摘要：由于自然資源較為稀缺且同時具有使用價值和價值，客觀上要求作為經(jīng)濟主體的企業(yè)在成本核算中考慮自然資源的價值，即環(huán)境成本也應(yīng)計入企業(yè)成本核算。本文通過對我國企業(yè)目前在環(huán)境成本核算中存在問題的分析，提出了一系列完善企業(yè)環(huán)境成本核算與控制的措施。
關(guān)鍵詞：自然資源 可持續(xù)發(fā)展 環(huán)境成本核算
目前，保護環(huán)境，促進經(jīng)濟、社會、環(huán)境可持續(xù)發(fā)展已成為人類刻不容緩的責任。經(jīng)濟的可持續(xù)發(fā)展也要求企業(yè)對傳統(tǒng)的成本核算進行變革。一直以來，企業(yè)成本的核算均未考慮自然資源的價值，未對所消耗的資源做出合理的補償，使得企業(yè)對自然資源無償占用和耗費，造成企業(yè)利潤的虛增。因此，應(yīng)將環(huán)境成本納入企業(yè)成本核算體系，將其對環(huán)境的影響降至最低，實現(xiàn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展目標。
一、我國企業(yè)環(huán)境成本核算中存在的問題
企業(yè)在可持續(xù)發(fā)展過程中，所發(fā)生的經(jīng)濟活動必然會引發(fā)與環(huán)境相關(guān)的支出或費用。而成本是耗費的價值尺度，衡量為一定的經(jīng)營目的而發(fā)生的各種耗費或代價。從這個角度分析，可將環(huán)境成本定義為企業(yè)因履行環(huán)境保護責任，執(zhí)行國家環(huán)保法規(guī)政策，達到企業(yè)環(huán)境目標等要求，在一定時期內(nèi)采取一系列環(huán)境保護活動所支付的、旨在取得環(huán)保收益和環(huán)保效果的、可以貨幣計量的成本費用。
由于環(huán)境成本的潛在性、不可預(yù)知性等特征和制度方面的原因，環(huán)境會計一直未能在我國得到廣泛的推廣和運用，企業(yè)對環(huán)境成本的核算和控制也處于較低水平，主要表現(xiàn)在以下方面：一是企業(yè)對環(huán)境成本核算不主動。企業(yè)很少確認環(huán)境成本，只有當企業(yè)受到相關(guān)處罰時才不得不考慮環(huán)境的成本。二是企業(yè)對環(huán)境成本的計量不全面。目前我國企業(yè)的環(huán)境成本核算僅僅局限于環(huán)保設(shè)備的支出、綠化費、排污費、因違反國家的環(huán)保法規(guī)而受到的罰款支出、申請ISO標準的支出等。而未對未來可能發(fā)生的、與環(huán)境治理、保護有關(guān)的其他環(huán)境成本予以考慮。三是企業(yè)對環(huán)境成本核算不準確。企業(yè)所發(fā)生的環(huán)境成本大多在“管理費用”賬戶中進行核算，這種簡化的處理無法清晰地反映出因環(huán)境因素所發(fā)生的支出，而且對環(huán)境成本中屬于資本化的范圍作費用化處理，將導(dǎo)致企業(yè)當期及以后各期利潤和資產(chǎn)核算的不實。同時企業(yè)未按環(huán)境成本發(fā)生的動因進行分配，嚴重扭曲了產(chǎn)品的成本，不利于企業(yè)產(chǎn)品的定價和成本的管理。四是企業(yè)對環(huán)境成本的控制力度不夠。由于企業(yè)不能正確地反映所發(fā)生的環(huán)境成本，無法為企業(yè)降低環(huán)境成本、改善企業(yè)管理提供可靠的信息，繼而影響企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)做出有效的環(huán)境成本控制決策。
二、推進企業(yè)環(huán)境成本核算的思考
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1.界定環(huán)境資源使用權(quán)并合理定價。環(huán)境資源屬于市場失靈的領(lǐng)域，必須利用政府干預(yù)加以解決。對于礦產(chǎn)、森林等環(huán)境資源，政府干預(yù)的有效性取決于資源的使用權(quán)是否明確以及價格的制定是否合理。即政府可以將屬于國家所有的礦產(chǎn)、森林等資源交由企業(yè)或個人進行開采或開發(fā)，但需要對此進行科學定價，任何企業(yè)和個人必須支付合理的費用才能獲得此類資源的使用權(quán)，杜絕低價或免費獲得資源使用權(quán)的情況發(fā)生。只有要求對資源的使用給予合理的補償，整個社會才具備可持續(xù)發(fā)展的基礎(chǔ)，企業(yè)才會將環(huán)境成本作為產(chǎn)品成本或費用構(gòu)成的一部分加以確認并實施嚴格的控制。
