建筑工程項目核算在實踐中，主要存在三種情況：一種是母子公司體制下的項目工程核算；二是總分公司體制下的項目工程核算；三是掛靠體制下的項目工程核算。面臨這三種情況的工程項目核算，許多建筑企業(yè)的財務人員、稅務機關執(zhí)法人員、會計稅務師事務所和稅務師事務所等中介人員都不知所措，筆者通過實踐調(diào)研，對以上三種項目工程的會計核算，進行總結(jié)如下：
一、母子公司體制下的項目工程核算
一般而言，建筑子公司具備承接建筑工程的建筑資質(zhì)，由于子公司具有法人地位，可以對外簽訂民事建筑合同，必須在子公司所在地繳納企業(yè)所得稅。也就是所，如果子公司承接的建筑工程項目是通過其自身的建筑資質(zhì)而中標的，則該工程項目顯然是通過子公司進行獨立財務會計核算，子公司直接與建設方或甲方進行決算，所有的工程項目收入和成本都以子公司作為會計主體進行核算，在工程所在地繳納營業(yè)稅，在子公司所在地繳納企業(yè)所得稅。
但在實踐中存在一種現(xiàn)象：子公司承接的工程項目是以母公司的資質(zhì)進行中標的，或子公司自身找的項目，由于自身資質(zhì)不夠，必須以母公司的特級資質(zhì)進行中標的。對這種工程項目應該如何進行會計核算呢？總的核算原則是：母公司與子公司之間應采用純建筑勞務分包（或叫清包工）的形式進行處理。具體核算建議如下：
?。ㄒ唬┙ㄔO方或甲方與母公司進行工程項目決算，母公司給建設方或甲方開建安發(fā)票，收入在母公司進行核算。
?。ǘ┧泄こ添椖康牟牧腺M用、機械使用費用和期間費用必須在母公司核算，人工費用由子公司開建筑勞務發(fā)票給母公司進成本，子公司只做建筑勞務收入的賬。
基于母公司根本沒有參與工程項目的施工，所有的建筑施工工作由子公司運作完成，但建筑合同是母公司與建設方或甲方簽訂的，施工成本在子公司而母公司沒有施工成本的考慮，子公司在施工的過程中，必須以母公司的名義去采購建筑材料，租賃各種建筑設備，必須要求材料供應商和設備租賃方開具以母公司為抬頭的材料發(fā)票。也就是說，子公司在施工過程中所發(fā)生的材料費用、機械使用費用和期間費用（諸如業(yè)務招待費用、評審費用、咨詢費用等）必須開母公司的抬頭發(fā)票，至于人工費用，子公司應該視同建筑勞務分包，給母公司開具建安發(fā)票入母公司的人工成本，子公司只做勞務收入的賬。
?。ㄈ┠腹九c子公司之間應該簽訂總分包合同，并到工程所在地的地稅局進行備案，子公司以母公司的名義在工程所在地地稅局，開一張?zhí)ь^為建設方或甲方名字的建安發(fā)票，同時開一張?zhí)ь^為母公司名字的建安發(fā)票，母公司代替子公司（相當于分包方）扣繳納建筑業(yè)的營業(yè)稅，并在給子公司支付勞務費用時進行抵扣。
案例分析：母公司——乙建筑公司的子公司丙，以其母公司乙的資質(zhì)從甲公司投標一項工程，工期10個月，總承包收入8000萬元，完全由其子公司丙公司承建，其中人工費用為2000萬元，丙公司完成工程累計發(fā)生材料費、機械費和期間費用等合同成本5500萬元，項目在當年12月份如期完工。其賬務處理如下：
1、母公司——乙公司的會計處理
?。?）子公司丙完成項目發(fā)生成本費用，并把所有開具以母公司名義抬頭的材料費、機械費和期間費用發(fā)票，交給母公司時，
借：工程施工——合同成本55000000
貸：原材料等55000000
（2）收到甲公司一次性結(jié)算的總承包款時，
借：銀行存款80000000
貸：工程結(jié)算80000000
?。?）計提營業(yè)稅金及代扣營業(yè)稅時
