隨著我國新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的頒布與廣泛實(shí)施， 醫(yī)院為適應(yīng)新的會(huì)計(jì)形式發(fā)展和管理的需要，財(cái)政部根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的特點(diǎn)對(duì)1999年1月1日頒布并實(shí)施的的《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》和《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》（以下簡稱原制度）進(jìn)行了修訂，并于2011年1月18日正式對(duì)外公布了修訂后的《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》（財(cái)社[2010]306號(hào)）和《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》（財(cái)會(huì)[2010]27號(hào)）、新制定的《基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)制度》（財(cái)社[2010]307號(hào)）和《基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)制度》（財(cái)會(huì)[2010]26號(hào)），中國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)也同步制定發(fā)布了《醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)指引》（會(huì)協(xié)[2011]3號(hào)），醫(yī)院和基層衛(wèi)生醫(yī)療機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)和審計(jì)等方面的五項(xiàng)制度（以下簡稱新制度），較原制度有多方面的變化，充分體現(xiàn)了我國醫(yī)療事業(yè)單位財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)與審計(jì)理論方面的最新研究成果，更加真實(shí)地反映了醫(yī)院的資產(chǎn)負(fù)債狀況和運(yùn)營情況，同時(shí)也順應(yīng)了新時(shí)期深化醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的需要。新制度自2011年7月1日起試點(diǎn)執(zhí)行，2012年1月1日起在全國施行。
一、新舊醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度比較
財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度是進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作所遵循的規(guī)則、方法和程序的總稱。隨著醫(yī)療衛(wèi)生體制改革的深入，特別是醫(yī)療保險(xiǎn)制度的逐步完善，要求醫(yī)院必須從管理體制、內(nèi)部運(yùn)行機(jī)制等方面進(jìn)行深入全面的改革，原制度在實(shí)際運(yùn)行過程中存在的局限和不足也逐漸暴露出來，不適應(yīng)當(dāng)今形勢下醫(yī)院管理的要求。
(一)新制度完善了醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告體系，提高了會(huì)計(jì)信息披露的完整性
原制度醫(yī)院會(huì)計(jì)報(bào)表體系不完整，缺少反映醫(yī)院現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物變動(dòng)情況的現(xiàn)金流量表，報(bào)表設(shè)計(jì)及格式不利于反映醫(yī)院真實(shí)的經(jīng)營狀況、醫(yī)院投資和籌資本身的情況，以及籌集資金的規(guī)模和具體來源。醫(yī)院管理層以及社會(huì)各界對(duì)醫(yī)院會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求越來越高，醫(yī)院內(nèi)部的決策對(duì)會(huì)計(jì)信息的依賴性也越來越強(qiáng)，因此，新制度將原來的“收入支出總表”改為“收入費(fèi)用表”，同時(shí)新增了現(xiàn)金流量表、財(cái)政補(bǔ)助收支情況表，并將原制度中的基金變動(dòng)情況表從主表改為附表，構(gòu)建了全面反映醫(yī)院經(jīng)濟(jì)運(yùn)營及現(xiàn)金流量情況的會(huì)計(jì)報(bào)表體系。