2.針對無法界定使用權(quán)的環(huán)境資源，應(yīng)堅持許可證制度和付費制度。許多環(huán)境資源的使用權(quán)歸屬問題無法確定，例如空氣、水、土壤等。企業(yè)經(jīng)營活動過程中廢棄物的排放會對空氣、水、土壤等造成影響，作為“理性人”假設(shè)的企業(yè)核算此類環(huán)境成本的前提依舊是環(huán)境成本的內(nèi)部化。由于使用權(quán)無法界定，政府的有效干預(yù)變得困難。根據(jù)相關(guān)經(jīng)濟學理論，只有當廢棄物的排放獲得政府賦予的權(quán)利并通過市場交換體現(xiàn)其價格時，才可能計算廢棄物排放的成本。因此，政府應(yīng)當制定完善的法規(guī)，任何企業(yè)不經(jīng)允許不得隨意排放廢棄物，經(jīng)檢測達到標準后方可排放。對于經(jīng)批準后排放的廢棄物，政府要按照一定的標準收費，促使企業(yè)主動地進行成本的核算和控制。
3.將環(huán)境會計納入會計法律體系。目前我國的會計法律體系雖然對環(huán)境會計有所涉及，但是缺乏完整性和體系性。環(huán)境成本作為環(huán)境會計的一個分支，其相關(guān)的法律制度也不完整、不系統(tǒng)，政府應(yīng)盡快出臺系統(tǒng)的指導(dǎo)性文件，增加企業(yè)環(huán)境成本確認的可操作性和企業(yè)間環(huán)境成本信息的可比性。
4.實行激勵政策。政府對于環(huán)境友好的企業(yè)通過稅收優(yōu)惠政策、提供優(yōu)惠的融資機會等手段給予一定的獎勵，同時政府的綠色采購對于環(huán)境友好企業(yè)而言也是一種間接的獎勵手段。對于環(huán)境成本控制不力的企業(yè)應(yīng)加大處罰力度，使企業(yè)付出的成本大于獲得的收益，從而選擇對環(huán)境成本實施嚴格的控制。
?。ǘ┘訌娖髽I(yè)內(nèi)部環(huán)境成本的核算
1.正確歸集和分配環(huán)境成本。企業(yè)應(yīng)改變以往單純地將環(huán)境相關(guān)支出計入當期管理費用的作法，對環(huán)境成本進行費用化和資本化區(qū)分，并將其分配到產(chǎn)品當中。企業(yè)可采用作業(yè)成本法對環(huán)境成本進行歸集和分配，提高企業(yè)環(huán)境成本的信息質(zhì)量，為企業(yè)環(huán)境成本控制提供依據(jù)。
2.全程控制環(huán)境成本。在產(chǎn)品設(shè)計之初，應(yīng)充分考慮可能對環(huán)境造成的壓力，并在此基礎(chǔ)上對材料采購、產(chǎn)品的制造、銷售直至消費后廢物收回、處理的各個環(huán)節(jié)進行控制，而非僅考慮產(chǎn)品制造過程中的環(huán)境成本控制。
3.建立環(huán)境成本控制信息系統(tǒng)。利用計算機技術(shù)將環(huán)境成本控制信息納入企業(yè)的成本控制信息系統(tǒng)中，包括一切已經(jīng)發(fā)生和將來很可能發(fā)生的環(huán)境成本，可及時地發(fā)現(xiàn)環(huán)境成本控制過程中出現(xiàn)的偏差并予以糾正，實現(xiàn)有效的控制。
4.加強環(huán)境成本控制的評價與考核。對環(huán)境責任中心的業(yè)績評價與考核不應(yīng)僅局限于可用貨幣計量的環(huán)境成本和環(huán)境收益，對于采用非貨幣單位計量的環(huán)境成本和環(huán)境收益也應(yīng)加以評價和考核，并采用定性和定量相結(jié)合的分析方法。
（三）喚起社會公眾的環(huán)保意識
如果企業(yè)進行了環(huán)境投資，但市場和社會不能正確地評價這種企業(yè)環(huán)保活動，便會使其失去吸引力。因此，社會公眾在推動企業(yè)的環(huán)境成本核算與控制中扮演著重要的角色。例如消費者實踐綠色消費，優(yōu)先選購環(huán)境友好企業(yè)的產(chǎn)品；拒絕使用一次性產(chǎn)品，選擇經(jīng)久耐用的產(chǎn)品；選購包裝盡可能簡單的產(chǎn)品等。公眾關(guān)注企業(yè)環(huán)保責任的履行情況，要求企業(yè)提供環(huán)境會計報告書，披露與環(huán)境相關(guān)的會計信息。
隨著社會文明的不斷發(fā)展以及人們對清新生活環(huán)境的需求日漸強烈，企業(yè)擔負的環(huán)境責任也日益重大。目前，一些發(fā)達國家對環(huán)境成本給予了高度的重視，將生產(chǎn)產(chǎn)品所需的環(huán)境成本納入其市場價格，以作為對自然資源和生態(tài)破壞的補償，這對我國企業(yè)也是一個很好的啟示。我國只有將環(huán)境成本列入企業(yè)成本，才能引起企業(yè)的高度重視，實現(xiàn)經(jīng)濟與生態(tài)的可持續(xù)發(fā)展。X
?。ㄗⅲ罕疚南?011年甘肅省科技廳軟科學研究計劃項目“基于企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的環(huán)境成本研究”的階段性成果；項目編號：1105ZCRA222）