計提營業(yè)稅金＝（8000－2000）×3％＝180（萬元）
應代扣營業(yè)稅＝2000x3％＝60（萬元）
借：營業(yè)稅金及附加1800000
應付賬款——分包方（子公司丙）600000
貸：應交稅費——應交營業(yè)稅2400000
?。?）繳營業(yè)稅及附加納時：
借：應交稅費2400000
貸：銀行存款2400000
（5）與分包方子公司——丙公司進行工程完工驗工結(jié)算時
借：工程施工——合同成本20000000
貸：應付賬款20000000
?。?）向子公司支付人工費用時
借：應付賬款19400000（20000000-600000）
貸：銀行存款19400000
（7）乙公司確認該項目收入與費用時
借：主營業(yè)務成本75000000
工程施工——合同毛利5000000
貸：主營業(yè)務收入80000000
?。?）工程結(jié)算與工程施工對沖結(jié)平時
借：工程結(jié)算80000000
貸：工程施工——合同成本75000000
——合同毛利500000
2、子公司丙建筑公司的會計處理
?。?）收到母公司的，人工費用時
借：銀行存款19400000
應交稅費——應交營業(yè)稅600000
貸：主營業(yè)務收入20000000
（2）將母公司扣繳的人工費用的營業(yè)稅計入成本時
借：營業(yè)稅金及附加600000
貸：應交稅費——應交營業(yè)稅600000
3、有關材料款支付問題
由于母公司沒有參與施工，是子公司全權(quán)進行施工，為了更好的操作，母公司應該與子公司之間簽訂授權(quán)委托書，母公司授權(quán)子公司進行材料采購、設備租賃等事項，所有材料款、設備租賃款必須從母公司賬上打入材料供應商和設備出租方。
二、總分公司體制下的工程項目核算
由于分公司沒有法人地位，不可以對我簽訂民事建筑合同，因此，實踐中的總分公司之間的所有工程項目建設，都是以總公司的名義進行招投標的，建設方或甲方只認總公司而不認分公司，即在工程結(jié)算時，建設方或甲方只與總公司結(jié)算而不跟分公司結(jié)算。在總分公司體制下的工程項目如何進行核算，在實踐中因分公司是否財務獨立核算而不同?，F(xiàn)分述如下：
?。ㄒ唬┓止矩攧摘毩⒑怂阆碌墓こ添椖繒嫼怂?br />
所謂分公司財務獨立核算是指，工程項目的收入和成本都在分公司核算，分公司以分公司的名義建立會計賬本進行成本和收入的核算，而不獨立核算是指分公司以總公司的名義建立會計賬本進行成本和收入的核算。分公司財務獨立核算下的工程項目會計核算應按照以下辦法處理：
分公司以工程項目的存續(xù)為生命周期，在賬務上，與總公司的款項往來屬于“內(nèi)部往來”，分公司對項目的核算制度要求與總公司保持一致，每個會計期末，總公司需要將其納入編制匯總財務報表。
案例分析：甲路橋工程有限公司系一家具有特級施工資質(zhì)的總公司，于2012年1月與客戶簽訂了一項總額為5000萬元的公路施工承包合同，該工程全部由其分公司乙公司承建，該施工3月份已全面開工，計劃在2013年9月完工，預計該工程的總成本為4500萬元，2月份根據(jù)合同預收工程款300萬元已如期到總公司的賬，假設至2012年末工程實際發(fā)生成本2700萬元，全部由總公司支付給其分公司乙的賬上，總公司與建設方已結(jié)算工程價款1800萬元，假設采用完工百分比法進行核算，該公司工程項目的會計核算處理如下：
1、總公司甲的會計核算
?。?）收到預收工程款時的賬務處理：
借：銀行存款300萬
貸：預收賬款300萬
（2）繳納預收賬款的營業(yè)稅時:
借：應交稅費——營業(yè)稅9萬
