物流作為“第三利潤源”已經(jīng)受到�來�多企業(yè)的重視，降低物流成本是增加利潤的重要途徑之一。近年來，物流成本在產(chǎn)品成本的比重逐步上升，企業(yè)在物流領(lǐng)域的高成本與低效率的矛盾一直被掩蓋著?，F(xiàn)今我國的物流成本比發(fā)達國家要高出將近10%，工業(yè)企業(yè)中直接勞動成本占總成本的比重不到10%，而物流費用占總成本的比重約為40%，企業(yè)在如何降低物流成本方面找不到正確的方向。因此，建立一套有效的物流成本核算體系，加強企業(yè)物流成本的核算和管理，全面、正確地把握發(fā)生在企業(yè)內(nèi)外的物流費用己成為現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營管理中的首要問題。
一、企業(yè)物流成本及其核算內(nèi)容
企業(yè)物流成本是指在物流活動中，物品在空間位移（包括靜止）過程中所耗費的各種資源（包括時間資源）的貨幣表現(xiàn)的總和。企業(yè)物流成本核算是根據(jù)企業(yè)確定的成本核算對象，采用相應(yīng)的核算模式和方法，按規(guī)定的成本項目通過一系列的物流費用的歸集與分配，計算出一定期間企業(yè)物流活動總成本和單位成本。
物流成本核算的目的是為了更好地進行物流成本管理，支持管理者決策，提高經(jīng)濟效益。因此，成本核算應(yīng)該解決成本種類核算、成本位置核算、成本承擔者核算三方面的內(nèi)容。
對一個企業(yè)而言，要想維持利潤、擴大市場占有率并且提高服務(wù)質(zhì)量，就需要有一套合理的成本核算方案，在保持和吸引客戶的同時，保證公司利潤的最大化。傳統(tǒng)的成本計算方法有完全成本法和變動成本法，這兩種方法由于所提供的成本信息缺乏相關(guān)性，難以適應(yīng)物流成本管理的需要，也不能提供足夠的物流成本量度，而作業(yè)成本法恰好可以規(guī)避以上缺點。
二、作業(yè)成本法在物流成本核算中的應(yīng)用
作業(yè)成本法源于一種新的企業(yè)觀，就是將企業(yè)看作是為最終滿足顧客需要而設(shè)計的“一系列作業(yè)”的集合體。企業(yè)的最終產(chǎn)出，作為企業(yè)內(nèi)部一系列作業(yè)的集合體，它凝聚了在各個作業(yè)上形成最終轉(zhuǎn)移給顧客的價值，力圖找到資源耗用與成本對象之間的因果關(guān)系，從而得到更加精確的產(chǎn)品成本。
?。ㄒ唬┳鳂I(yè)成本法的核算步驟 作業(yè)成本法也稱為活動成本法是以成本動因理論為基礎(chǔ)，基本原理是：產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源。作業(yè)成本方法計算產(chǎn)品成本時，需要將著眼點從傳統(tǒng)的產(chǎn)品轉(zhuǎn)移到作業(yè)上。作業(yè)成本計算首先將企業(yè)所消耗的資源通過資源動因分配到作業(yè)形成作業(yè)的成本，然后再將作業(yè)的成本通過成本動因分配到成本核算對象上形成成本核算對象的成本。作業(yè)成本法核算的步驟：
（1）分析確認企業(yè)的資源。物流成本的計算首先就是要分析各項物流活動消耗了哪些資源，資源在作業(yè)的基礎(chǔ)上確定，每項作業(yè)必然涉及到相關(guān)的資源，對企業(yè)來說資源就是在一定時期內(nèi)為提供物流服務(wù)而投入的人力、物力、資金和時間。
（2）分析確定物流作業(yè)。作業(yè)是組織內(nèi)為了某一目的而進行的資源消耗地工作，說明了企業(yè)所擁有的資源是如何被消耗的。
?。?）確認資源動因。作業(yè)決定著資源的消耗量，這種關(guān)系叫做資源動因，資源動因聯(lián)系著資源和作業(yè)，將物流資源分配到各個物流作業(yè)中心，形成物流作業(yè)成本庫。
?。?）確認作業(yè)動因。作業(yè)動因反應(yīng)了成本對象對作業(yè)消耗的邏輯關(guān)系，將作業(yè)成本分配到成本對象。選擇作業(yè)動因，設(shè)立成本庫，每個成本庫匯集他所在的作業(yè)中心因作業(yè)而引發(fā)的成本。
?。?）作業(yè)中心成本歸并。資源費用依據(jù)資源動因系數(shù)分配到作業(yè)成本上，將各作業(yè)中心的成本進行歸并。
根據(jù)作業(yè)成本基本原理，產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源，可以得到：單位物流成本＝作業(yè)數(shù)量×單位作業(yè)成本＝作業(yè)數(shù)量×資源動因×資源動因成本分配率
