【摘要】我國會計準則理論和方法體系雖然經歷了二十多年的發(fā)展,但仍然存在著許多不合理和不完善的地方,與國際慣例和西方發(fā)達國家的一些做法比較存在著許多不協調。本文就我國現行事業(yè)單位會計準則中存在的一些問題提出改進對策。
為了規(guī)范事業(yè)單位會計核算,保證會計信息質量,財政部于1997年制定并發(fā)布了《 事業(yè)單位會計準則》(試行)及有關財務規(guī)則,并規(guī)定該準則于1998 年1月1日起在全國范圍內實行。我國現行事業(yè)單位會計準則和制度自頒布實行至今對規(guī)范事業(yè)單位會計核算,加強事業(yè)單位財務管理起到了巨大的作用。但隨著我國經濟體制改革不斷深入發(fā)展,事業(yè)單位與市場的關系越來越密切,事業(yè)單位的會計環(huán)境也隨之發(fā)生了巨大的變化,這就使得現行的事業(yè)單位會計準則和制度已不能適應事業(yè)業(yè)務發(fā)展的需求,急待改進。
一、事業(yè)單位會計準則存在的缺陷
(一)現行事業(yè)單位會計準則“固定資產不計提折舊”,致使在核算上存在著缺陷
《事業(yè)單位會計準則》第三章中對事業(yè)單位固定資產是否要計提折舊沒有明確說明,只對固定資產的增加、減少、報廢、毀損等作了一般性的闡述,而會計制度通用科目中沒有折舊這一科目。在實務操作中,事業(yè)單位大多不按固定資產原值和使用年限計提固定資產折舊,而是按收入的一定比例提取修購基金作為凈資產的一部分。這樣資產實有的價值就不能真實可靠的反映,無法保證其會計信息質量。另外,有些事業(yè)單位為了盤活閑置或不適用的固定資產,增加本單位的經濟效益,便對現有的一些房屋或專用設備等固定資產轉為經營性資產獲取利益。但事業(yè)單位會計準則沒有規(guī)定固定資產計提折舊,這就導致了單位固定資產價值的虛增,不能真實、完整反映單位占用的經濟資源及使用情況,會計信息被扭曲披露,鑒于固定資產是企業(yè)的重要資產之一,歪曲的披露就嚴重影響會計信息的質量。
(二)現行事業(yè)單位會計準則和制度適用的范圍受到限制
事業(yè)單位會計準則第二條規(guī)定:本準則適用于各級各類國有事業(yè)單位。這樣一來,一些社會團體、行業(yè)協會和民間組織等非國有事業(yè)單位遵照什么會計準則和制度進行會計核算沒 有一個統一的規(guī)定標準。這就使得一些非國有事業(yè)單位在財務的管理上無章可循,勢必導致這些單位的財務行為難以規(guī)范,財務管理問題很多,從而阻礙著這些單位的健康發(fā)展,甚至造成不必要的損失。如一些非國有事業(yè)單位的領導及財務人員利用無明確的會計準則和制度來約束本單位會計核算,模糊財務核算,使他們的非法意圖有實施的空間和可能。
(三)事業(yè)單位收入的不合理劃分引起會計核算的缺陷
事業(yè)單位會計準則規(guī)定:“ 事業(yè)收入”是指事業(yè)單位開展專業(yè)業(yè)務活動及輔助活動所取得的收入,“ 經營收入”是指事業(yè)單位在專業(yè)業(yè)務活動及輔助活動之外開展非獨立核算經營活動取得的收入,其中,對事業(yè)收入的確認又作了如下規(guī)定:按規(guī)定應上繳財政預算的資金和應繳財政專戶的預算外資金不計入事業(yè)收入;從財政專戶核算的預算外資金和部分經財政部門核準不上繳財政專戶管理的預算外資金,計入事業(yè)收入。按照上述定義,事業(yè)收入和預算外資金有嚴格的區(qū)別。預算外資金屬財政性資金,不是單位自有資金,故核撥給單位的預算外資金不應作為事業(yè)收入;經財政批準自留的預算外資金也不應作為事業(yè)收入。同時,對事業(yè)單位而言,經營活動與專業(yè)業(yè)務活動及輔助活動沒有嚴格的區(qū)別和界限,事業(yè)單位的所謂經營活動補償是與業(yè)務活動相聯系的,從業(yè)務活動中產生,為業(yè)務活動服務,不同的只是市場化程度較高,受市場調節(jié)較強,故經營收入不應與事業(yè)收入分開。
