“低納高抵”是指用較低稅率的納稅額抵減較高稅率的納稅額，或用上一環(huán)節(jié)的低稅負(fù)抵減下一個環(huán)節(jié)的高稅負(fù)，從而達(dá)到整體減輕稅負(fù)的目的。比如交通運輸費，收入方交納3%的營業(yè)稅，支付方據(jù)此抵扣7%的增值稅；再如勞務(wù)報酬，交納20%的個人所得稅，據(jù)此抵減25%的企業(yè)所得稅等等，都屬于“低納高抵”的行為。
“低納高抵”現(xiàn)象主要是由我國現(xiàn)行稅收制度本身造成的。稅收制度的制定者依據(jù)稅種相應(yīng)設(shè)立增值稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅等部門，研究、制定各自部門管轄范圍的稅種政策；并且，增值稅政策的制定者很少會去考慮營業(yè)稅的因素；企業(yè)所得稅政策的制定者也不會顧及個人所得稅的因素。這種“各自為政”的格局，肯定會出現(xiàn)“顧此失彼”的問題?！暗图{高抵”現(xiàn)象就是一個例證。
分析、研究“低納高抵”現(xiàn)象的目的有二：一是如實告訴企業(yè)“低納高抵”的事實，促進(jìn)企業(yè)依法減輕稅負(fù)，把那些偷逃稅款的企業(yè)從“邪道”拉回“正道”上來；二是促進(jìn)國家相關(guān)部門，積極研究稅收對策，盡快把“漏洞”補(bǔ)上。
一、企業(yè)購進(jìn)方面的“低納高抵”現(xiàn)象分析
?。ㄒ唬┻\輸費用抵扣增值稅的“低納高抵”問題探討
依據(jù)現(xiàn)行稅法，企業(yè)發(fā)生的運輸業(yè)，可以提取7%的進(jìn)項稅金，來抵扣銷項稅金。也就是說，執(zhí)行3%營業(yè)稅稅率的運輸企業(yè)，開具一張100萬元的運輸發(fā)票，交納3萬元的營業(yè)稅，而費用支付方可以依據(jù)100萬元的發(fā)票，提取7萬元進(jìn)項稅金，抵扣7萬元的增值稅。不考慮應(yīng)交增值稅的附加稅，其中就相差4萬元—這也是“低納高抵”的典型事例。
但現(xiàn)行稅法就是如此規(guī)定的，是以運輸費用“低納高抵”現(xiàn)象在我國企業(yè)中普遍存在。一些不法之徒正是看上了這個“差價”，不惜以身試法，虛擬運輸業(yè)務(wù)，違規(guī)抵扣增值稅，但最終多被查處?！盃I改增”后，運輸企業(yè)改交11%的增值稅，這個“差價”就不存在了，所以政策是修補(bǔ)“漏洞”的最好方式—但前提是要能盡早發(fā)現(xiàn)“漏洞”，最好在出臺稅收政策時不出“漏洞”。
但我們的政策有時是在解決一個問題的同時，又派生出另一個問題?！盃I改增”后，由于交通運輸業(yè)執(zhí)行11%的增值稅稅率，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)執(zhí)行6%的稅率，而這兩個行業(yè)的購進(jìn)—比如購買設(shè)備或辦公用品，取得的都是17%的進(jìn)項稅金，進(jìn)銷稅率相差6%或11%，依然存在“低納高抵”問題。多付進(jìn)項稅金，就能多抵銷項稅金，至少可以減少應(yīng)交稅金的附加稅。
?。ǘ┺r(nóng)產(chǎn)品購進(jìn)抵扣增值稅的“低納高抵”問題探討
我們現(xiàn)行增值稅條例對初級農(nóng)產(chǎn)品實行免征政策。涉農(nóng)企業(yè)購進(jìn)初級農(nóng)產(chǎn)品，可以按照采購價格的13%提取進(jìn)項稅金，這其中也存在“低納高抵”的問題。案例探討如下：
【案例1】某企業(yè)購進(jìn)糧食100萬元，提取13%的進(jìn)項稅金，購進(jìn)成本為87萬元。假設(shè)該批糧食以113萬元含稅銷售價格賣出，其中銷售收入為100萬元，銷項稅金為13萬元，那么此時企業(yè)的