（二）作業(yè)成本法應(yīng)用于物流成本核算的優(yōu)勢 主要表現(xiàn)在：
?。?）物流企業(yè)提供的物流服務(wù)以及生產(chǎn)企業(yè)的物流活動中，間接費用所占比例很高，且都不能歸入直接成本，同時許多間接作業(yè)與產(chǎn)品產(chǎn)量并不直接相關(guān)，這使得運用傳統(tǒng)成本核算方法進行核算可能會扭曲產(chǎn)品成本。而作業(yè)成本法正是針對間接費用比例很高的企業(yè)提出的。
?。?）物流企業(yè)提供的是無形服務(wù)，每個客戶的需求都不一樣，個性化生產(chǎn)（服務(wù)）要求較高。而作業(yè)成本法正適合在產(chǎn)品（服務(wù)）品種結(jié)構(gòu)復(fù)雜、工藝多變、經(jīng)常進行生產(chǎn)調(diào)整的情況下使用。
（3）作業(yè)成本法揭示了資源耗費、成本發(fā)生的前因后果。從前因看，可以通過作業(yè)追蹤到產(chǎn)品的設(shè)計環(huán)節(jié)，因為產(chǎn)品的設(shè)計環(huán)節(jié)決定了產(chǎn)品生產(chǎn)的作業(yè)組成和每一作業(yè)預(yù)期的資源消耗水平，以及最終對顧客提供的價值的大?。粡暮蠊?，應(yīng)用作業(yè)成本法可以提供有效信息，優(yōu)化產(chǎn)業(yè)鏈，減少浪費，尋求最有利的投資方向，從整體上提高企業(yè)經(jīng)營整個價值鏈的價值。
三、作業(yè)成本法核算物流成本存在的問題
任何事物都具有兩面性，雖然作業(yè)成本法有著傳統(tǒng)成本核算方法所不具備的優(yōu)點，但是也表現(xiàn)出一定的局限性：
（一）應(yīng)用范圍受限 不是所有的成本費用都可用作業(yè)成本法處理，有些費用如物流生產(chǎn)能力不足時所產(chǎn)生的成本不能納入作業(yè)成本核算體系，一些難以在短期內(nèi)見效的作業(yè)也不能用這一方法評價其合理性。
（二）成本效益方面的障礙 對于成本而言，作業(yè)成本法的實施需要有強大的財力支撐。企業(yè)從引入到應(yīng)用要花費大量的費用，如管理信息系統(tǒng)的設(shè)計、安裝、調(diào)試費用和相關(guān)人員的培訓費用等，同時需要具備詳細的基礎(chǔ)資料，帶來較高的管理成本。實施作業(yè)成本法的效益沒有一個客觀的計量依據(jù)，沒有辦法準確地計量。對于大多數(shù)企業(yè)管理者而言，他們更重視其任期內(nèi)企業(yè)的效益水平，因此很難會為了產(chǎn)生非短期收益而花費大量成本。
?。ㄈ]有考慮時間成本同樣的物流流程其作業(yè)量可能相當，但花費時間不同，造成庫存持有成本、訂單響應(yīng)成本、缺貨成本等可能不同，即作業(yè)成本法不能準確核算所花費的時間成本。
?。ㄋ模┳鳂I(yè)成本法的應(yīng)用需要更多的基礎(chǔ)數(shù)據(jù) 我國大多數(shù)企業(yè)經(jīng)營管理不規(guī)范，不能夠提供其所需要的生產(chǎn)過程信息。因作業(yè)成本法并非僅限于為企業(yè)提供準確的成本信息，其更是一種管理制度。因此，如果企業(yè)無法做好資料的收集與處理工作，那么將會對作業(yè)成本法的應(yīng)用形成很大的障礙。
?。ㄎ澹┳鳂I(yè)成本軟件系統(tǒng)不成熟妨礙了各作業(yè)中心之間的控制 目前我國尚沒有成熟的作業(yè)成本軟件系統(tǒng)，缺乏能夠開發(fā)該軟件的合作企業(yè)。應(yīng)用作業(yè)成本法計算產(chǎn)品成本時，需要將著眼點從傳統(tǒng)的“產(chǎn)品”轉(zhuǎn)移到“作業(yè)”上，即以作業(yè)為中心。該方法只能公布成本因素的變化情況，而并沒有對各個作業(yè)中心之間實施有效的控制和管理，未能揭示構(gòu)成物流成本的各子系統(tǒng)間的相互關(guān)系，不利于物流系統(tǒng)總成本的降低。
綜上所述，用作業(yè)成本法核算物流成本，不能反映資源消耗與成本對象之間的因果關(guān)系，只有對作業(yè)成本法加以改進，才能正確計算出一定期間企業(yè)物流活動的總成本和單位成本，進而為控制成本和合理定價提供重要條件。
四、改進作業(yè)成本法核算物流成本的策略
