我國《企業(yè)會計準則第18號一所得稅》第二十條規(guī)定，資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應(yīng)當對遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值進行復核。如果未來期間很可能無法獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)的利益，應(yīng)當減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值；在很可能獲得足夠的應(yīng)納稅所得額時，減記的金額應(yīng)當轉(zhuǎn)回。對于減記的遞延所得稅資產(chǎn)的賬務(wù)處理、核算方法，在《企業(yè)會計準則第18號一所得稅》及其應(yīng)用指南中并沒有明確，而僅在應(yīng)用指南的附錄《會計科目和主要賬務(wù)處理》中作了籠統(tǒng)的規(guī)定，沒有區(qū)別具體情況。在此，筆者根據(jù)遞延所得稅資產(chǎn)形成的原因，分析遞延所得稅資產(chǎn)減值時的賬務(wù)處理及核算方法。
一、遞延所得稅資產(chǎn)的形成原因
根據(jù)《企業(yè)會計準則第18號――所得稅》及其應(yīng)用指南的規(guī)定，確認和計量遞延所得稅資產(chǎn)的情形主要有：
(一)一般可抵扣暫時性差異形成的遞延所得稅資產(chǎn)當資產(chǎn)的賬面價值小于其計稅基礎(chǔ)或負債的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)的，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異，從而確認可抵扣暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)。
(二)直接計入所有者權(quán)益的交易或事項產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)根據(jù)《企業(yè)會計準則第18號――所得稅》應(yīng)用指南中規(guī)定，直接計入所有者權(quán)益的交易或事項，如可供出售金融資產(chǎn)公允價值的變動，相關(guān)資產(chǎn)、負債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間形成暫時性差異的，應(yīng)當按照本準則規(guī)定確認遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債，計入資本公積(其他資本公積)。
(三)企業(yè)合并產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)按照《企業(yè)會計準則第18號――所得稅》應(yīng)用指南中規(guī)定：由于企業(yè)會計準則規(guī)定與稅法規(guī)定對企業(yè)合并的處理不同，可能會造成企業(yè)合并中取得資產(chǎn)、負債的入賬價值與其計稅基礎(chǔ)的差異。如非同一控制下企業(yè)合并產(chǎn)生的應(yīng)納稅暫時性差異或可抵扣暫時性差異，在確認遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債的同時，相關(guān)的遞延所得稅費用(或收益)，通常應(yīng)調(diào)整企業(yè)合并中確認的商譽。
(四)可以用以后年度所得彌補的可抵扣虧損以及可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的稅款抵減確認的遞延所得稅資產(chǎn) 按照稅法規(guī)定允許用以后年度所得彌補可抵扣虧損以及可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的稅款抵減，而比照可抵扣暫時性差異確認的遞延所得稅資產(chǎn)。
二、遞延所得稅資產(chǎn)減值的賬務(wù)處理
根據(jù)遞延所得稅資產(chǎn)形成的原因進行相應(yīng)的賬務(wù)處理：
(一)一般可抵扣暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)確認減值的賬務(wù)處理對于一般可抵扣暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)確認減值時，一般是因為未來期間很可能無法獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)利益。當確認減值時，借記“所得稅費用―遞延所得稅資產(chǎn)”賬戶，貸記“遞延所得稅資產(chǎn)”賬戶；當減記后可以轉(zhuǎn)回時，作相反的會計分錄。
(二)直接計入所有者權(quán)益的交易或事項產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)確認減值的賬務(wù)處理當確認減值時，借記“資本公積――其他資本公積”賬戶，貸記“遞延所得稅資產(chǎn)”賬戶；當減記后可以轉(zhuǎn)回時，作相反的會計分錄。
(三)企業(yè)合并產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)確認減值的賬務(wù)處理按照《企業(yè)會計準則第18號――所得稅》應(yīng)用指南中規(guī)定：由于企業(yè)會計準則規(guī)定與稅法規(guī)定對企業(yè)合并的處理不同，可能會造成企業(yè)合并中取得資產(chǎn)、負債的人賬價值與其計稅基礎(chǔ)的差異。如非同一控制下企業(yè)合并產(chǎn)生的應(yīng)納稅暫時性差異或可抵扣暫時性差異，在確認遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債的同時，相關(guān)的遞延所得稅費用(或收益)，通常應(yīng)調(diào)整企業(yè)合并中確認的商譽。所以，當無法獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣時，由企業(yè)合并確認的遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)當減記，借記“商譽”賬戶，貸記“遞延所得稅資產(chǎn)”賬戶；當減記后可以轉(zhuǎn)回時，作相反的會計分錄。