(二)新制度完善了固定資產(chǎn)的折舊方法，保證了固定資產(chǎn)價(jià)值的會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠
原制度固定資產(chǎn)計(jì)提修購基金后醫(yī)院資產(chǎn)負(fù)債表上固定資產(chǎn)項(xiàng)目的金額只反映原值，未能反映固定資產(chǎn)使用過程中的實(shí)際損耗．造成固定資產(chǎn)賬面價(jià)值和實(shí)際價(jià)值的嚴(yán)重背離，虛增了固定資產(chǎn)總量,無從體現(xiàn)固定資產(chǎn)使用狀況和新舊程度，不利于報(bào)表使用者了解固定資產(chǎn)的真實(shí)情況。
新制度完善了固定資產(chǎn)的折舊、攤銷制度,對(duì)固定資產(chǎn)的核算進(jìn)行了顛覆性的改變，取消了“固定基金”賬戶，增設(shè)了“待沖基金”“累計(jì)折舊”賬戶，在資產(chǎn)負(fù)債表中“累計(jì)折舊”帳戶作為固定資產(chǎn)的備抵項(xiàng)目，使醫(yī)院的會(huì)計(jì)報(bào)表能夠真實(shí)地反映其資產(chǎn)、凈資產(chǎn)以及收支結(jié)余的情況，保證固定資產(chǎn)價(jià)值的會(huì)計(jì)信息真實(shí)、可靠。
(三)新制度完善了對(duì)無形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算，使會(huì)計(jì)信息更能滿足醫(yī)療市場的需要
醫(yī)療服務(wù)行業(yè)是高技術(shù)、高風(fēng)險(xiǎn)行業(yè)，其無形資產(chǎn)主要表現(xiàn)為醫(yī)療技術(shù)專利權(quán)、非專利技術(shù)以及醫(yī)院的信譽(yù)。醫(yī)院為了適應(yīng)自身發(fā)展的需要，必然開展一些能給自身帶來較大經(jīng)濟(jì)價(jià)值的科研項(xiàng)目，其費(fèi)用較大，如果不將其資本化，直接反映在當(dāng)期支出中，其收支結(jié)余不會(huì)真實(shí)，不利于考核當(dāng)期財(cái)務(wù)成果。原制度雖有“無形資產(chǎn)”科目，但忽視了無形資產(chǎn)的核算管理，無形資產(chǎn)流失現(xiàn)象比較嚴(yán)重。新制度設(shè)置了“無形資產(chǎn)、累計(jì)攤銷”兩個(gè)科目，分別核算無形資產(chǎn)的原值和攤銷額，規(guī)定了無形資產(chǎn)攤銷的方法，合理確認(rèn)、計(jì)量與核算醫(yī)院的無形資產(chǎn)，并按期平均攤銷，計(jì)入對(duì)外提供的醫(yī)療服務(wù)成本，以完整反映醫(yī)院資產(chǎn)的情況，使會(huì)計(jì)信息更能滿足醫(yī)療市場的需要。
(四)新制度完善了壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提范圍、方法和比例
原制度規(guī)定：年度終了，醫(yī)院應(yīng)按年末應(yīng)收醫(yī)療款和應(yīng)收在院病人醫(yī)藥費(fèi)科目余額的3%-5%計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，但醫(yī)院在院病人人院時(shí)實(shí)行預(yù)收醫(yī)療款制度，所以應(yīng)收在院病人醫(yī)藥費(fèi)并非實(shí)際欠費(fèi)，而“應(yīng)收醫(yī)療款”賬戶中包含了相當(dāng)大的“病人欠費(fèi)”數(shù)，計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備遠(yuǎn)低于可能發(fā)生的壞賬，致使大量呆賬、壞賬長期掛在賬上不能沖銷，妨礙了資金的周轉(zhuǎn)，導(dǎo)致企業(yè)現(xiàn)金流量嚴(yán)重不足，使醫(yī)院的流動(dòng)性指標(biāo)、償債能力指標(biāo)失真。
醫(yī)院的壞賬損失主要發(fā)生在出院病人欠費(fèi)這一環(huán)節(jié)，與“應(yīng)收醫(yī)療款”相關(guān)，提取壞賬準(zhǔn)備不能將“在院病人醫(yī)藥費(fèi)”包含在內(nèi)，但應(yīng)將除病人欠費(fèi)以外形成的應(yīng)收款項(xiàng)都計(jì)入壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提基數(shù)中。按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，結(jié)合醫(yī)院經(jīng)濟(jì)管理的需要，新制度規(guī)定：年度終了，醫(yī)院可采用余額百分比法、賬齡分析法、個(gè)別認(rèn)定法等方法計(jì)題壞賬準(zhǔn)備，累計(jì)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備不應(yīng)超過年末應(yīng)收醫(yī)療款和其他應(yīng)收款科目余額的2%-4%。
