摘要：由于存貨和存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的存在，使得存貨和存貨跌價(jià)準(zhǔn)備影響下的現(xiàn)金流量表相關(guān)項(xiàng)目的編制變得較為復(fù)雜，由于目前缺少相關(guān)方面的系統(tǒng)分析，本文對(duì)存貨和存貨跌價(jià)準(zhǔn)備影響下的相關(guān)項(xiàng)目的編制進(jìn)行歸納總結(jié)，以供參考。
關(guān)鍵詞：存貨 存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 現(xiàn)金流量表
存貨及存貨跌價(jià)準(zhǔn)備影響下的現(xiàn)金流量表相關(guān)項(xiàng)目包括“購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金”、“資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”、“存貨項(xiàng)目減少”。企業(yè)由于存貨的存在，可能存在以下幾種情況：（1）計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備或轉(zhuǎn)回存貨跌價(jià)準(zhǔn)備；（2）發(fā)生存貨損失；（3）期初和期末都存在存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。由于以上情況，使得存貨和存貨跌價(jià)準(zhǔn)備影響下的現(xiàn)金流量表的相關(guān)項(xiàng)目的編制變得比較復(fù)雜，到目前為止，還沒有學(xué)者考慮過存貨的以上三種情況下，影響現(xiàn)金流量表相關(guān)項(xiàng)目的編制。鑒于此，筆者根據(jù)經(jīng)驗(yàn)，對(duì)存貨和存貨跌價(jià)準(zhǔn)備影響下的現(xiàn)金流量表的相關(guān)項(xiàng)目的編制進(jìn)行歸納總結(jié)，以供參考。
一、存貨和存貨跌價(jià)準(zhǔn)備影響下的“購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金”項(xiàng)目的編制
（一）編制規(guī)律
1.當(dāng)給定條件是“存貨”項(xiàng)目中的相關(guān)科目的科目余額（科目余額法）。
本項(xiàng)目（Xg）=主營(yíng)業(yè)務(wù)成本+其他業(yè)務(wù)成本+增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額+存貨項(xiàng)目中相關(guān)科目余額（期末余額-期初余額）+存貨損失 （公式1）
2.當(dāng)給定條件是報(bào)表中的存貨項(xiàng)目金額（項(xiàng)目余額法）。
本項(xiàng)目（Xg）=營(yíng)業(yè)成本+增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額+存貨項(xiàng)目（期末余額-年初余額）+存貨損失+本期計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備（或-本期轉(zhuǎn)回存貨跌價(jià)準(zhǔn)備） （公式2）
從以上規(guī)律可以看出，公式1和公式2的區(qū)別在于：一是存貨計(jì)算數(shù)據(jù)不一樣，公式1存貨為相關(guān)科目的科目余額表里的對(duì)應(yīng)數(shù)據(jù)，公式2存貨為資產(chǎn)負(fù)債表里的對(duì)應(yīng)數(shù)據(jù)；二是公式2是在公式1的基礎(chǔ)上加上了計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備或者減除本期轉(zhuǎn)回存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。主要原因是公式2里使用的是存貨的項(xiàng)目余額，在計(jì)算存貨的項(xiàng)目余額時(shí)考慮了期初和期末的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，而存貨跌價(jià)準(zhǔn)備并沒有支付現(xiàn)金或者收到現(xiàn)金，所以使用項(xiàng)目余額法時(shí)就應(yīng)當(dāng)考慮存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。而對(duì)于發(fā)生的存貨損失，在發(fā)生時(shí)是同時(shí)計(jì)入企業(yè)的費(fèi)用和減少存貨，減少該存貨并沒有將其計(jì)入主營(yíng)業(yè)務(wù)成本，也沒有將該存貨損失減少存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，所以在計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備時(shí)并沒有考慮該存貨損失，這和應(yīng)收賬款發(fā)生壞賬損失是不同的，所以，存貨損失在科目余額法下和項(xiàng)目余額法下都應(yīng)當(dāng)考慮。另外應(yīng)注意的是，計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備和轉(zhuǎn)回存貨跌價(jià)準(zhǔn)備是兩個(gè)互斥的情況，有計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備就沒有轉(zhuǎn)回存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。
