資金是企業(yè)的血液，企業(yè)的資金鏈斷裂，經(jīng)濟(jì)效益再好，都可能面臨破產(chǎn)清算的危機(jī)。企業(yè)要想在一定時(shí)間內(nèi)發(fā)展壯大，必須籌集到足夠的資金，即進(jìn)行融資，但目前很多企業(yè)都面臨融資難的問(wèn)題，企業(yè)有必要另辟蹊徑來(lái)融資，稅務(wù)籌劃就是一個(gè)不錯(cuò)的選擇。筆者認(rèn)為，最遲納稅和最輕稅負(fù)是稅務(wù)會(huì)計(jì)的基本融資原理。
一、最遲納稅的融資操作
在稅務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，企業(yè)可以在遵從稅法的前提下，利用會(huì)計(jì)政策遞延稅款的繳納時(shí)間，增加企業(yè)“無(wú)償使用”的資金。
（一）固定資產(chǎn)折舊方法的選擇
按照我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)可以選擇的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法及年數(shù)總和法4種方法。雖然在整個(gè)折舊期間，企業(yè)計(jì)提的折舊總額相同，即在計(jì)算所得稅時(shí)允許扣除的總額是相同的，但考慮貨幣的時(shí)間價(jià)值因素之后，結(jié)果就會(huì)不同。折舊期限越短或采用加速法，節(jié)稅效果越好；反之，節(jié)稅效果越差。在稅法允許的前提下，納稅人應(yīng)該采取最短的折舊年限或最快的折舊方法，以實(shí)現(xiàn)遞延納稅的目的，最大限度地為企業(yè)融資。
例1：某船舶廠一大型設(shè)備，原價(jià)400 000元，預(yù)計(jì)殘值率3%，折舊年限5年，市場(chǎng)利率10%，所得稅率25%。采用不同的折舊方法，每年的折舊額、每年可抵扣所得稅額，每年可抵扣所得稅額的折現(xiàn)額計(jì)算見(jiàn)表1。
從表1可以看出，在考慮貨幣時(shí)間價(jià)值，折現(xiàn)之后，可抵扣所得稅額的折現(xiàn)額不同，加速折舊法大于直線(xiàn)法，其中雙倍余額遞減法為企業(yè)節(jié)省5 603元（79 143-73 540）的稅金，年數(shù)總和法為企業(yè)節(jié)省4 654元（78 194-73 540）的稅金，減少的稅金就是通過(guò)稅務(wù)會(huì)計(jì)為企業(yè)實(shí)現(xiàn)的融資。由此可見(jiàn)，加速折舊法在遞延納稅方面好于直線(xiàn)法。因此，納稅人最好采用雙倍余額遞減法進(jìn)行固定資產(chǎn)折舊的處理。
由于采用加速折舊法而形成的稅收節(jié)余（收益）成為產(chǎn)業(yè)資金的主要來(lái)源，并為發(fā)展中的企業(yè)創(chuàng)立了幾乎完全是資助性的政府無(wú)息貸款。
（二）存貨計(jì)價(jià)方法的選擇
根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)――存貨》規(guī)定，企業(yè)存貨應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量，計(jì)價(jià)方法可以在先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、個(gè)別計(jì)價(jià)法中任選一種。無(wú)論采用哪種計(jì)價(jià)方法，從長(zhǎng)期看，其實(shí)際繳納的總稅額相同，但考慮到貨幣的時(shí)間價(jià)值，企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)會(huì)不同。存貨計(jì)價(jià)方法的選擇應(yīng)該立足于使成本費(fèi)用的抵稅效應(yīng)最充分和最快地發(fā)揮，以便最大限度地獲得可以“無(wú)償使用”的資金。
對(duì)于盈利企業(yè)而言，企業(yè)應(yīng)選擇前期成本較大的計(jì)價(jià)方法。當(dāng)物價(jià)水平呈下降趨勢(shì)時(shí)，納稅人可以采用先進(jìn)先出法，使先購(gòu)進(jìn)的成本高的材料先行結(jié)轉(zhuǎn)；同理，當(dāng)物價(jià)水平呈上漲趨勢(shì)時(shí)，納稅人可以采用加權(quán)平均法。
?。ㄈ╅L(zhǎng)期股權(quán)投資損益確認(rèn)方法的選擇
按照我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，長(zhǎng)期股權(quán)投資在持有期間，根據(jù)投資企業(yè)對(duì)被投資單位的影響程度是否存在活躍市場(chǎng)、公允價(jià)值能否可靠取得等情況，分別采用成本法和權(quán)益法進(jìn)行核算。當(dāng)對(duì)子公司投資，或被投資單位不具有共同控制或重大影響，且公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期投資，采用成本法核算；當(dāng)對(duì)合營(yíng)、聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資，采用權(quán)益法核算。在成本法下，被投資單位實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)在宣告分配之前，“投資收益”賬戶(hù)并不反映實(shí)際已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的投資收益，不需要就投資收益計(jì)算補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。而按照權(quán)益法，不論投資收益是否宣告分配，投資企業(yè)均應(yīng)在被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的當(dāng)期，根據(jù)所占被投資企業(yè)凈資產(chǎn)的份額確認(rèn)投資收益，同時(shí)計(jì)算補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。可見(jiàn)，兩種方法下，就投資收益計(jì)算補(bǔ)繳企業(yè)所得稅的金額相同，但是投資收益納稅義務(wù)發(fā)生的時(shí)間不同。一般情況下，投資企業(yè)采用成本法比采用權(quán)益法更能達(dá)到幫助企業(yè)融資的目的。