貸：銀行存款（或現(xiàn)金）9萬
?。?）登記發(fā)生成本時：
借：內(nèi)部往來——分公司乙（合同成本）2700萬
貸：銀行存款2700萬
同時，
借：工程施工——合同成本2700萬
貸：內(nèi)部往來——分公司乙（合同成本）2700萬
（4）年底確認收入時：
完工程度2700÷4500＝60%，收入為5000×60%＝3000萬元，毛利為（5000－4500）×60%＝300萬元。
借：主營業(yè)務成本2700萬
工程施工——合同毛利300萬
貸：主營業(yè)務收入3000萬
?。?）提取收入的營業(yè)稅金時：
借：營業(yè)稅金及附加90萬
貸：應交稅費——營業(yè)稅90萬
（6）登記已結(jié)算工程款時：
借：預收賬款300萬
應收賬款1500萬
貸：工程結(jié)算1800萬
(7)2013年9月完工，總公司與甲方結(jié)算工程款時
借：應收賬款3200萬
貸：工程結(jié)算3200萬
?。?）2013年收到結(jié)算款時
借：銀行存款4700萬
貸：應收賬款3200萬
應收賬款1500萬
?。?）工程結(jié)算與工程施工對沖結(jié)平時
借：工程結(jié)算5000萬
貸：工程施工——合同成本4500萬
——合同毛利500萬
2、分公司乙的會計核算
?。?）收到總公司撥付的工程款時
借：銀行存款2700萬
貸：內(nèi)部往來——總公司（工程款）2700萬
（2）登記發(fā)生成本時：
借：內(nèi)部往來——總公司（工程款）2700萬
貸：銀行存款、原材料、應付職工薪酬、累計折舊等2700萬
當然，如果分公司要反映收入，則必須總公司與甲方必須商量好，甲方同意把工程款直接打入分公司賬上，分公司以自己而不是總公司的名義與甲方結(jié)算并開具發(fā)票給甲方。但到年底，總公司還是要編制匯總財務報表，按照總分公司企業(yè)所得稅預繳分配管理辦法進行報稅。
（二）分公司財務不獨立核算下的工程項目會計核算
對于分公司財務不獨立核算下的工程項目如何進行會計核算，很簡單，總公司在各分公司所在地設立銀行分賬號，對分公司實行收支兩條線，各分公司承建總公司招投標的項目，一律以總公司的名義建賬，以總公司的名義進行會計核算，而且可以考慮全國各地分公司的財務人員，特別是財務負責人全部由總公司進行派遣，即實行分公司財務人員由總公司派遣制度。
?。ㄈ嵭心缸庸竞涂偡止痉仟毩⒑怂阆嘟Y(jié)合的辦法
由于子公司具有建筑資質(zhì)承接工程項目的能力，所以子公司需要母公司的建筑資質(zhì)進行招標的情況不是很經(jīng)常發(fā)生，為了更好的進行工程結(jié)算，建議在子公司所在地再注冊一個分公司，實行兩塊牌子，一套人馬的制度。即母公司的子公司與母公司的分公司在一起辦工，一套管理人員和工作人員，只是多了一套以母公司名義建立的賬本，使財務人員累一點而已。凡是需要以母公司的建筑資質(zhì)進行招標的工程項目，以財務非獨立核算的分公司進行核算，即按照上面（二）項所談的會計核算辦法進行核算。
三、掛靠體制下的工程項目會計核算
被掛靠企業(yè)對掛靠工程可以實行以下兩種財務核算辦法[1]：
?。ㄒ唬﹫筚~制：掛靠工程財務核算功能在被掛靠企業(yè)范圍內(nèi)進行施工，掛靠方作為一個普通的項目管理部提供核算的原始單據(jù)，最終的財務核算經(jīng)營成果是合同管理費。
案例分析：某“掛靠施工”工程造價10000元，發(fā)生合同成本8000元，營業(yè)稅費率3%，雙方商定的管理費率2%，工程質(zhì)量保證金（尾款）500元。不考慮期間費用。被掛靠方核算過程如下：