（二）舉例說明
例1：A企業(yè)為增值稅的一般納稅人，增值稅稅率為17%，2011年初存貨相關(guān)科目的余額為100萬元，可變現(xiàn)凈值為90萬元，計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備為10萬元。2011年銷售產(chǎn)品，開出增值稅專用發(fā)票上注明的價(jià)款120萬元，增值稅額為20.4萬元，款項(xiàng)已經(jīng)收到并存入銀行，結(jié)轉(zhuǎn)的成本為80萬元（允許稅前扣除）。購買原材料銷售方開出的增值稅專用發(fā)票上注明的價(jià)款為100萬元，增值稅額為17萬元，款項(xiàng)已經(jīng)支付，工程項(xiàng)目領(lǐng)用本企業(yè)的產(chǎn)品價(jià)值10萬元。投資者投入產(chǎn)品，增值稅專用發(fā)票上注明的價(jià)款為20萬元，增值稅額為3.4萬元。2011年末存貨的可變現(xiàn)凈值為110萬元，發(fā)生存貨正常損失5萬元。請(qǐng)計(jì)算2011年A企業(yè)“購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金”項(xiàng)目的金額。
1.根據(jù)上例所給條件，整理出有關(guān)的數(shù)據(jù)。
2011年初存貨項(xiàng)目金額=100-10=90（萬元）；2011年末存貨的期末科目余額=100-80+100-10+20-5=125（萬元）；2011年末存貨的可變現(xiàn)凈值為110萬元，2011年末存貨跌價(jià)準(zhǔn)備科目余額=125-110=15（萬元）；2011年末存貨項(xiàng)目余額=125-15=110（萬元）；2011年計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備=15-10=5（萬元）。從本期計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備可以看出，在計(jì)算計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備時(shí)，沒有考慮存貨發(fā)生的損失5萬元，所以在計(jì)算存貨跌價(jià)準(zhǔn)備影響的相關(guān)項(xiàng)目時(shí)，不僅要考慮計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備還要考慮存貨發(fā)生的損失。
2.“購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金”項(xiàng)目的計(jì)算。
直接法：Xg=本期購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金=100+17=117（萬元）
科目余額法：（Xg）=主營(yíng)業(yè)務(wù)成本+其他業(yè)務(wù)成本+增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額+存貨項(xiàng)目中相關(guān)科目余額（期末余額-期初余額）+工程項(xiàng)目領(lǐng)用本企業(yè)的產(chǎn)品-接受投資產(chǎn)品成本和增值稅+存貨損失=80+17+3.4+（125-100）+10-20-3.4+5=117（萬元）
項(xiàng)目余額法：Xg=營(yíng)業(yè)成本+增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額+存貨項(xiàng)目（期末余額-年初余額）+工程項(xiàng)目領(lǐng)用本企業(yè)的產(chǎn)品-接受投資產(chǎn)品成本和增值稅+存貨損失+本期計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備=80+17+3.4+（110-90）+10-20-3.4+5+5=117（萬元）
從以上的計(jì)算可以看出，只要將數(shù)據(jù)的對(duì)應(yīng)關(guān)系搞清楚，計(jì)算“購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金”項(xiàng)目還是比較容易的。
二、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備影響下的“資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”項(xiàng)目的編制
資產(chǎn)減值準(zhǔn)備項(xiàng)目（Xd）=存貨跌價(jià)準(zhǔn)備（期末余額-期初余額）。當(dāng)Xd﹥0時(shí)，填正數(shù)；當(dāng)Xd﹤0時(shí)，填負(fù)數(shù)。承例1，Xd=15-10=5（萬元）﹥0，則資產(chǎn)減值準(zhǔn)備處應(yīng)填5萬元。
三、“存貨的減少”項(xiàng)目的編制
（一）“存貨的減少”的編制規(guī)律
1.如果給定條件是“存貨”科目余額。
Xi=存貨科目余額的年末數(shù)-存貨科目余額年初數(shù)=（存貨年末科目余額+不屬于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)減少的存貨-不屬于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)增加的存貨）-存貨年初科目余額 （公式1）