(四)可用以后年度所得彌補的可抵扣虧損以及可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的稅款抵減確認的遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生減值時的賬務(wù)處理按照《企業(yè)會計準則第18號――所得稅》應(yīng)用指南中規(guī)定，對按照稅法規(guī)定允許用以后年度所得彌補可抵扣虧損以及可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的稅款抵減，而比照可抵扣暫時性差異確認的遞延所得稅資產(chǎn)需要進行減值處理時。當確認減值時，借記“所得稅費用――遞延所得稅資產(chǎn)”賬戶，貸記“遞延所得稅資產(chǎn)”賬戶；當減記后可以轉(zhuǎn)回時，作相反的會計分錄。
三、遞延所得稅資產(chǎn)減值賬務(wù)處理的綜合舉例
[例]2008年12月31日，某企業(yè)遞延所得稅資產(chǎn)的明細分類賬戶余額為如下：
說明：其中補虧抵減有300000元是2003年虧損時確認后尚未抵減的遞延所得稅資產(chǎn)，100000元是2006年虧損時確認后尚未抵減的遞延所得稅資產(chǎn)。
(一)假設(shè)2008年虧損企業(yè)全年實現(xiàn)凈利潤為-1000000元，并預計未來期間無法獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)(利益)，從而應(yīng)對已確認的遞延所得稅資產(chǎn)進行減值處理。對2008年的虧損也不再確認遞延所得稅資產(chǎn)(利益)。其相關(guān)的會計分錄如下：
(1)對由于稅法允許的固定資產(chǎn)折舊方法與會計采用的固定資產(chǎn)折舊方法不同，產(chǎn)生的可抵扣暫時性差異確認的遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生減值的賬務(wù)處理應(yīng)為：
借：所得稅費用――遞延所得稅資產(chǎn) 100000
貸：遞延所得稅資產(chǎn)――固定資產(chǎn)折舊 100000
(2)對直接計入所有者權(quán)益的交易或事項產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)確認減值的賬務(wù)處理應(yīng)為：
借：資本公積――其他資本公積 300000
貸：遞延所得稅資產(chǎn)――其他資本公積 300000
(3)對企業(yè)合并中產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)確認減值時的賬務(wù)處理應(yīng)為：
借：商譽 200000
貸：遞延所得稅資產(chǎn)――商譽 200000
(4)對可以用以后年度所得彌補的可抵扣虧損確認的遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生減值時的賬務(wù)處理應(yīng)為：
借：所得稅費用――遞延所得稅資產(chǎn) 400000
貸：遞延所得稅資產(chǎn)――補虧抵減 400000
所以，上述確認遞延所得稅資產(chǎn)減值的賬務(wù)處理，可以將會計分錄合并為：
借：所得稅費用――遞延所得稅資產(chǎn) 500000
資本公積――其他資本公積 300000
商譽 200000
貸：遞延所得稅資產(chǎn)――固定資產(chǎn)折舊 100000
――其他資本公積 300000
――商譽 200000
――補虧抵減 400000
(二)假設(shè)2009年盈利企業(yè)全年實現(xiàn)凈利潤為1000000，企業(yè)適用所得稅率為25％，并預計未來期間能夠獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)(利益)，從而應(yīng)對已確認的遞延所得稅資產(chǎn)減值進行轉(zhuǎn)回處理。其會計分錄如下：
(1)遞延所得稅資產(chǎn)減值進行轉(zhuǎn)回的賬務(wù)處理為：
借：遞延所得稅資產(chǎn)――固定資產(chǎn)折舊 100000
――其他資本公積 300000
――商譽 200000
――補虧抵減 100000
貸：所得稅費用――遞延所得稅資產(chǎn)200000
資本公積一其他資本公積
300000
商譽 200000
截止2009末補虧抵減有300000元是2003年虧損時確認后尚未抵減的遞延所得稅資產(chǎn)，所以到2009年已經(jīng)滿五年時間。而根據(jù)我國《企業(yè)所得稅法》第十八條規(guī)定，虧損用以后年度稅前所得彌補最長為五年。所以，對由于尚未彌補的虧損確認的遞延所得稅資產(chǎn)已經(jīng)滿五年，應(yīng)永久減記相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，以后年度不可以再轉(zhuǎn)回。同時，企業(yè)2008年虧損-1000000元，在2009年末由于有足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣，應(yīng)確認相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，會計分錄為：
借：遞延所得稅資產(chǎn)――補虧抵減 250000
貸：所得稅費用――遞延所得稅資產(chǎn) 250000
(2)用稅前所得彌補虧損，抵減遞延所得稅資產(chǎn)的會計分錄為：
借：所得稅費用――遞延所得稅 350000
貸：遞延所得稅資產(chǎn)――補虧抵減 350000