進(jìn)項稅金和銷項稅金相等。也就是說，113萬元的含稅價格或100萬元的不含稅價格是一個臨界點，低于這個點賣出，企業(yè)的進(jìn)項稅金就大于銷項稅金，產(chǎn)生“低納高抵”現(xiàn)象。
驗證如下：企業(yè)以100萬元的含稅價賣出糧食，則銷售收入為88.50萬元[100÷(1＋13%)]，銷項稅金為11.50萬元（88.50×13%），那么進(jìn)項稅金大于銷項稅金1.5萬元（13－11.50），這就產(chǎn)生“低納高抵”的現(xiàn)象。
只有銷售收入為100萬元，銷項稅金為13萬元，或銷售利潤大于13萬元（100－87），銷售利潤率高于14.94%(13÷87)時，農(nóng)產(chǎn)品“低納高抵”現(xiàn)象才會消失。
?。ㄈ┻M(jìn)項稅金抵減功能的深層探討
依據(jù)現(xiàn)行增值稅政策，企業(yè)購進(jìn)貨物支付進(jìn)項稅金，是沒有附加稅的；但在交納增值稅環(huán)節(jié)，則要依據(jù)納稅額，交納7%的城市建設(shè)維護(hù)稅和3%的教育費附加，有些地方還要交納2%的地方附加。這加在一起就是12%的額外稅負(fù)。進(jìn)項稅金，具有抵減這12%附加稅的功能。
我國很多中小企業(yè)在購進(jìn)貨物時，為了貪圖便宜，不要進(jìn)項發(fā)票，其實是很不合適的。我們分三種情況案例探討如下：
【案例2】進(jìn)貨不要發(fā)票
假如110萬元的含稅價貨物，100萬元購進(jìn)，但不給開具進(jìn)項發(fā)票。企業(yè)眼下是賺了10萬元，但因為沒有發(fā)票，就無法入賬，在相應(yīng)損失17%的銷項稅金及其12%附加稅費的同時，還損失25%的企業(yè)所得稅。
假設(shè)企業(yè)購進(jìn)的該批貨物以150萬元的含稅價賣出，其銷售額為128.21萬元（150÷1.17），銷項稅金也即應(yīng)交稅金為21.79萬元（128.21×17%），附加費為2.61萬元（21.79×12%），企業(yè)所得稅為32.05萬元（128.21×25%），合計稅款為56.45萬元。企業(yè)凈收益為－6.45萬元（150－100－56.45），即凈損失6.45萬元。這明顯吃虧了。
【案例3】進(jìn)貨取得發(fā)票
假如企業(yè)不貪圖眼前10萬元的便宜，購進(jìn)110萬元含稅價貨物要求對方開具的進(jìn)項發(fā)票，就可取得94.02萬元（110÷1.17）進(jìn)貨成本和15.98萬元（94.02×17%）進(jìn)項稅金；同樣以150萬元的含稅價賣出，其交納的增值稅就為5.81萬元（21.79－15.98），附加稅費就是0.7萬元（5.81×12%），企業(yè)所得稅為8.55萬元【（128.21－94.02）×25%】，合計稅款為31.04萬元（15.98＋5.81＋0.7＋8.55）。因15.98萬元進(jìn)項稅金包含在110萬元購貨款內(nèi)，企業(yè)凈收益為24.94萬元（150－110－5.81－0.7－8.55）。這就扭虧為盈了。
【案例4】進(jìn)貨代開發(fā)票
假如企業(yè)獲得10萬元折扣后，購進(jìn)100萬元含稅價貨物，持相關(guān)手續(xù)到稅局代開進(jìn)項發(fā)票，可取得85.47萬元（100÷1.17）進(jìn)貨成本和14.53萬元（85.47×17%）進(jìn)項稅金；同樣以150萬元的含稅價賣出，其交納的增值稅就為7.26萬元（21.79－14.53），附加稅費就是0.87萬元（7.26×12%），企業(yè)所得稅為10.69萬元【（128.21－85.47）×25%】，合計稅款為33.35萬元（14.53＋7.26＋0.87＋10.69），因14.53萬元進(jìn)項稅金包含在100萬元購貨款內(nèi)，企業(yè)凈收益就為31.18萬元（150－100－7.26－0.87－10.69）。這就取得最好的效益。