(四)事業(yè)單位會計報表的缺陷
由于目前企業(yè)單位會計核算的基礎是權責發(fā)生制,現金流量表能夠動態(tài)地反映企業(yè)在未來會計期間獲得現金流量的能力,是企業(yè)管理部門編制現金預算的依據,已成為企業(yè)最重要的財務報表之一;而事業(yè)單位會計核算基礎是收付實現制,目前并未編制現金流量表,不能動態(tài)反映其經營活動產生的現金流量?，F金流量表已經成為與會計主體有利益關系的各方了解其現金變動及支付能力的重要報表。與企業(yè)會計報表相比,事業(yè)單位會計報表兩個最大的不足是:1.從會計報表體系上看,事業(yè)單位不編制現金流量表;2.從具體會計報表的結構上看,資產負債表采用“ 科目余額表”的結構形式。
二、事業(yè)單位會計準則的改進對策
(一)事業(yè)單位會計準則適用范圍被逐步擴大到能適用于非國有事業(yè)單位
讓非國有事業(yè)單位的會計管理有章可循,更有利于其健康發(fā)展。另外,隨著社會主義市場經濟的發(fā)展,事業(yè)單位的業(yè)務也日趨多樣化,有很多事業(yè)單位實行企業(yè)化管理,有一些事業(yè)單位開辦企業(yè)在匯總或合并下屬單位會計報表時,就有應遵循什么樣的會計準則和制度的問題。目前,事業(yè)單位改革正處在加快步伐進行之中,有的轉向行政單位,有的保留原有性質,有的走向市場,因此,事業(yè)單位會計準則和制度也需要進行相應的調整,以適應改革的需要。
(二)調整事業(yè)單位收入的相關規(guī)定
1.在收入類中增加則政返還收入。規(guī)定從財專戶核撥的預算外資金和部分經財政部門核準不上繳財政專戶管理的預算外資金,計入財政返還收入;將經營收入并入事業(yè)收入。
2.重新界定事業(yè)收入的范圍。規(guī)定事業(yè)收入是指事業(yè)單位開展專業(yè)業(yè)務活動、經營活動及輔助活動所取得的全部收入。把原預算外資金計入事業(yè)收入的規(guī)定取消。
(三)事業(yè)單位會計報表中會計報表的改進策略
我們可以參考企業(yè)現金流量表準則的基本原理,結合事業(yè)單位的實際情況編制內部管理報表——事業(yè)單位現金流量表,反映事業(yè)單位一定期間的現金流入和流出的整體情況,說明現金從哪里來,又運用到哪里去,對資產負債表和收入支出表起到補充說明的作用?，F金流量信息能夠表明事業(yè)單位的資金是否緊張,使收入支出表中的事業(yè)收入和經營收入排除了會計核算采用權責發(fā)生制、配比原則等人為選擇會計處理方法的影響,便于領導層理解和搞好資金運籌。事業(yè)單位現金流量的主要內容:
1.編制基礎?，F金流量表是采用現金和現金等價物作為編制基礎的。所謂“ 現金”,不僅包括“ 現金”賬戶核算的庫存現金,還包括“銀行存款”賬戶核算的存入金融單位、隨時可以用于支付的存款,也包括“ 其他貨幣資金”賬戶核算的外埠存款、銀行匯票存款、銀行本票存款和在途貨幣資金等其他貨幣資金。所謂“現金等價物”是指三個月內的流動性強、易于轉換為已知金額現金、價值變動風險很小的投資。
2.現金流量的分類。事業(yè)單位在收入來源及其構成、成本費用核算的內容和方法、結余形成及其分配等方面與企業(yè)相比有較明顯的區(qū)別,從而直接影響現金流量的分類。根據事業(yè)單位的特點及現金流量項目的實際情況,將事業(yè)單位的現金流量分為三類,即業(yè)務及其他活動產生的現金流量、投資活動產生的現金流量和籌資活動產生的現金流量。(1)業(yè)務活動及其他活動主要包括財政撥款、上級補助、接受單位或個人的捐贈、提供勞務(如開展科學研究、技術轉讓、學術交流、科學普及、經營服務、工程承包等)、經營租賃、購買材料物資、接受勞務等。(2)投資活動主要包括取得和收回投資等。(3)籌資活動主要包括對外借入的款項以及償還債務等。
摘自：《會計之友》2006年19期 作者：潘朝彥