1、被掛靠方的會計核算
（1）發(fā)生工程成本支出（收到掛靠方轉(zhuǎn)來的材料發(fā)票等）
借：工程施工——合同成本8000
貸：銀行存款等8000
?。?）工程竣工結(jié)算
借：應收賬款-建設單位10000
貸：工程結(jié)算10000
（3）收工程款9500（暫扣工程尾款5%）
借：銀行存款9500
貸：應收賬款-建設單位9500
?。?）剩余利潤=工程造價-管理費-合同成本-工程造價×營業(yè)稅率
=10000-10000×2%-8000-10000×3%=1500
?。ㄕf明：此剩余利潤為已扣除承擔的營業(yè)稅費的凈額。掛靠方開具建筑勞務發(fā)票繳納的營業(yè)稅費，應由掛靠單位自己承擔。）
掛靠方開具勞務1500元發(fā)票給被掛靠方時
借：工程施工——合同成本1500
貸：應付賬款——掛靠單位——項目1500
?。?）支付剩余利潤（暫扣尾款質(zhì)量保證金500于工程保修期滿支付）（=1500-500尾款）
借：應付賬款——掛靠單位-項目1000
貸：銀行存款1000
?。?）收取建設單位工程尾款，支付掛靠方尾款質(zhì)量保證金
借：銀行存款500
貸：應收賬款——建設單位500
借：應付賬款——掛靠單位——項目500
貸：銀行存款500
（7）確認收入、費用、營業(yè)稅費用、計算稅前利潤
借：主營業(yè)務成本9500
工程施工——合同毛利500
貸：主營業(yè)務收入10000
借：營業(yè)稅金及附加300
貸：應繳稅費——應交營業(yè)稅300
稅前利潤=主營業(yè)務收入-主營業(yè)務成本-營業(yè)稅金及附加
=10000-9500-300=200（實行報賬制度，被掛靠方向掛靠方收取的管理費用自然就形成稅后利潤，不需要再繳納營業(yè)稅）
（8）繳納營業(yè)稅費
借：應繳稅費——應交營業(yè)稅300
貸：銀行存款300
(9)建造合同完成，沖銷“工程施工”和“工程結(jié)算”
借：工程結(jié)算10000
貸：工程施工——合同成本9500
工程施工——合同毛利500
2、掛靠方的賬務處理
掛靠方在所有的該工程項目的采購活動中，應以被掛靠方名義取得合法有效票據(jù)，并交給被掛靠方進行報賬。
（1）掛靠方收到被掛靠方的工程款時，處理為：
借：銀行存款8000
貸：其他應付款8000
?。?）掛靠方將成本票據(jù)（含該項目工程管理費）的結(jié)算單交付被掛靠單位時，憑簽字認可的票據(jù)結(jié)算單處理為：
借：其他應付款8000
貸：銀行存款8000
?。?）掛靠方開具勞務1500元發(fā)票給被掛靠方，收到被掛靠方支付的剩余利潤扣除質(zhì)量保證金500元時
借：銀行存款1000
其他應收款——質(zhì)量保證金500
貸：主營業(yè)務收入1500
?。?）收到被掛靠方從建設方轉(zhuǎn)來的質(zhì)量保證金時
借：銀行存款500
貸：其他應收款——質(zhì)量保證金500
2、總分公司制：掛靠工程作為被掛靠企業(yè)的項目分公司，以工程項目的存續(xù)為生命周期；在賬務上，與被掛靠企業(yè)的款項往來屬于“內(nèi)部往來”；最終財務核算經(jīng)營成果就是合同約定的管理費；項目分公司的核算制度要求與被掛靠企業(yè)保持一致；每個會計期末，被掛靠企業(yè)需要將其納入編制匯總財務報表。
掛靠方通過開具建筑業(yè)勞務發(fā)票合法收取剩余利潤作為收入，計繳營業(yè)稅、企業(yè)所得稅；被掛靠企業(yè)將其合法計入施工成本并抵扣營業(yè)稅費。
