摘 要：成本會(huì)計(jì)的發(fā)展體現(xiàn)了企業(yè)管理思想變遷的內(nèi)在要求。本文從歷史的角度，基于成本會(huì)計(jì)學(xué)科的內(nèi)外部環(huán)境的演進(jìn)，對(duì)成本會(huì)計(jì)的發(fā)展規(guī)律進(jìn)行了探討，以期為會(huì)計(jì)的發(fā)展與研究提供參考。
關(guān)鍵詞：成本會(huì)計(jì) 發(fā)展規(guī)律
一、成本會(huì)計(jì)的發(fā)展是管理思想不斷演進(jìn)的產(chǎn)物
（一）20世紀(jì)前期以泰羅為代表的科學(xué)管理階段
這一時(shí)期，美國許多企業(yè)為了應(yīng)付第一次世界大戰(zhàn)后出現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)危機(jī)，開始推行泰羅的科學(xué)管理方法。其基本特點(diǎn)是在科學(xué)實(shí)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，精確測(cè)算工人們每一步、每個(gè)動(dòng)作、每道工藝流程所需花費(fèi)的時(shí)間，制訂出標(biāo)準(zhǔn)的操作方法和有刺激性的計(jì)件工資制度，力爭(zhēng)以最簡(jiǎn)單的操作、最快的速度、最小的投入，完成特定的任務(wù)。當(dāng)時(shí)的成本會(huì)計(jì)配合泰羅科學(xué)管理的需要，引進(jìn)了“標(biāo)準(zhǔn)成本”、“差異分析”和“預(yù)算控制”等的技術(shù)方法。其成本會(huì)計(jì)的目的是在企業(yè)戰(zhàn)略方向和管理決策已確定的前提下，協(xié)助解決在執(zhí)行過程中如何提高生產(chǎn)效率、生產(chǎn)經(jīng)濟(jì)效果和節(jié)約的問題。在這個(gè)階段，要求標(biāo)準(zhǔn)成本計(jì)算必須對(duì)全部成本計(jì)算進(jìn)行全面地收集和合理的分配，使產(chǎn)品及其相關(guān)的費(fèi)用能在已售的產(chǎn)品和未銷的存貨之間區(qū)分開來，強(qiáng)調(diào)以客觀、明確的方法對(duì)全部成本進(jìn)行分配。
?。ǘ┬鹿芾砜茖W(xué)理論形成階段
這一階段的管理思想主要體現(xiàn)在以下方面：
一是引進(jìn)行為科學(xué)管理，注重“人”的因素。正如梅奧的《人的行為科學(xué)研究》和麥格雷戈的《企業(yè)中人的因素》中所強(qiáng)調(diào)的：應(yīng)發(fā)掘企業(yè)中人的發(fā)展?jié)摿?，承?dān)責(zé)任的能力，以及為組織目標(biāo)而奉獻(xiàn)的意愿。即認(rèn)為要提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益，不應(yīng)以產(chǎn)品為中心，而應(yīng)以人為中心，充分調(diào)動(dòng)廣大職工的生產(chǎn)積極性和創(chuàng)造性。要求對(duì)組織的行為，以及組織中人的行為進(jìn)行廣泛地調(diào)查研究；讓職工參與管理、決策，借以提高產(chǎn)品質(zhì)量、降低產(chǎn)品成本，擴(kuò)大企業(yè)利潤。
二是增強(qiáng)競(jìng)爭(zhēng)能力，優(yōu)化目標(biāo)管理。目標(biāo)管理是由德魯克提出的，即企業(yè)建立合適的組織條件和運(yùn)作方法，使人們能通過使自己的努力符合組織的目標(biāo)而最好地實(shí)施自己的目標(biāo)。
三是強(qiáng)調(diào)經(jīng)營決策。管理的重心在經(jīng)營決策，這是現(xiàn)代管理科學(xué)與泰羅科學(xué)管理最本質(zhì)的區(qū)別。
著名的管理學(xué)家西蒙認(rèn)為，決策的過程就是全部的管理過程，現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營決策的成功或失敗往往是企業(yè)最大的成功與失敗。c.w.杰斯曼強(qiáng)調(diào)有效的決策是分析、解決問題的合乎理性的邏輯過程。同時(shí)，在標(biāo)準(zhǔn)成本計(jì)算方面，還增加了現(xiàn)實(shí)性。把過去制訂標(biāo)準(zhǔn)成本具有理想規(guī)范的傾向，即所謂“理想的標(biāo)準(zhǔn)成本”，改變?yōu)椤艾F(xiàn)行的、可以達(dá)到的標(biāo)準(zhǔn)成本”。為了對(duì)間接費(fèi)用進(jìn)行控制，采用了編制“彈性預(yù)算”的辦法，代替?zhèn)鹘y(tǒng)的“固定預(yù)算”。四是運(yùn)用自然科學(xué)和技術(shù)科學(xué)?，F(xiàn)代科學(xué)突飛猛進(jìn)和大規(guī)模運(yùn)用于生產(chǎn)，使生產(chǎn)力獲得迅速的發(fā)展。同時(shí)，企業(yè)外部生產(chǎn)瞬息萬變競(jìng)爭(zhēng)加劇，因而，企業(yè)管理迫切要求管理現(xiàn)代化和科學(xué)化，利用科學(xué)技術(shù)提高工作效率以及企業(yè)管理的靈活性和高度適應(yīng)性。五是采用系統(tǒng)管理。在現(xiàn)代管理科學(xué)基礎(chǔ)上發(fā)展的現(xiàn)代成本會(huì)計(jì)體系，其成本管理是全局性、決策性的，以服務(wù)于企業(yè)提高經(jīng)濟(jì)效益為核心，這與標(biāo)準(zhǔn)系統(tǒng)中的成本控制不同，因而有必要建立區(qū)別于傳統(tǒng)成本會(huì)計(jì)的現(xiàn)代成本管理理論。