(五)新制度完善了對(duì)外投資核算科目
新制度完善了對(duì)外投資管理，明確了投資形式、投資期限、投資范圍、投資前的論證估價(jià)等規(guī)定，將原制度中對(duì)外投資科目拆分為短期投資和長期投資兩個(gè)科目，其中能夠隨時(shí)變現(xiàn)并且持有時(shí)間不準(zhǔn)備超過一年（含1年）的投資用短期投資科目核算，而對(duì)持有時(shí)間準(zhǔn)備超過一年（不含1年）的各種股權(quán)性質(zhì)的投資、以及購入的在1年內(nèi)（含1年）不能變現(xiàn)或不準(zhǔn)備隨時(shí)變現(xiàn)的債權(quán)性質(zhì)的投資作為長期投資，長期投資科目下設(shè)“股權(quán)投資”“債權(quán)投資”兩個(gè)一級(jí)明細(xì)科目。
(六)新制度完善了抗風(fēng)險(xiǎn)方面的能力
原制度在抗風(fēng)險(xiǎn)方面基本上處于真空，缺乏抗風(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)容，只在產(chǎn)生了風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生經(jīng)濟(jì)賠償時(shí)將其列入“其他支出”科目，未涉及抗風(fēng)險(xiǎn)的財(cái)務(wù)保障問題，未考慮醫(yī)療事故可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)賠償?shù)呢?cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，必然導(dǎo)致財(cái)務(wù)支出和凈收入違背“會(huì)計(jì)穩(wěn)健性原則”的會(huì)計(jì)反映。由于缺乏財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)保險(xiǎn)，一旦發(fā)生嚴(yán)重的醫(yī)療事故，導(dǎo)致巨大的經(jīng)濟(jì)賠償必然會(huì)嚴(yán)重影響醫(yī)院工作的正常進(jìn)行。從而使醫(yī)院財(cái)務(wù)抗風(fēng)險(xiǎn)能力進(jìn)一步惡化．同時(shí)也不利于反映當(dāng)期成本支出。
新制度按醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)保障的原理，在專用基金下增補(bǔ)建立了醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金的科目，確定了計(jì)提醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金的計(jì)提依據(jù)及計(jì)提比率，根據(jù)實(shí)際情況在彈性度內(nèi)自行選擇。但應(yīng)遵守一貫性原則，在一個(gè)會(huì)計(jì)年度內(nèi)不得任意變動(dòng)；規(guī)定醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金?？顚Ｓ?；允許醫(yī)院使用醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金向保險(xiǎn)公司購置相應(yīng)的險(xiǎn)種。
二、新制度的創(chuàng)新亮點(diǎn)
(一)單獨(dú)制定了基層醫(yī)療機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度
新制定的《基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)制度》和《基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)制度》適用于城市社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)中心（站）、鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院等基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)。單獨(dú)制定這一制度，主要原因：基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)與公立醫(yī)院相比存在機(jī)構(gòu)設(shè)置、業(yè)務(wù)范圍極為簡單、財(cái)會(huì)人員數(shù)量少、信息化條件差，需要更加簡單的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度；基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)和公立醫(yī)院在政策和管理上存在較大的差異，特別是補(bǔ)償政策和財(cái)務(wù)管理辦法方面，基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)主要負(fù)責(zé)提供疾病預(yù)防控制等公共衛(wèi)生服務(wù)及基本醫(yī)療服務(wù)，而公立醫(yī)院主要負(fù)責(zé)承擔(dān)危重急癥、疑難病癥、科研、教學(xué)等綜合方面的職能；“醫(yī)改意見及實(shí)施方案”對(duì)基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)與公立醫(yī)院提出了不同要求，國家財(cái)政投入機(jī)制也有著顯著不同。