例2：A公司2009年1月1日以1元/股的價(jià)格購(gòu)入B公司100萬(wàn)股股票，占B公司股份總數(shù)的25%。A公司的所得稅稅率為25%；B公司是一家高新技術(shù)企業(yè)，所得稅稅率為15%。B公司2009年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)40萬(wàn)元。2010年3月1日，B公司分配現(xiàn)金股利40萬(wàn)元，A公司于當(dāng)日收到B公司分配的現(xiàn)金股利10萬(wàn)元。假設(shè)A公司除了持有B公司的股權(quán)外沒(méi)有其他的投資。
方案一：假設(shè)A公司對(duì)B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資滿(mǎn)足成本法核算條件。2009年B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)40萬(wàn)元，按照成本法，B公司2009年沒(méi)有分配現(xiàn)金股利，A公司不必作賬務(wù)處理。根據(jù)稅法的規(guī)定，A公司不必就該筆投資收益補(bǔ)繳所得稅。2010年3月1日，A公司收到現(xiàn)金股利10萬(wàn)元，在2010年所得稅匯算清繳時(shí)，應(yīng)就這筆投資收益補(bǔ)繳所得稅1.176 5萬(wàn)元[10÷（1-15%）×（25%-15%）]。
方案二：假設(shè)A公司對(duì)B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資滿(mǎn)足權(quán)益法核算條件。2009年B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)40萬(wàn)元。A公司需要確認(rèn)投資收益10萬(wàn)元（40×25%），同時(shí)在2009年所得稅匯算清繳時(shí)，應(yīng)就這筆投資收益補(bǔ)繳所得稅1.176 5萬(wàn)元。
兩種方案下，A公司補(bǔ)繳的所得稅金額一致，但是方案一投資收益補(bǔ)繳的所得稅在2010年度匯算清繳，方案二補(bǔ)繳的所得稅在2009年度匯算清繳，選擇方案一可以達(dá)到合法延遲納稅的目的，1.176 5萬(wàn)元的資金A公司可以“免費(fèi)”使用一年。
雖然成本法和權(quán)益法的選擇不是隨意的，但是投資企業(yè)可以通過(guò)調(diào)整其在被投資企業(yè)中所占股權(quán)的比例，以選用有利的長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法為企業(yè)融資。
（四）分期收款銷(xiāo)售商品開(kāi)具發(fā)票時(shí)間的選擇
目前，對(duì)于分期收款銷(xiāo)售商品開(kāi)具發(fā)票的時(shí)間有兩種選擇：第一種，按合同約定的收款期分次開(kāi)票。《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，采取分期收款方式銷(xiāo)售貨物的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為合同約定的收款日期的當(dāng)天。第二種，發(fā)出商品時(shí)一次開(kāi)票?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解2008》對(duì)于分期收款銷(xiāo)售商品會(huì)計(jì)處理的例題中，假定銷(xiāo)售方于發(fā)出商品時(shí)就全部銷(xiāo)售額開(kāi)具專(zhuān)用發(fā)票，并于當(dāng)天收到全部的增值稅額。
如果選擇在發(fā)出商品時(shí)一次性就全部銷(xiāo)售貨款開(kāi)具專(zhuān)用發(fā)票，那么企業(yè)在開(kāi)票當(dāng)日應(yīng)當(dāng)就全部銷(xiāo)售貨款一次性計(jì)繳增值稅款，同時(shí)企業(yè)還需一次性確認(rèn)收入和成本并據(jù)以計(jì)繳企業(yè)所得稅。如果企業(yè)選擇按合同約定的收款日期分次開(kāi)具專(zhuān)用發(fā)票，那么增值稅就可以分期計(jì)繳，同時(shí)收入和成本可以分期確認(rèn)，從而企業(yè)所得稅可以分期計(jì)繳。由此可見(jiàn)，按合同約定的收款日期分次開(kāi)具發(fā)票可以分期分次繳納增值稅和延遲繳納企業(yè)所得稅，以延長(zhǎng)企業(yè)“免費(fèi)”使用資金的時(shí)間。
需要注意的是，企業(yè)利用延遲納稅增加企業(yè)營(yíng)運(yùn)資金時(shí)，必須注意與公司經(jīng)營(yíng)有關(guān)的稅法變動(dòng)，考慮邊際稅率的變化可能帶來(lái)的不利影響，防止延遲納稅給企業(yè)帶來(lái)的好處被邊際稅率變化帶來(lái)的不利所抵消。
二、最少納稅的融資操作
企業(yè)應(yīng)該在稅務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，選擇最有利的財(cái)務(wù)決策，使應(yīng)交稅款最小化，增加企業(yè)實(shí)際可運(yùn)用的資金。
