，及時評估、分析稅務(wù)風(fēng)險的變化情況以及對企業(yè)的影響程度。
3.規(guī)劃稅務(wù)風(fēng)險應(yīng)對策略。企業(yè)將查找出的經(jīng)營活動及其業(yè)務(wù)流程中的稅務(wù)風(fēng)險與可能被影響的目標(biāo)相關(guān)聯(lián)，評估分析風(fēng)險發(fā)生的可能性和條件及對實現(xiàn)企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理目標(biāo)的影響程度，確定風(fēng)險管理的優(yōu)先順序，結(jié)合企業(yè)風(fēng)險承受程度，權(quán)衡成本效益關(guān)系，合理制定企業(yè)風(fēng)險管理應(yīng)對策略。按照稅務(wù)風(fēng)險發(fā)生的可能性及其對企業(yè)造成影響的大小，可以將企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險應(yīng)對策略劃分為避免、轉(zhuǎn)移、小心管理或承擔(dān)等。對于發(fā)生機(jī)率較大且影響程度超出公司風(fēng)險承受程度的稅務(wù)風(fēng)險，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采取避免的策略，放棄或者停止與該風(fēng)險相關(guān)的業(yè)務(wù)活動以避免和減輕損失；對于影響程度較低、發(fā)生可能性較大的風(fēng)險，可以采取轉(zhuǎn)移的策略。借助他人力量，采取業(yè)務(wù)分包、購買保險等方式和適當(dāng)?shù)目刂拼胧?，將風(fēng)險控制在風(fēng)險承受度之內(nèi)；對于影響程度較高、發(fā)生的可能性較小的風(fēng)險應(yīng)當(dāng)小心管理，力求將風(fēng)險控制在合理范圍內(nèi)；對于影響程度和發(fā)生可能性都較低的風(fēng)險，可以選擇承擔(dān)的策略，不采取控制措施降低風(fēng)險或者減輕損失。企業(yè)應(yīng)當(dāng)綜合運用避免、轉(zhuǎn)移、小心管理或承擔(dān)等風(fēng)險應(yīng)對策略，實現(xiàn)對風(fēng)險的有效控制。
4.規(guī)范、健全企業(yè)內(nèi)部管理制度?？茖W(xué)完善、有效運作的企業(yè)內(nèi)部管理制度能從源頭上防范稅務(wù)風(fēng)險。企業(yè)應(yīng)對現(xiàn)有的其他內(nèi)部控制制度和管理制度及流程進(jìn)行審閱、梳理、完善，然后將稅務(wù)風(fēng)險管理制度與企業(yè)內(nèi)部控制制度和管理制度結(jié)合起來，通過制度的融合使用，形成協(xié)同效應(yīng)，全面有效地防控稅務(wù)風(fēng)險。
五、信息管理系統(tǒng)和溝通機(jī)制
建立稅務(wù)風(fēng)險管理的信息與溝通制度，明確稅務(wù)相關(guān)信息的收集、處理和傳遞程序，確保企業(yè)內(nèi)部、企業(yè)各業(yè)務(wù)部門與公司治理層和管理層、企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)和其他外部相關(guān)單位的有效溝通和反饋。建立問題事項報告制度，發(fā)現(xiàn)問題及時報告并采取應(yīng)對措施。
根據(jù)業(yè)務(wù)特點和成本效益原則，將信息技術(shù)應(yīng)用于稅務(wù)風(fēng)險管理的各項工作，建立涵蓋風(fēng)險管理基本流程和內(nèi)部控制系統(tǒng)各環(huán)節(jié)的企業(yè)內(nèi)通用信息處理系統(tǒng)（如SAP），減少稅務(wù)管理過程中的人為因素，使稅務(wù)信息能夠及時、準(zhǔn)確、有效地傳遞到企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的各領(lǐng)域中，防患于未然。
利用信息技術(shù)手段，將重復(fù)性、規(guī)律性的事項固化為標(biāo)準(zhǔn)化的操作和流程，進(jìn)行自動控制；將稅務(wù)申報納入信息系統(tǒng)管理，利用報表軟件進(jìn)行自動申報；建立稅務(wù)日歷，自動提醒相關(guān)責(zé)任人完成涉稅業(yè)務(wù)，并跟蹤和監(jiān)控工作完成情況；建立企業(yè)法律法規(guī)數(shù)據(jù)庫，收集并定期更新企業(yè)適用的稅收和其他相關(guān)法律法規(guī)，確保企業(yè)財務(wù)會計系統(tǒng)的設(shè)置、更改與法律法規(guī)的要求同步，保證會計信息的輸出能夠反映法律法規(guī)的最新變化。
六、監(jiān)督和改進(jìn)機(jī)制
建立稅務(wù)風(fēng)險管理體系監(jiān)督檢查的常效機(jī)制，通過內(nèi)部審計和有效的外部鑒證，定期對企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理體系的有效性進(jìn)行自我評價，發(fā)現(xiàn)稅務(wù)風(fēng)險管理體系的缺陷及時反饋并落實改進(jìn)措施。
企業(yè)稅務(wù)部門應(yīng)定期回顧和反省企業(yè)現(xiàn)有稅務(wù)風(fēng)險管理制度、流程的有效性、必要性、充分性，不斷優(yōu)化改進(jìn)稅務(wù)風(fēng)險管理制度和流程，避免繁復(fù)無效的控制制度產(chǎn)生和監(jiān)控成本的上升，確保稅務(wù)管理和風(fēng)險控制工作有序運行。
稅務(wù)風(fēng)險管理體系的建立和完善，將大大提高企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理水平，使企業(yè)能恰當(dāng)有效地控制和防范稅務(wù)風(fēng)險，為企業(yè)營造安全的稅務(wù)環(huán)境，提升企業(yè)競爭力，促進(jìn)企業(yè)實現(xiàn)持續(xù)健康發(fā)展的目標(biāo)。