改進作業(yè)成本法核算物流成本的策略應(yīng)是將作業(yè)成本法和傳統(tǒng)成本核算方法相結(jié)合為基礎(chǔ)，以成本效益為前提，合理核算時間成本為保證，成本核算深入到作業(yè)層次和引進先進的管理信息系統(tǒng)為關(guān)鍵環(huán)節(jié)。
?。ㄒ唬⒆鳂I(yè)成本法和傳統(tǒng)成本核算方法相結(jié)合 應(yīng)強調(diào)作業(yè)成本法作為一種管理思想的指導(dǎo)作用，對性態(tài)復(fù)雜的物流成本，如物流生產(chǎn)能力不足時所產(chǎn)生的成本和短期內(nèi)難以見效的作業(yè)，其對成本核算的準確性要求不高，可以將作業(yè)成本法和傳統(tǒng)成本核算方法結(jié)合起來運用。一方面，可以通過傳統(tǒng)成本核算方法對成本進行核算，滿足財務(wù)報告的需要；另一方面，將作業(yè)成本法運用于企業(yè)的物流流程的設(shè)計和定價，顧客獲利能力分析、質(zhì)量管理等諸多方面，實現(xiàn)有效的成本管理。
?。ǘ┮猿杀拘б嬖瓌t為前提 盡管提倡采用作業(yè)成本法，但不能不顧企業(yè)的實際情況生搬硬套。如果一個企業(yè)的成本動因太多，導(dǎo)致作業(yè)中心過于分散，成本核算過于復(fù)雜，或者物流作業(yè)不是按照作業(yè)中心來安排，那么采用作業(yè)成本法就會在信息的收集和處理上付出很大的成本。由于獲得的收益不能夠在短期內(nèi)準確地衡量，因此，作業(yè)成本法并不會比傳統(tǒng)成本核算方法產(chǎn)生更大的價值。企業(yè)應(yīng)按照成本效益原則，結(jié)合自身實際生產(chǎn)經(jīng)營的具體情況，分析作業(yè)成本法在本企業(yè)的適用性。
?。ㄈ┖侠砗怂銜r間成本 在運用作業(yè)成本法核算物流總成本時應(yīng)考慮時間成本。作業(yè)成本是消耗有形資源的成本如裝卸搬運、倉儲運輸、流通加工等，時間成本則是占用時間資源而引發(fā)的成本，如作業(yè)之間的銜接、系統(tǒng)規(guī)劃的合理性、信息的順暢度等造成的物流流程流轉(zhuǎn)時間的變化，從而引起資金利息、貶值、過時等與時間相關(guān)聯(lián)的成本。從整個流程的角度核算物流成本，注重流程之間的銜接，提高運作效率。同時引進時間維度，考慮物流流程時間的長短對物流效率的影響，進而核算對物流成本的影響。
?。ㄋ模⒊杀竞怂闵钊氲阶鳂I(yè)層次不同營運部門的作業(yè)，其類型和數(shù)量是與企業(yè)本身的經(jīng)營運作方式緊密相關(guān)的。因此企業(yè)應(yīng)針對自身特點，界定本企業(yè)物流系統(tǒng)中涉及的各個作業(yè)，以各個作業(yè)為單位，分門別類地搜集物流要素的數(shù)據(jù)。如運輸部門的流程作業(yè)，可以界定為運輸方案和路線的安排、車輛調(diào)度、實物集運、運價的決策談判和后期的成本審核四個部分。以作業(yè)為單位搜集物流要素數(shù)據(jù)及成本信息有利于進行成本的局部控制，把成本核算進一步深入到作業(yè)層次。
?。ㄎ澹┮M先進的管理信息系統(tǒng)以支持作業(yè)中心之間的控制和管理 由于作業(yè)成本法的復(fù)雜性和所需數(shù)據(jù)的多樣性，實施基于作業(yè)成本法的成本管理，要求企業(yè)盡快完善管理信息系統(tǒng)以支持作業(yè)中心之間的控制和管理。具體應(yīng)做到以下幾方面：
?。?）改善現(xiàn)有的管理信息系統(tǒng)狀況，建立基礎(chǔ)數(shù)據(jù)庫，為實施作業(yè)成本法所需的數(shù)據(jù)信息提供加工處理的平臺。
?。?）實現(xiàn)管理信息系統(tǒng)與財務(wù)會計信息系統(tǒng)的對接。同時歸集財務(wù)資料與非財務(wù)資料，將其中的財務(wù)資料直接轉(zhuǎn)化為物流作業(yè)的資源耗費，而非財務(wù)資料根據(jù)有關(guān)部門和人員的工作日志單獨輸入管理信息系統(tǒng)。
?。?）各個作業(yè)中心之間實施有效的控制和管理。引入責任成本考核機制，企業(yè)的管理者定期公布企業(yè)物流總成本的變化情況，將著眼點從“作業(yè)”轉(zhuǎn)移到物流的單位成本和總成本, 加強企業(yè)的物流成本控制,進而有效降低物流成本。
設(shè)計高效、適用的作業(yè)成本核算體系，有利于有組織、有秩序地核算企業(yè)物流成本，保證成本信息的準確性，為管理者進行成本決策提供依據(jù)，提高物流企業(yè)的經(jīng)濟效益，使物流管理水平再上新臺階。