2.如果給定條件是“存貨”項(xiàng)目余額。
Xi=（存貨年末項(xiàng)目余額+存貨跌價(jià)準(zhǔn)備年末余額）-（存貨項(xiàng)目年初余額+存貨跌價(jià)準(zhǔn)備年初余額）=（存貨年末項(xiàng)目余額+不屬于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)減少的存貨-不屬于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)增加的存貨+存貨跌價(jià)準(zhǔn)備年末余額）-（存貨年初項(xiàng)目余額+存貨跌價(jià)準(zhǔn)備年初余額） （公式2）
當(dāng)Xi﹥0時(shí)，填負(fù)數(shù)；Xi﹤0時(shí)，填正數(shù)。利用公式1和公式2計(jì)算出的金額應(yīng)當(dāng)相等，如果不等，則不對(duì)。
從公式1和公式2可以看出，公式2就是在公式1的基礎(chǔ)上的一個(gè)展開形式，在計(jì)算存貨項(xiàng)目的減少時(shí)，只要將所有的項(xiàng)目余額還原為科目余額就可以了。另外要注意的是，在計(jì)算“存貨的減少”時(shí)要將存貨中發(fā)生的與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無關(guān)的交易和事項(xiàng)剔除掉，如在建工程領(lǐng)用本企業(yè)的產(chǎn)品、投資者投入產(chǎn)品等。
（二）舉例說明
承例1，利用公式1，Xi=（125+10-20）-100=15（萬元）；利用公式2，Xi=（110+10-20+15）-（90+10）=15（萬元）﹥0；在“存貨的減少”項(xiàng)目處填-15萬元就可以了。
四、綜合例題
例2，承例1，同時(shí)，所得稅采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，所得稅率為25%，假設(shè)當(dāng)期應(yīng)交的所得稅和增值稅都已經(jīng)支付，不考慮其他稅費(fèi)，要求利用現(xiàn)金流量表補(bǔ)充資料計(jì)算A企業(yè)2011年“經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~”。
1.銷售收入：120萬元；主營(yíng)業(yè)務(wù)成本：80萬元；本期計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備：5萬元。
2.利潤(rùn)總額=120-80-5=35（萬元）。
3.2011年末存貨賬面價(jià)值=110（萬元），2011年末存貨計(jì)稅基礎(chǔ)=125（萬元），2011年初存貨賬面價(jià)值=90（萬元），2011年初存貨的計(jì)稅基礎(chǔ)為100萬元，2011年發(fā)生的可抵扣暫時(shí)性差異=125-110-（100-90）=5（萬元）。
4.應(yīng)納稅所得額=35+5=40（萬元）。
5.應(yīng)交所得稅=40×25%=10（萬元）。
6.遞延所得稅資產(chǎn)借方發(fā)生額=5×25%=1.25（萬元）。
7.所得稅費(fèi)用=10-1.25=8.75（萬元）。
8.凈利潤(rùn)=35-8.75=21.25（萬元）。
9.資產(chǎn)負(fù)債表（時(shí)間：2011年12月31日，單位：萬元）。
項(xiàng) 目
期末余額
年初余額
存 貨
110
90
遞延所得稅資產(chǎn)
3.75
2.5
應(yīng)交稅費(fèi)
10
0
其中，遞延所得稅資產(chǎn)計(jì)算過程：年初余額=10×25%=2.5（萬元）；期末余額=2.5+5×25%=3.75（萬元）；存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的年末余額為15萬元，年初余額為10萬元。
10.現(xiàn)金流量表（時(shí)間：2011年，單位：萬元）。
項(xiàng) 目
本期金額
銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金
140.4
購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金
117
支付的各項(xiàng)稅費(fèi)
13.4
經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~
10
其中，支付的各項(xiàng)稅費(fèi)=（20.4-17）+10=13.4（萬元），經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~=140.4-117-13.4=10（萬元）。
11.現(xiàn)金流量表附表（單位：萬元）。
項(xiàng)目
金額
凈利潤(rùn)
21.25
加：資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
5
遞延所得稅資產(chǎn)減少（減：增加）
-1.25
存貨的減少（減：增加）
-15
經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~
10
其中，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備=15-10=5（萬元），遞延所得稅資產(chǎn)的減少=2.5-3.75=-1.25（萬元）。 J
參考文獻(xiàn)：
1.溫玉彪.現(xiàn)金流量表附表中存貨減少項(xiàng)目的填列要點(diǎn)[J].會(huì)計(jì)之友， 2008，（7）.