?。ㄈ?0世紀(jì)70年代中期以來的管理科學(xué)發(fā)展階段
這一時(shí)期，管理思想受微觀經(jīng)濟(jì)學(xué)的影響，加之現(xiàn)代信息技術(shù)的迅速推進(jìn)，使成本會(huì)計(jì)實(shí)踐更為豐富多彩，技術(shù)方法日新月異，呈現(xiàn)出一片欣欣向榮的發(fā)展趨勢(shì)。具體表現(xiàn)在：
一是成本會(huì)計(jì)中的權(quán)變思想得到體現(xiàn)。目前隨著世界經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的變化及不確定性因素增多，企業(yè)管理（包括成本管理）只用固定的數(shù)學(xué)模式，就可應(yīng)付自如，而必須把各種現(xiàn)代管理學(xué)派的理論兼收并蓄，取長補(bǔ)短，根據(jù)企業(yè)所處的外部環(huán)境和內(nèi)部條件，權(quán)宜應(yīng)變、靈活掌握，力求在工作、組織和人三者之間，形成最佳配合，以取得顯著的經(jīng)濟(jì)效益。
二是信息經(jīng)濟(jì)學(xué)思想滲透于成本會(huì)計(jì)之中。信息經(jīng)濟(jì)學(xué)的核心內(nèi)容，是試圖對(duì)信息的“需求”進(jìn)行計(jì)量，而這種需求的計(jì)量是以信息的價(jià)值和提供該項(xiàng)信息所花費(fèi)的成本為基礎(chǔ)的。信息成本通常包括精確性成本和及時(shí)性成本兩類，在實(shí)際工作中比較容易確定。但信息價(jià)值的計(jì)量則較為困難，一般通過決策者所面臨的環(huán)境、決策者可采用的行動(dòng)、實(shí)現(xiàn)環(huán)境和決策者采取行動(dòng)所產(chǎn)生的結(jié)果（此結(jié)果是環(huán)境和行動(dòng)的函數(shù)）、決策者對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)的態(tài)度或偏好因素構(gòu)成的模型求得。從理論上講，信息經(jīng)濟(jì)學(xué)的觀點(diǎn)是正確的，但成本會(huì)計(jì)核算中不能片面追求“真實(shí)性” 而不顧取得信息所花費(fèi)的成本，否則就得不償失。目前為止，信息系統(tǒng)的成本會(huì)計(jì)核算還難以準(zhǔn)確的定量化，強(qiáng)化信息系統(tǒng)的成本效益分析仍將是未來的一項(xiàng)重要課題。
三是代理理論得到應(yīng)用。代理理論認(rèn)為，成本管理系統(tǒng)是企業(yè)管理信息系統(tǒng)的中的一個(gè)子系統(tǒng)。而且是一個(gè)獨(dú)特的系統(tǒng)，即“經(jīng)管責(zé)任”系統(tǒng)的一個(gè)組成部分。在公司組織中，“代理人”是相對(duì)于“委托人”而言的。股東把決策權(quán)交給總經(jīng)理，總經(jīng)理再把管理權(quán)層層分配給各單位的負(fù)責(zé)人，于是就形成了一個(gè)“樹狀”的委托責(zé)任系統(tǒng)。
成本管理系統(tǒng)的目標(biāo)不再是“真實(shí)性”，而是委托人和代理人之間簽訂的合同經(jīng)濟(jì)效率，即評(píng)價(jià)一個(gè)成本管理系統(tǒng)是否有效的標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)視其是否能及時(shí)、有效地促使管理人員實(shí)現(xiàn)企業(yè)原定的目標(biāo)。因此，委托人與代理人之間訂立合同的出發(fā)點(diǎn)：一方面要使部門的管理者（代理人）分擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)；另一方面也要起到對(duì)全體員工的激勵(lì)作用。必須指出，對(duì)于成本管理系統(tǒng)的這種認(rèn)識(shí)，是從委托人與代理人之間訂立合同的活動(dòng)中引伸出來的。這使成本管理工作者意識(shí)到今后成本會(huì)計(jì)系統(tǒng)，應(yīng)當(dāng)利用以預(yù)算為基礎(chǔ)的合同和特定的差異分析模型。對(duì)于這方面的研究，目前仍處于起步階段，還沒有重大突破。四是信息技術(shù)沖擊和影響著成本會(huì)計(jì)核算與管理。進(jìn)入21世紀(jì)以來，與現(xiàn)代信息社會(huì)相適應(yīng)的高科技突飛猛進(jìn)，成本會(huì)計(jì)中的傳統(tǒng)觀念和視野，理論與方法等都顯得有些不適應(yīng)，信息技術(shù)通過對(duì)社會(huì)、經(jīng)濟(jì)的沖擊影響著成本會(huì)計(jì)核算與管理的思想與方法。如隨著生產(chǎn)自動(dòng)化程度的不斷提高，產(chǎn)品技術(shù)更新的周期越來越短，以成本為焦點(diǎn)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)異常激烈，如何科學(xué)有效地管理和控制成本成為現(xiàn)代成本會(huì)計(jì)理論中的重要研究課題。