?。ㄒ唬┵Y產(chǎn)轉(zhuǎn)讓方式的選擇
資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓是通過(guò)買(mǎi)賣(mài)活動(dòng)在不同納稅主體之間發(fā)生資產(chǎn)流動(dòng)的經(jīng)濟(jì)行為。目前，資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓主要有兩種方式：直接轉(zhuǎn)讓和股權(quán)轉(zhuǎn)讓。采用不同的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓方式，需要繳納的稅種和稅額均不同。企業(yè)應(yīng)該根據(jù)具體情況選擇不同的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓方法，達(dá)到最輕稅負(fù)的目的，減少資金的流出，間接地為企業(yè)融資。
例3：2005年，在高力國(guó)際的操作下，新加坡嘉德置地集團(tuán)將旗下的新茂大廈轉(zhuǎn)讓給澳大利亞麥格理集團(tuán)旗下的MGPA管理公司。該項(xiàng)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓可以采用直接轉(zhuǎn)讓方式或股權(quán)轉(zhuǎn)讓方式，最后的結(jié)果是MGPA管理公司出資8億收購(gòu)嘉德置地旗下的新茂房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)有限公司95%股權(quán)，另外5%股權(quán)則由上海永業(yè)集團(tuán)持有。
下面分析下選擇股權(quán)轉(zhuǎn)讓的原因:在轉(zhuǎn)讓前，嘉德持有的那部分商用物業(yè)的價(jià)值約為5億元，轉(zhuǎn)讓作價(jià)為8億元。如果采用直接轉(zhuǎn)讓方式，所繳納的稅金為：合同印花稅25萬(wàn)元（5億×0.05%），房產(chǎn)稅2 304萬(wàn)元（8億×80％×1.2%×3年），營(yíng)業(yè)稅2 500萬(wàn)元（5億×5%），所得稅9 900萬(wàn)元（3億×33%），河道管理費(fèi)12.5萬(wàn)元（營(yíng)業(yè)稅2 500萬(wàn)×0.5%），共計(jì)14 741.5萬(wàn)元。如果通過(guò)股權(quán)轉(zhuǎn)讓?zhuān)U納的稅金為：營(yíng)業(yè)稅4 000萬(wàn)元（8億×5%），附加稅350萬(wàn)元（7億×0.5%），合同印花稅2 100元（7億×0.000 3%），共計(jì)4 350.21萬(wàn)元。兩種轉(zhuǎn)讓方式稅金相差10 391.29萬(wàn)元，也就是說(shuō)，高力國(guó)際的該筆操作幫MGPA管理公司節(jié)省了一筆巨額資金，這相當(dāng)于間接地幫MGPA管理公司融資10 391.29萬(wàn)元。
?。ǘ┘{稅人身份的選擇
對(duì)于同一涉稅事項(xiàng)，納稅人身份不同，其承擔(dān)的實(shí)際稅負(fù)不同，繳納稅款導(dǎo)致的現(xiàn)金流出不同。以增值稅為例，按照我國(guó)《增值稅暫行條例》規(guī)定，納稅人按其經(jīng)營(yíng)規(guī)模及會(huì)計(jì)核算是否健全劃分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。一般納稅人嚴(yán)格按照增值稅專(zhuān)用發(fā)票抵扣制度，稅率為17%，一些關(guān)系國(guó)計(jì)民生的特殊貨物實(shí)行13%的優(yōu)惠稅率，小規(guī)模納稅人的征收率為3%。一般納稅人與小規(guī)模納稅人在征收管理、適用稅率以及應(yīng)納稅額計(jì)算方法上有明顯區(qū)別。企業(yè)應(yīng)該根據(jù)其具體情況（增值率、抵扣率），選擇最佳的納稅人身份。應(yīng)注意的是，企業(yè)一旦確認(rèn)為增值稅一般納稅人身份，就不可以再轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人身份。
?。ㄈ┗诙愂諆?yōu)惠政策決策的選擇
2008年1月1日起開(kāi)始實(shí)施的新《企業(yè)所得稅法》，鼓勵(lì)農(nóng)、林、牧、漁業(yè)、安全生產(chǎn)、節(jié)能環(huán)保和自主創(chuàng)新等企業(yè)的發(fā)展，無(wú)論什么經(jīng)濟(jì)性質(zhì)的企業(yè)，無(wú)論在什么地區(qū)，都可以享受?chē)?guó)家對(duì)重點(diǎn)扶持和鼓勵(lì)發(fā)展的產(chǎn)業(yè)和項(xiàng)目給予的所得稅優(yōu)惠。例如，新企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)購(gòu)置用于環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專(zhuān)用設(shè)備，可以按該專(zhuān)用設(shè)備的投資額的10％從企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)納稅額中抵免；當(dāng)年不足抵免的，可以在以后5個(gè)納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免。企業(yè)可以通過(guò)財(cái)務(wù)決策的選擇，在購(gòu)置專(zhuān)用設(shè)備時(shí)選擇節(jié)能環(huán)保的設(shè)備，以享稅收優(yōu)惠政策，減少稅款的繳納，最大限度地為企業(yè)融資。