(二)單獨(dú)為醫(yī)院科研項(xiàng)目設(shè)置了總帳科目和收支核算范圍
目前大型醫(yī)院普遍承擔(dān)了眾多科研、教學(xué)、學(xué)生實(shí)習(xí)等任務(wù)，對(duì)于提高我國醫(yī)學(xué)科學(xué)水平、推進(jìn)醫(yī)學(xué)創(chuàng)新、培育一流醫(yī)學(xué)人才發(fā)揮了很大的作用。新制度在收入管理中設(shè)置了“科教項(xiàng)目收入”科目，支出管理中設(shè)置了“科教項(xiàng)目支出”科目，凈資產(chǎn)管理中設(shè)置了“科教項(xiàng)目結(jié)轉(zhuǎn)（余）”，這樣有利于對(duì)科教項(xiàng)目的投入、產(chǎn)出進(jìn)行客觀評(píng)價(jià)，改善科教項(xiàng)目管理水平，也有利于正確反映醫(yī)療業(yè)務(wù)的收入和成本。突出了醫(yī)院今后的發(fā)展更加注重提高科研教學(xué)的競爭優(yōu)勢。
(三)明確了將醫(yī)療機(jī)構(gòu)績效考核納入財(cái)務(wù)管理體系
新制度規(guī)定：基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)結(jié)合實(shí)施績效工資，設(shè)立獎(jiǎng)勵(lì)基金，建立激勵(lì)機(jī)制。而醫(yī)院要加強(qiáng)預(yù)算執(zhí)行結(jié)果的分析和考核，并將預(yù)算執(zhí)行結(jié)果、成本控制目標(biāo)實(shí)現(xiàn)情況和業(yè)務(wù)工作效率等一并作為內(nèi)部業(yè)務(wù)綜合考核的重要內(nèi)容。逐步建立與年終評(píng)比、內(nèi)部收入分配掛鉤機(jī)制。主管部門（或舉辦單位）應(yīng)會(huì)同財(cái)政部門制定績效考核辦法，對(duì)醫(yī)院預(yù)算執(zhí)行、成本控制以及業(yè)務(wù)工作等情況進(jìn)行綜合考核評(píng)價(jià)，并將結(jié)果作為對(duì)醫(yī)院決策和管理層進(jìn)行綜合考核、實(shí)行獎(jiǎng)懲的重要依據(jù)。通過建立與績效掛鉤的財(cái)務(wù)管理體系，有利于推動(dòng)醫(yī)療機(jī)構(gòu)人事制度和收入分配制度改革，有利于調(diào)動(dòng)醫(yī)療服務(wù)人員的積極性和責(zé)任心，有利于提高醫(yī)療機(jī)構(gòu)的服務(wù)水平。
(四)詳細(xì)規(guī)定了醫(yī)院成本核算體系
新制度將醫(yī)院成本核算作為重點(diǎn)，單獨(dú)設(shè)置了“成本管理”一章節(jié)，對(duì)成本核算體系進(jìn)行了詳細(xì)的規(guī)范，明確了成本核算原則、成本核算范圍、科室成本分?jǐn)偭鞒?，列出了不屬于成本核算范圍的支出，這樣有利于將來醫(yī)療價(jià)格的確定，有利于合理補(bǔ)償醫(yī)療服務(wù)耗費(fèi)。醫(yī)院應(yīng)根據(jù)成本核算結(jié)果，對(duì)照目標(biāo)成本或標(biāo)準(zhǔn)成本，采取趨勢分析、結(jié)構(gòu)分析、量本利分析等方法及時(shí)分析實(shí)際成本變動(dòng)情況及原因，把握成本變動(dòng)規(guī)律，提高成本效率。
綜上所述，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為目前比較成熟、全面及規(guī)范的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，新制度既借鑒了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，同時(shí)考慮了醫(yī)院會(huì)計(jì)的國際通行做法與醫(yī)院改革和發(fā)展的實(shí)際需要，有效地提高了醫(yī)院會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，更加真實(shí)地反映醫(yī)院的資產(chǎn)負(fù)債狀況和運(yùn)營情況，對(duì)醫(yī)院經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行核算、監(jiān)督，以滿足醫(yī)院會(huì)計(jì)工作者、醫(yī)院管理者和投資者的需要。
